Налогообложение во внешнеэкономической деятельности

Организации, экспортирующие товары собственного производства, предъявляют  документы, подтверждающие, что производство вывозимых товаров относится  к их основному виду деятельности. Такими документами могут быть перечень основных производственных фондов, предназначенных для производства экспортных товаров, и номенклатура выпускаемой продукции. На основании этих документов налоговые органы выдают справку о том, что производство экспортных товаров относится к основному виду деятельности экспортера-производителя. Эта справка действительна в течение трех месяцев.

Если российский экспортер  нарушит условия контракта (сроки  поставки, условия о количестве и  качестве поставленных товаров и  т.п.), то это может повлечь незачисление или неполное зачисление экспортной выручки или уплату штрафных санкций, предусмотренных договором с иностранным продавцом.

Чтобы избежать ответственности  за нарушение валютного законодательства о порядке зачисления выручки  от экспорта или обосновать уплату штрафных санкций в иностранной валюте, необходимо зафиксировать факт нарушения условий контракта.

В качестве документов, подтверждающих неисполнение условий контракта  о качестве, количестве и сроках поставки экспортируемых товаров, а  также в случаях, если эти товары оказались уничтоженными или поврежденными, когда российская сторона несла риск их случайной гибели, экспортеру следует оформить любой из нижеперечисленных документов:

- акт приемки (рекламационный акт), составленный получателем товаров с участием представителя Экспортера и (или) компетентного представителя незаинтересованной организации в соответствии с законодательством, распространяющимся на контракт.

К рекламационному акту должны прилагаться другие документы, например, коммерческие акты, акты о вскрытии контейнеров, заключения нейтральной лаборатории о результатах осмотра и испытания товаров, копии транспортных документов (при просрочке отгрузки экспортируемого товара), а также копия документа, удостоверяющего право компетентного представителя незаинтересованной организации на участие в приемке товаров;

- письменное подтверждение российских торгово-промышленных палат, которые на основании статьи 12 Закона РФ N 5340-1 "О торгово-промышленных палатах в Российской Федерации" имеют право проводить по поручению российских и иностранных предприятий экспертизы, контроль качества, количества и комплектности товаров.

- письменное подтверждение иностранных торгово-промышленных палат и иных иностранных организаций, уполномоченных осуществлять экспертизу и контроль качества, количества и комплектности товаров;

- приговор, решение или определение судебных и других правомочных органов.

При неисполнении условий  контракта вследствие действия непреодолимой  силы документом, подтверждающим нарушение условий контракта, является сертификат, выдаваемый Торгово-промышленной палатой Российской Федерации, которая, согласно пункту 3 статьи 15 Закона РФ N 5340-1 "О торгово-промышленных палатах в Российской Федерации", свидетельствует обстоятельства форс-мажора в соответствии с условиями внешнеторговых сделок и международных договоров Российской Федерации.

Товары, отгруженные за пределы Российской Федерации, оформляются  в таможенном режиме "экспорт". В отношении экспортных товаров  на таможне обычно уплачивают:

- таможенный сбор в  рублях (0,1% от таможенной стоимости) - код платежа 10;

- таможенный сбор в  валюте (0,05% от таможенной стоимости) - код платежа 11;

- таможенную пошлину для отдельных  видов товаров (ставка определяется  в зависимости от вида товаров) - код платежа 25.

При этом таможенные платежи рассчитываются от таможенной стоимости товаров. По общему правилу, таможенная стоимость  вывозимых товаров складывается из цены сделки, фактически уплаченной или подлежащей уплате за вывозимый  товар, и расходов по доставке товаров до таможенной границы Российской Федерации, если ранее эти расходы не были включены в цену сделки. Фактически таможенная стоимость вывозимых товаров представляет собой цену на условиях поставки FOB - российский порт или DAF-граница Российской Федерации.

Как видно, таможенная стоимость товаров  может быть выше или ниже их фактурной  стоимости. Но в любом случае она  должна подтверждаться соответствующими первичными документами.

