Уголовно-правовая характеристика преступлений в сфере налогообложения

4. Ст. 199 Уголовного кодекса РФ “Уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации”

4.1. Общая характеристика статьи.

              Ст. 199 УК предусматривает ответственность за уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации путем непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, либо путем включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений, совершенное в крупном размере, наказывается штрафом в размере от ста тысяч до трехсот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет, либо арестом на срок от четырех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового. То же деяние, совершенное группой лиц, а равно по предварительному сговору или в особо крупном размере, наказывается штрафом в размере от двухсот тысяч до пятисот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до трех лет либо лишением свободы на срок до шести лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового. Лишение права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью указывает на то, что преступление может быть совершено лицом, постоянно, временно или по специальному полномочию выполняющим организационно-распределительные или административно-хозяйственные обязанности в коммерческой организации независимо от формы собственности, а также в некоммерческих организациях, не являющихся государственным органом, органом местного самоуправления, государственным или муниципальным управлением. Это понятие раскрывается в примечании 1 к ст. 201 УК РФ. Указанные в нем признаки субъекта относятся и к субъекту преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ. В примечании к статье поясняется, что уклонение от уплаты налогов или сборов с организации признается совершенным в крупном размере, если сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более пятисот тысяч рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая один миллион пятьсот тысяч рублей, а особо крупным размером - сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более двух миллионов пятисот тысяч рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая семь миллионов пятьсот тысяч рублей.

Цель ст.199 УК РФ – охрана действующего порядка налогообложения организаций и поступлений сборов в бюджет, а также предупреждение неуплаты налогов и (или) сборов.

              4.2. Непосредственный объект.

              Непосредственным объектом данного преступления является финансово-хозяйственная система государства в части отношений, возникающих в сфере налогообложения и внесения сборов организаций, учреждений, предприятий независимо от формы их собственности.

              4.3. Предмет преступления.

              Данная статья также включает в себя два самостоятельных преступления: уклонение от уплаты налогов с организаций и уклонение от уплаты сборов с организаций.

Предметом первого преступления являются бухгалтерские документы, отражающие данные о доходах и расходах организаций, либо объекты налогообложения.

              Налоговая система РФ включает в себя следующие виды налогов, которые обязаны уплачивать организации: налог на добавленную стоимость, налог на доходы физических лиц, налог на прибыль, на операции с ценными бумагами, на рекламу, на доходы с банков и др.

              Согласно налоговому законодательству организация, учреждение, предприятие обязаны уплачивать в бюджет государству эти налоги в указанные в законе сроки. Кроме того, налогоплательщики обязаны представлять отчеты о финансово-хозяйственной деятельности организации. Бухгалтерские документы должны содержать достоверные данные о доходах и расходах организации, необходимые для правильного исчисления налогов.

              Предметом второго являются обязательные сборы с организаций, предусмотренные налоговым законодательством Российской Федерации.

              4.4. Объективная сторона.

              Нарушение налогового законодательства, выраженное в уклонении организации от уплаты налогов и (или) сборов, и составляет объективную сторону преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ. Общественно опасными признаются деяния, выраженные в непредставлении налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах является обязательным, либо включении в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений, совершенное в крупном или особо крупном размере. Это может быть выражено в виде непредставления либо несвоевременного представления бухгалтерских отчетов, балансов, расчетов, связанных с исчислением и уплатой налогов с организаций, внесения в документы заведомо искаженных данных о доходах (прибыли) организации, которые должны в обязательном порядке облагаться налогами, либо же фактической неуплатой сборов в установленный срок.

              Если в документы бухгалтерского учета внесены ложные сведения, а отчетная документация еще не представлена в налоговые органы или срок ее представления еще не наступил, то может иметь место покушение на совершение преступления.

              С целью документального уменьшения доходов завышаются показатели себестоимости произведенной продукции или оказанных услуг, данные о расходах на амортизацию оборудования, технических приспособлений, инструментов и т.п. Если умысел на внесение изменений о доходах (прибыли) появляется при составлении отчетов, в первичных документах могут быть внесены частичные изменения содержания строк или граф бухгалтерских документов (путем подчисток, исправлений, дописок) или изменяются первоначальные документы (например, счета-фактуры, приходно-расходные ордера) и выписываются новые.

              Известный российский ученый, специалист по налоговым преступлениям И.И.Кучеров разграничивает выявленные практикой способы уклонений от уплаты налогов в зависимости от того, какой элемент налогового механизма и каким образом подвергается воздействию. По этому принципу ученый предлагает следующую классификацию видов и способов неуплаты налогов и иных платежей:

-                                              открытое игнорирование налоговых обязанностей: непредставление бухгалтерской отчетности в налоговые органы;

-                                              выведение субъекта налогообложения из-под налогового контроля: непостановка на налоговый учет, фиктивная реорганизация (ликвидация) предприятия;

-                                              неотражение результатов деятельности в бухгалтерских документах: осуществление сделок без документального оформления, неотражение результатов хозяйственных операций, неоприходование товарно-материальных ценностей и денежной выручки;

