Уголовно-правовая характеристика преступлений в сфере налогообложения

              Немало споров возникает по поводу момента окончания преступлений в сфере налогообложения в связи со вступлением в силу положений НК РФ.

Некоторые специалисты считают, что "...оконченным преступление в сфере налогообложения считается с момента, когда истекли установленные сроки подачи декларации, либо с момента подачи в инспекцию декларации, содержащей ложные сведения. Составление такой декларации образует стадию приготовления к преступлению и в соответствии с нормами действующего законодательства не является уголовно наказуемой (ст.15, 30 УК РФ)".

По мнению других специалистов, "...моментом окончания уклонения от уплаты налога путем включения в декларацию заведомо ложных сведений является истечение месячного срока после подачи декларации в налоговый орган, то есть число следующего месяца, следующего за числом подачи декларации. Уклонение физического или юридического лица от уплаты налога и (или) сбора путем их фактического неплатежа является оконченным преступлением с момента истечения срока платежа, установленного законом или другими нормативными правовыми актами".

Н.А. Лопашенко отмечает: "Следует иметь в виду, что одно только непредставление декларации в срок в налоговые органы или подача налоговой декларации с заведомо ложными сведениями не является моментом окончания налогового преступления.

Налоговый кодекс предусматривает возможность внесения налогоплательщиком изменений и дополнений в налоговую декларацию для устранения ошибок, приводящих к занижению налога. Причем такая возможность имеется у налогоплательщика не только до истечении срока подачи декларации, но и по истечении его: до истечения срока уплаты налога и даже - по истечении последнего срока - до момента вручения налогоплательщику акта налоговой проверки, выявившей ошибки".

Если следовать Н.А. Лопашенко, то получается, что данное преступление не является оконченным до момента вручения физическому лицу или предпринимателю акта налоговой проверки, выявившей ошибки. С данным мнением согласиться нельзя. Все же применимо к налоговым преступлениям в ходе проверки должны быть выявлены налоговые правонарушения и признаки налогового преступления (а не ошибки, как считает автор).

И вообще в данном случае речь идет о налоговой, а не уголовной ответственности.

              Для признания налогового преступления оконченным следователь и суд должны установить не только факт непредставления (или представления ложных) отчетных документов в установленный для этого срок, но и находящийся в прямой причинной связи с этими действиями факт неуплаты налога (сбора).

              Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 4 июля 1997 г. № 8 “О некоторых вопросах применения судами РФ уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов” говорит в п.5 о том, что преступления, предусмотренные ст. 198 и ст. 199 УК РФ, считаются оконченными с момента фактической неуплаты налога за соответствующий налогооблагаемый период в срок, установленный налоговым законодательством. Из сказанного также следует, что в случае представления органам налоговой службы полной и достоверной информации об объекте налогообложения фактическая неуплата налога с такого объекта не влечет уголовной ответственности по данным статьям. Кроме того, не является преступными действия в том случае, если лицо фактически передает государству правильно определенную им сумму налоговых выплат, однако отчетную документацию в налоговые органы не представляет. Пленум также указал, что к организациям, о которых говорится в ст. 199 УК РФ, относятся все указанные в законе плательщики налогов, за исключением физических лиц (п.8). Кроме того, плательщиками налогов, помимо юридических лиц, могут быть филиалы либо представительства, которые также в гражданско-правовом смысле этого термина к организациям не относятся.

              Также хотелось бы добавить, что для квалификации не имеет значения, является ли налог и (или) сбор федеральным, республиканским или местным. Не влияет на квалификацию преступлений и статус органа (законодательный или исполнительный), установившего размер налоговой ставки.

Для привлечения физического лица к уголовной ответственности необходимо, чтобы сумма неуплаченных налогов за три года подряд превышала либо 100 тыс. руб. (крупный размер), либо 500 тыс. руб. (особо крупный размер), и размер налоговой недоимки был более либо10% (крупный размер), либо 20% (особо крупный размер) от суммы, подлежащей уплате в бюджет. Для привлечения организации к уголовной ответственности необходимо, чтобы сумма неуплаченных налогов за три финансовых года подряд превышала либо 500 тыс. руб. (крупный размер), либо 1500 тыс. руб. (особо крупный размер), и размер налоговой недоимки был более либо10% (крупный размер), либо 20% (особо крупный размер) от суммы, подлежащей уплате в бюджет.