В соответствии с пунктом 3 статьи 248 НК РФ при исчислении налога на прибыль доходы, выраженные в иностранной валюте, учитываются в совокупности с доходами, выраженными в рублях. При этом доходы в иностранной валюте пересчитываются в рубли по официальному курсу Центрального банка РФ, установленному на дату признания этих доходов.

Реализация товаров, вывезенных в  таможенном режиме экспорта, облагается по нулевой налоговой ставке, а  НДС, уплаченный при производстве (приобретении) этих товаров, подлежит вычету при условии  представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Указанные положения  не распространяются на реализацию товаров  в республику Беларусь, а также  на реализацию нефти, включая стабильный газовый конденсат, природного газа, которые экспортируются на территории государств – участников СНГ.

Реализация товаров  в республику Беларусь облагается НДС  по ставкам, установленным для реализации товаров внутри Российской Федерации. При этом НДС, уплаченный при производстве (приобретении) этих товаров, подлежит вычету на общих основаниях.

Рассмотрим порядок применения нулевой налоговой ставки в случае экспорта товаров, освобожденных от НДС в соответствии с пунктом 3 статьи 149 НК РФ.

Пункт 5 статьи 149 НК РФ запрещает  организации отказываться от налогового освобождения в зависимости от того, кто является покупателем.

Поэтому, если организация пользуется льготами, предусмотренными пунктом 3 статьи 149, то и реализация указанных товаров на экспорт не подлежит налогообложению даже по ставке 0 процентов. Соответственно и НДС, уплаченный при производстве (закупке) таких товаров, не возмещается.

Если же организация  возмещает НДС по экспорту необлагаемых товаров, то ей следует отказаться от применения этой льготы при реализации товаров внутри Российской Федерации.

Возмещение НДС, относящегося к экспорту, производится в течение трех месяцев, считая со дня представления отдельной налоговой декларации. В течение указанного срока налоговый орган производит проверку обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов и принимает решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в возмещении.

Если налоговым органом  принято решение об отказе (полностью  или частично) в возмещении НДС, он обязан представить налогоплательщику  мотивированное заключение не позднее 10 дней после вынесения решения.

Если решение об отказе не принято и (или) экспортеру не представлено мотивированное заключение, то налоговый  орган обязан принять решение  о возмещении суммы НДС и уведомить  об этом организацию в течение десяти дней.

При этом решение о  возмещении НДС принимает налоговый  орган по месту постановки экспортера на учет, если сумма возмещаемого налога не превышает 5 млн. рублей, а также  в случаях возмещения НДС традиционным экспортерам независимо от суммы  налога.

Не подлежит налогообложению  реализация подакцизных товаров, помещенных под таможенный режим экспорта (подп.4 п.1 ст.183 НК РФ). Причем применение этой нормы возможно лишь при ведении  и наличии отдельного учета операций по производству и реализации таких подакцизных товаров.

Освобождение от налогообложения  представляется только при вывозе подакцизных  товаров в таможенном режиме экспорта непосредственно налогоплательщиком - производителем этих товаров, а также  собственником нефтепродуктов, выработанных из собственного сырья по договору о переработке нефти с нефтеперерабатывающим заводом.

При отсутствии поручительства банка (банковской гарантии) экспортер  уплачивает акциз в соответствии с общим порядком, предусмотренным  для операций по реализации подакцизных товаров на территории Российской Федерации.

Уплаченные суммы акциза и соответствующая пеня впоследствии подлежат возврату при условии представления  в налоговые органы документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров.

Российские производители и торговые организации наряду с экспортными поставками могут осуществлять также деятельность по реализации товаров внутри Российской Федерации. Следует отметить, что НК РФ не содержит прямого требования ведения раздельного учета товаров, реализуемых на экспорт и реализуемых внутри Российской Федерации.

Однако в случае реализации товаров как внутри Российской Федерации, так и на экспорт применяются  различные налоговые ставки. Таким  образом, для правомерного применения нулевой налоговой ставки по НДС  по экспортным товарам организация должна обеспечить отдельный учет стоимости реализуемых экспортных товаров.