-                                              маскировка объекта налогообложения: фиктивный бартер, ложный экспорт, фиктивная сдача в аренду основных средств, подмена объектов налогообложения, создание искусственной дебиторской задолженности, отражение результатов финансово-хозяйственной деятельности в ненадлежащих счетах бухгалтерского учета;

-                                              искажение объекта налогообложения: занижение размеров дохода (прибыли), объема (стоимости) реализованной продукции (работ, услуг), стоимости объектов недвижимости, автотранспорта и другого имущества;

-                                              искажение экономических показателей, позволяющих уменьшить размер налогооблагаемой базы: завышение стоимости приобретенного сырья, топлива, услуг, относимых на издержки производства и обращения, отнесение на издержки производства: расходов в размерах, превышающие действительные, расходов, не имевших места в действительности, затрат, произведенных в другом налогооблагаемом периоде;

-                                              использование необоснованных изъятий и скидок: например, отнесение на издержки производства затрат, не предусмотренных законодательством или в размерах, превышающих установленные законодательством, незаконное использование налоговых льгот;

-                                              сокрытие оборота, облагаемого налогом на добавленную стоимость, например, путем полного или частичного неотражения финансово-хозяйственных операций, несоблюдения порядка определения момента совершения налогооблагаемого оборота, занижения объема (стоимости) реализованной продукции, заключения фиктивных договоров о совместной деятельности, совершения фиктивных экспортных сделок для получения льгот, предусмотренных для экспортеров.

              4.5. Субъект

              Субъект преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, - специальный. Им могут быть руководители, их заместители, главные (старшие) бухгалтеры, а также бухгалтеры организаций, учреждений, предприятий независимо от их формы собственности, обязанные уплачивать налоги и представлять сведения о доходах (прибыли) в органы Госналогслужбы России, а также обязанные уплачивать федеральные, региональные или местные сборы.

К нормативным документам, возлагающим обязанности по уплате налогов, не могут относиться договоры поручений, доверенности на право совершения тех или иных гражданско-правовых сделок и прочие гражданско-правовые документы, даже если в них имеется соответствующее указание на уплату налогов со сделок. Законодательством очерчен конкретный круг лиц, на которых возлагается обязанность по уплате налогов с организаций. И обязанность эту нельзя делегировать другим лицам в гражданско-правовом, в т.ч. договором порядке. Такой (договорной) порядок поручений (делегирования) уплаты налогов практически нереализуем, так как вся учетная политика предприятия ведется в его бухгалтерии и концентрируется в отчетной бухгалтерской документации предприятия. Даже филиалы и обособленные подразделения согласно НК РФ не являются самостоятельными налогоплательщиками налогов, и таковые платят через свою головную организацию.

              4.6. Субъективная сторона.

              Уклонение от уплаты налогов или сборов с организаций совершается только с прямым умыслом. Лицо, виновное в содеянном, сознает, что, уклоняясь от уплаты налогов и (или) сборов, нарушает налоговое и уголовное законодательство и причиняет ущерб государству и желает этого.

              В свою очередь невиновным причинением вреда признается деяние, совершенное лицом, которое не сознавало и по обстоятельствам дела не могло сознавать общественную опасность своих действий (бездействий), либо не предвидело возможности наступления общественно опасных последствий.

              4.7. Квалифицирующие признаки.

              До недавних пор, а точнее до принятия Федерального закона от 08.12.2003 № 162-ФЗ “О внесении изменений и дополнений в УК РФ” в ч.2 ст. 199 УК РФ было названо два квалифицирующих признака:

1)             совершение деяния лицом, ранее судимым за совершение преступлений, предусмотренных ст. 194 (уклонение от уплаты таможенных платежей), ст. 198 (уклонение физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственный внебюджетный фонд) или ст. 199;

2)             совершение деяния в особо крупном размере.

В настоящее время после внесения изменений и дополнений в УК РФ, вступивших в силу с 01.01.2004г. законом закреплены следующие два квалифицирующие признака:

1)            совершение деяния группой лиц по предварительному сговору, т.е. лицами, заранее договорившимися о совершении этого преступления (ч. 2 ст. 25 УК РФ);

2)            совершение деяния в особо крупном размере.

Понятие же особо крупного размера раскрыто в примечании к данной статье. Им является сумма  налогов и (или) сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более пятисот тысяч рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая один миллион пятьсот тысяч рублей, а особо крупным размером - сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более двух миллионов пятисот тысяч рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов, либо превышающая семь миллионов пятьсот тысяч рублей.

5. Ст. 199.1. Уголовного кодекса РФ “Неисполнение обязанностей налогового агента”

              5.1. Общая характеристика статьи.             

              Ст.199.1. УК РФ предусматривает ответственность за неисполнение в личных интересах обязанностей налогового агента по исчислению, удержанию или перечислению налогов и (или) сборов, подлежащих в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд), совершенное в крупном размере, наказывается штрафом в размере от ста тысяч до трехсот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет, либо арестом на срок от четырех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового. То же деяние, совершенное в особо крупном размере, наказывается штрафом в размере от двухсот тысяч до пятисот тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от двух до пяти лет либо лишением свободы на срок до шести лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.