Налог на добавленную стоимость: действующая система исчисления, пути совершенствования

С целью устранения случаев необоснованного завышения затрат, искусственного снижения прибыли, нарушения порядка исчисления НДС с 1997г. внесены серьезные изменения в механизм исчисления НДС. Все плательщики НДС должны составлять счета-фактуры, являющиеся обязательным документом при совершении любых операций, признаваемых объектом обложения НДС (в т.ч. и операций, освобожденных от налогообложения). На основании счетов-фактур осуществляются расчеты НДС и контроль налоговых органов за правильностью и полнотой уплаты налога в бюджет. Срок выставления счета-фактуры в 2001 году сокращен с 10 до 5 дней со дня отгрузки товаров (работ, услуг). Кроме того, действуют все формы расчетных и первичных учетных документов. При оформлении расчетных документов: счетов-фактур, актов выполненных работ, счетов на услуги и пр. сумма налога на добавленную стоимость выделяется отдельной строкой. Без этого расчетные документы не должны приниматься банками к исполнению .

Одним из важнейших нововведений является то, что начиная с 2001 года организации и индивидуальные предприниматели могут получить освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС, которое предоставляется, если за три предшествующих ему последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС и налога с продаж не превысила в совокупности 1000000 руб.

Созданы равные условия  для предпринимательской деятельности отечественных и иностранных  предприятий. На российского налогоплательщика  возложена ответственность по уплате НДС за иностранное предприятие, не зарегистрированное в российских налоговых органах, но реализующее на территории Российской Федерации товары (работы, услуги), облагаемые НДС. Уплата налога производится за счет средств, перечисляемых иностранному предприятию или лицу, указанному этим иностранным предприятием, и вносится в бюджет в той валюте, в которой производится платеж. После уплаты НДС за иностранное предприятие российское предприятие имеет право обратиться в установленном порядке за возмещением сумм НДС, уплаченных им на территории России при осуществлении своей предпринимательской деятельности.

Налоговый период по налогу на добавленную стоимость равен  календарному месяцу.

Ставка налога с момента  введения в 1992 г. и по 1996 г. претерпевала изменения. Первоначально налог  был установлен в размере 28%. Однако в условиях отсутствия на рынке достаточной товарной массы, либерализации цен, начало которой совпало по времени с введением данного налога, и развивающейся инфляцией ставка оказалась чрезмерно высокой. В большинстве стран, она ниже. И при этом для ряда товаров действуют пониженные льготные ставки.

В связи с этим ставка была снижена до 20%, а по продовольственным  товарам и основным изделиям детского ассортимента - до 10%. Дифференциация ставки налога на продовольственные и непродовольственные  изделия соответствует мировому опыту. Это практикуется в Германии, США, Франции, Японии, а также в некоторых других странах.

Однако снижение ставки сразу на 8 пунктов, а по ряду товаров  на 18 пунктов болезненно сказалось  на бюджете, тем более, что выпадающие доходы ничем не компенсировались. При снижении ставки налога на добавленную стоимость с 28% до 20% и 10% образовался дополнительный бюджетный дефицит. Чтобы его частично заполнить, в 1994-1995 гг. вводился специальный налог для финансовой поддержки важнейших отраслей народного хозяйства. Этот отмененный ныне налог рассчитывался по базе НДС и взимался в размере сначала 3%, а позднее 1,5% от налогооблагаемой базы. Плательщики данного налога, объект обложения, порядок и сроки уплаты, налоговые льготы определялись Законом об НДС. Фактически специальный налог не имел самостоятельного значения, а был скрытой формой налога на добавленную стоимость и носил характер чрезвычайного налога. Думается, что плавным снижением НДС не до 20 и 10% сразу, а, скажем, до 23 и 13% можно было добиться тех же самых, а при необходимости и более высоких финансовых результатов. С течением времени можно было также постепенно снизить налог до сегодняшнего уровня. Издержки такого курса налоговой политики были бы меньше, поскольку он был бы более последовательным.

В настоящее время действуют 3 ставки НДС: 0, 10 и 20%. Кроме того, для отдельных операций предусмотрены расчетные ставки 9,09, 16,67 и 13,79%.