 

1.2. Налогообложение импортных операций

 

Международные договора купли-продажи товаров регулируются, как правило, нормами Конвенции  о договорах международной купли-продажи товаров, подписанной в Вене 11 апреля 1980 года.

В соответствии с Конвенцией по договору купли-продажи продавец обязуется передать товар в определенном сторонами месте (как правило, международному перевозчику), а покупатель обязуется  принять поставку и оплатить стоимость товара.

Первичными документами, на основании которых отражается передача товаров и их оприходование, являются:

- договор купли-продажи;

- счет (инвойс) иностранного продавца;

- транспортные накладные, свидетельствующие о передаче товара перевозчику (международные авиа-, авто-, железнодорожные накладные, коносамент);

- ГТД, подтверждающая пересечение товаром таможенной границы Российской Федерации;

- накладные, акты приемки, свидетельствующие о фактическом поступлении товара на склад импортера.

Особое внимание следует  обращать на порядок заполнения транспортных накладных, поскольку они подтверждают исполнение обязанностей продавца и  передачу товаров от продавца к покупателю.

При этом среди международных  транспортных накладных следует выделить коносамент. Коносамент – транспортная накладная на морском транспорте. Коносамент может быть выдан на имя определенного получателя (именной коносамент), приказу отправителя или получателя (ордерный коносамент) либо на предъявителя. Таким образом, коносамент удостоверяет право распоряжения грузом. Это означает, что путем передачи коносамента покупатель может продать третьему лицу товар, находящийся в пути.

Как видно из определения, коносамент является ценной бумагой, выраженной в иностранной валюте. Необходимо помнить, что по российскому законодательству передача ценных бумаг в иностранной валюте является валютной операцией, связанной с движением капитала. Поэтому при реализации товара по коносаменту необходимо получение лицензии ЦБ РФ.

Форма товарно-транспортной накладной и порядок ее оформления установлены постановлением Госкомстата РФ от 28 ноября 1997 г. N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте".

Товарно-транспортная накладная  выписывается в четырех экземплярах:

- первый - остается у  грузоотправителя;

- второй - сдается водителем  грузополучателю и предназначается  для оприходования товарно-материальных  ценностей у получателя груза;

- третий и четвертый  экземпляры, заверенные подписями  и печатями (штампами) грузополучателя,  сдаются организации - владельцу  автотранспорта.

Для того чтобы импортные  товары могли свободно перемещаться в Российской Федерации, при ввозе  они оформляются в режиме "выпуск для свободного обращения", что подтверждается ГТД.

Порядок оформления ГТД  изложен в приказе ГТК РФ от 16 декабря 1998 г. N 848 "Об утверждении  инструкции о заполнении грузовой таможенной декларации".

Для таможенного оформления товаров импортер может также привлечь таможенного брокера. Таможенный брокер оказывает услуги по заполнению ГТД и перечислению таможенных платежей. Фактически таможенный брокер выступает в роли посредника: импортер перечисляет таможенные платежи на его счет, а затем брокер производит расчеты с таможней.

При ввозе на территорию РФ импортные товары облагаются акцизами и НДС. При ввозе подакцизных  товаров налоговая база определяется:

- по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые налоговые ставки, - как объем ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении;

- по подакцизным товарам, - в отношении которых установлены адвалорные налоговые ставки, как сумма их таможенной стоимости и подлежащей уплате таможенной пошлины.

Таможенная стоимость  подакцизных товаров в настоящее время определяется на основании Закона РФ от 21 мая 1993 года N 5003-I "О таможенном тарифе".

Таможенная стоимость  ввозимых товаров складывается из цены сделки, фактически уплаченной или  подлежащей уплате за ввозимый товар, и расходов по закупке и доставке товара до пересечения таможенной границы Российской Федерации, если ранее эти расходы не были включены в цену сделки. К таким расходам относятся: стоимость транспортировки, расходы по погрузке, выгрузке, перегрузке и перевалке товаров, страховая сумма, стоимость тары, стоимость упаковки, включая стоимость упаковочных материалов и работ по упаковке и т.п.