Источник получения доходов (прибыли) должен носить исключительно законный характер, поэтому составом преступлений в сфере налогообложения не охватываются действия, направленные на сокрытие доходов, полученных от продажи наркотических средств, оружия и боеприпасов, радиоактивных веществ, контрабанды или иных форм незаконного предпринимательства. В этом случае должны применяться соответствующие нормы статей особенной части УК РФ. [4]

8. Обстоятельства, смягчающие и исключающие уголовную ответственность за налоговые преступления

При расследовании налоговых преступлений правильное, соответствующее требованиям современной российской уголовной политики применение уголовного законодательства – важнейшая задача всех правоохранительных органов. Не менее важная задача уголовной политики – обеспечение соблюдения законности в процессе применения уголовного законодательства, установление действительной воли законодателя и оптимальная ее реализация в правоприменительной практике. В связи с этим одним из основополагающих требований уголовной политики является учет в правоприменительной деятельности обстоятельств, исключающих или смягчающих уголовную ответственность за налоговые преступления.

В период проведения экономических реформ происходит так называемое “перепроизводство” законов и других нормативных актов, в том числе постановлений, распоряжений, указов и т.д., регулирующих налоговые отношения. Изучить их  рядовому налогоплательщику практически не под силу. В связи с этим необходимо признать правильной позицию, согласно которой в некоторых случаях можно признать ссылку налогоплательщика на незнание закона извинительной и не привлекать его к уголовной ответственности. Именно такой подход наблюдается в уголовном законодательстве ряда развитых зарубежных стран.

1.      В соответствии с принципом виновной ответственности, закрепленном в УК РФ, не подлежит уголовной ответственности налогоплательщик, который не предвидел, не мог и не должен был предвидеть наступившие негативные последствия своих действий (своего бездействия). В данном случае отсутствует вина налогоплательщика, потому что нет психической связи между деянием лица и наступившим последствиям; в конкретно сложившихся условиях у лица не было ни обязанности, ни реальной возможности предвидеть наступление общественно опасных последствий в виде причинения ущерба финансовым интересам государства. В тех случаях, когда налогоплательщик не знал и не мог знать об общественно опасном характере совершаемых действий, вероятно, всегда следует положительно решать вопрос об освобождении его от уголовной ответственности.

2.      Вина отсутствует и в том случае, если налогоплательщик добросовестно заблуждался относительно конкретных требований уголовного законодательства. Здесь, однако, важно иметь в виду, что, как отмечал в свое время известный русский юрист Н.С. Таганцев, “неведение и заблуждение исключают ответственность за умышленное посягательство на норму, оставшуюся неизвестной…, но не устраняют еще ответственности за самый факт неведения, за выразившуюся в нем легкомысленность и небрежность”. Кроме того, подчеркивает здесь же Таганцев, “юридическое значение может иметь только ссылка на неведение требований права, а не ссылка на неразумность этих требований: лицо, заявляющее, что оно не признает существующего правового порядка, не признает закона и его требований, конечно, не может быть освобождено от уголовной ответственности на основании подобной ссылки”.

3.      Следует признать обоснованным прекращение уголовного дела или невозбуждение его в случае, когда деяние, хотя и содержит признаки преступления, но не является общественно опасным в силу малозначительности (ч.2 ст. 14 УК РФ). О малозначительности налогового преступления может свидетельствовать, в частности, такой факт, как превышение отчислений по другим видам налогов.

4.      Налогоплательщик может быть освобожден от уголовной ответственности и в том случае, если совершенное им налоговое нарушение хотя и содержит признаки преступления, но которые времени расследования или рассмотрения дела в суде оно (нарушение) вследствие изменения обстановки утрачивает общественную опасность, или утрачивает общественную опасность само виновное лицо (ст. 77 УК РФ). Налогоплательщик может быть освобожден по приговору суда от наказания, если было признано, что в силу безупречного поведения и честного отношения к труду после совершения налогового преступления он которые времени рассмотрения дела в суде не может быть сочтен общественно опасным. К такому выводу суд может прийти с учетом законопослушного поведения налогоплательщика (прежде всего, в части уплаты причитающихся государству платежей) в период между временем совершения налогового преступления и временем рассмотрения уголовного дела об этом преступлении в суде.