Перечень товаров (работ, услуг), облагаемых НДС по нулевой  ставке, приведен в п. 1 ст. 164 НК РФ. Это  прежде всего экспортируемые товары, работы и услуги связанные с их реализацией, транспортировкой через Российскую Федерацию транзитных товаров, услуги по перевозке пассажиров и багажа за пределы Российской Федерации. В п. 2 ст. 164 НК РФ перечислены все виды продовольственных товаров и товаров для детей, при реализации которых производится налогообложение НДС по ставке 10%. В остальных случаях применяется ставка налога в размере 20%. Исключение составляет ряд операций, по которым используются расчетные ставки НДС. Так, согласно п. 4 ст. 164 НК РФ налог по ставкам 9,09 и 16,67% должен рассчитываться при получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг) (авансов, процентов, санкций и др.); удержании НДС из доходов иностранных налогоплательщиков налоговыми агентами; реализации товаров, приобретенных на стороне и учитываемых с НДС. Расчетная ставка 13,79% применяется при приобретении через автозаправочные станции горюче-смазочных материалов, подлежащих обложению налогом на реализацию ГСМ.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

                    2.2   Анализ налога на добавленную стоимость

Добавленная стоимость, облагаемая налогом, исчисляется исходя из суммы выручки за товары, выполненные  работы и оказанные услуги, за вычетом  материальных затрат на производство и реализацию этих товаров (работ, услуг).

Источниками информации для анализа налога на добавленную  стоимость  являются плановые расчеты; Формы №2 “О финансовых результатах предприятия”; Формы №5-з “Отчет о затратах на производство и реализацию продукции (работ, услуг) предприятия”; журналы-ордера №11, 10, 13; специальные расчеты по бартерным сделкам и другие источники.

На сегодняшний день ГАО “ПДМН” является одним из самых  крупных  экспортеров своих услуг и поэтому большая доля всей налогооблагаемой части налогом на добавленную стоимость работ и услуг производимых предприятием идет по ставке “0”. (см. рисунок 1.1)

 

  

Рис. 1.1  Удельный вес налоговых ставок во всей налогооблагаемой части выполненных работ и услуг по транспортировке нефти налогом на добавленную стоимость ГАО “ПДМН” в 2000г.

 

По данным Формы №2 “Отчет о прибыли и  убытках” за 1999 г. и  Формы №2 “О финансовых результатах предприятия” за 2000 г. можно сравнить насколько изменилась доля выручки от реализации облагаемой налогом на добавленную стоимость по ставке 20% и 0%

 

 

 

 

Рис 1.2 Сравнение изменения доли выручки от реализации облагаемой налогом на добавленную стоимость  по ставке 20% и 0% по годам.

 

Данные налоговых деклараций по Налогу на добавленную стоимость  за 2000 год

	налоговый кредит (ряд17) (грн.)	налоговые обязательства (ряд 9) (грн.)	Чистая сумма задолженности  по НДС в текущем  отчетном периоде (ряд 18) (грн)
январь	3.257.983	495.039	-2.762.944
февраль	2.600.816	1.518.326	-1.082.490
март	3.078.426	725.244	-2.353.182
апрель	3.685.406	659.528	-3.025.878
май	5.503.289	694.171	-4.809.118
июнь	5.434.281	333.072	-5.101.209
июль	5.042.194	1.383.814	- 3.658.380
август	4.297.610	1.836.013	-2.461.597
сентябрь	5.375.868	635.650	-4.740.218
октябрь	5.068.590	768.188	-4.300.402
ноябрь	3.127.734	1.218.798	-1.908.936
декабрь	4.117.645	673.391	-3.444.254
итого за год	50.589.842	10.941.234	-39.648.608

 

 

На данной таблице видно значительное превышение налогового кредита над налоговыми обязательствами.  Это также связано с большим удельным весом экспортных операций предприятия, т.к. закупая товароматериальные ценности, основные средства, осуществляя капитальные вложения для ведения хозяйственной деятельности предприятие имеет право на возмещение из бюджета уплаченных сумм НДС поставщикам, дебиторам и т.д., а  НДС от осуществления работ и услуг ГАО ”ПДМН” рассчитывается по нулевой ставке.

 

 

Рис. 1.3  Динамика превышения налогового кредита над обязательствами по данным ГАО “ПДМН” за 2000г.