Хотелось бы отметить, что принятия Федерального Закона “О внесении изменений и дополнений в УК РФ” от 8 декабря 2003 № 162-ФЗ в примечании 2 к ст. 198 УК РФ было записано, что лицо, впервые совершившее преступления, предусмотренные ст. 194 (уклонение от уплаты наложенных платежей), ст. 198 (уклонение физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды) или ст. 199 (уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организаций) УК РФ, освобождаются от уголовной ответственности, если оно способствовало раскрытию преступления и полностью возместило причиненный ущерб. После принятия вышеупомянутого закона из Уголовного кодекса исключен особый порядок раскаяния граждан, не заплативших налоги. Раньше, чтобы избежать наказания, достаточно было погасить недоимку и написать заявление о деятельном раскаянии. Теперь раскаяться смогут не все. Статья 75 Уголовного кодекса "Освобождение от уголовной ответственности в связи с деятельным раскаянием" разрешает раскаяться только тем, кто совершил незначительное преступление в первый раз.

Уход от налогов в особо крупном размере под этот критерий не подходит. Граждане и предприниматели смогут избежать уголовной ответственности, если сумма неуплаченных налогов колеблется от 100 000 до 500 000 руб. Максимальная сумма ущерба, позволяющая надеяться на раскаяние для руководителей организаций, - от 500 000 до 2 500 000 руб.

Но, чтобы уйти от уголовной ответственности, платежных поручений на перечисление налогов и заявления будет недостаточно. Нужно прийти с повинной. Это обязательное условие деятельного раскаяния (ст.75 УК РФ). И сделать это нужно будет до того, как преступление обнаружат. Позже раскаяние не будет служить основанием для освобождения от уголовной ответственности. [5]

9. Налоговые ошибки

              В специальной литературе, посвященной налоговым правонарушениям и уголовных преступлений в сфере налогообложения, исследуется такое понятие, как налоговые ошибки. Налогоплательщики – и физические, и юридические лица – могут допустить налоговые ошибки по разным причинам, например, из-за некомпетентности, незнания законодательства. Чаще всего они выражаются в неправильном зачислении поступающих денежных средств на расчетный, валютный и другие счета предприятий, несвоевременном отражением выручки либо неотражении ее на момент проверки налоговой инспекцией по бартерным или товарно-обменным операциям. Часто налогоплательщиками допускаются арифметические ошибки в исчислении налогов, которые также приводят к применению санкций со стороны налоговых органов, ибо они могут привести к сокрытию реальной прибыли (доходов) от уплаты налогов.

              Конечно, избежать налоговых ошибок сложно, но для этого необходимо своевременно учитывать рекомендации проверяющих налоговых инспекторов, а также специалистов-аудиторов по все вопросам, связанных с правильным применением налогового законодательства. 

Необходимо отличать заведомо ложные сведения о доходах и расходах или сокрытие объектов налогообложения с целью уклонения от уплаты налога от налоговых ошибок, в силу которых лицо, подписавшее отчет, добросовестно заблуждалось или произвело неверный расчет, ошиблось в цифровых итогах (показателях).  В таком случае отсутствует субъективная сторона преступления – умысел. Значит, нет никаких оснований не только для привлечения лица к уголовной ответственности, но и для возбуждения уголовного дела. [6]

10. Изменения и дополнения, внесенные Федеральным законом от 08.12.2003 года № 162-ФЗ в Уголовный кодекс РФ, касающиеся преступлений в сфере налогообложения

              На одном из последних заседаний Государственной Думы третьего созыва депутаты внесли в Уголовный кодекс более 200 поправок. Все они объединены в Федеральном законе от 08.12.2003 N 162-ФЗ. Многие изменения касаются уголовной ответственности за преступления в сфере бизнеса, поэтому сегодня существует новая редакция экономических статей Уголовного кодекса. С ними стоит ознакомиться всем, кто так или иначе связан с предпринимательской деятельностью.