 

Таким образом ГАО  “ПДМН” – предприятие, у которого государство является постоянным дебитором по НДС.

На рис 1.4 видно какую  часть занимает дебиторская задолженность  по НДС во всей дебиторской задолженности  предприятия.

 

 

 

 

Рис 1.4 Суммы дебиторской задолженности  ГАО ПДМН за 1999 и 2000 года 

 

 

Рис 1.5 Доля дебиторской  задолженности госбюджета перед предприятием ГАО “ПДМН” по НДС во всей дебиторской задолженности  госбюджета перед ГАО “ПДМН” за  2000 г.

 

На рисунках  1.4и 1.5 видно, что сумма дебиторской задолженности  по НДС занимает значительную часть всей дебиторской задолженности ГАО “ПДМН” и 95% во всей дебиторской задолженности бюджета перед предприятием , которая составляет,  22 539 тыс. грн. в 1999 г. и 27 652 тыс. грн. в 2000г., что является отвлечением оборотных средств  предприятия, и приводит,  в свою очередь, к потери прибыли.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2.3   Перспективы развития налога на добавленную стоимость

В законодательных актах  Российской Федерации при введении налога на добавленную стоимость (далее НДС) учитываются определенные особенности и закономерности в механизме его исчисления, связанные с уровнем социально-экономического развития страны, а также с политическими факторами. Использование и распространение НДС характеризуется фискальными, экономическими и психологическими особенностями налога. Фискальные преимущества НДС включают в себя следующие элементы: высокая денежная доходность, так как практически каждый уплачивает данный налог не независимо от того, какой доход получает [1], обширность налогового бремени, включающая широкий диапазон товаров, работ, услуг, чем в других косвенных налогах.

Налог на добавленную  стоимость создаёт нейтральность  налогообложения при условии правильного применения данного налога. Основное влияние на доходность и эффективность НДС оказывает его распространение на все этапы производства и торговли, а также на все товары, работы и услуги. Это особенность налога используется для налогообложения торговых операций на международном рынке по принципу страны назначения. Структура НДС даёт возможность определить для экспортных товаров общую сумму налога к возврату (т. е. обеспечить их вывоз освобожденными от налогообложения). А иностранные (импортные) товары обложить налогом, аналогичным, что и для продукции, произведенной на территории Российской Федерации. Исходя из этого, можно сказать, что данная форма экономического «нейтралитета» имеет важное значения для правильного функционирования механизма международной торговли.

НДС равнозначен по отношению к торговым операциям внутри страны. Характерной особенностью НДС является то, что при исчислении данного налога не учитывается сколько раз продукция меняла своего владельца до того, как попала к потребителю, и какая часть стоимости была добавлена на том или ином этапе реализации.

Можно полагать, что НДС  превосходит НДФЛ в стимулировании накопления капитала. НДС не проявляет пагубного влияния на инвестиционные решения и решения в области занятости.

Налог на добавленную  стоимость оказывает разнородное воздействие на различные отрасли экономики. Чем больше доля материальных затрат и доля выполненных работ и оказанных услуг сторонних организаций в совокупной стоимости произведенных товаров, тем меньшая сумма его оборота будет облагаться налогом. В неблагоприятных экономических условиях находятся трудоемкие отрасли экономики с высокой долей чистой продукции в валовом обороте.

Психологические особенности  НДС состоят в том, что высокий  уровень дохода от поступления достигается  незаметно, так как конечные потребители неосознанно уплачивают налог на добавленную стоимость в стоимости товаров, благодаря этому, избегается конфронтация с фактическими налогоплательщиками и уменьшается сопротивление общества при изменении налога.

Следует отметить, что  НДС считается «антисоциальным налогом». Отрицательный фактор налога заключаются в его регрессивности, так как более тяжелая налоговая нагрузка ложиться на низкие доходы малообеспеченных граждан. Население приобретает одни и те же товары (работы, услуги) по одинаковым установленным ценам, включающим одинаковую сумму НДС, независимо от величины своих доходов, поэтому в расходах малообеспеченных суммы НДС составляют большую часть.

В процессе формирования федерального бюджета налог на добавленную  стоимость играет главную роль. Однако он остается одним из самых сложных и проблемных налогов в налоговой системе Российской Федерации. Значительные издержки государства и бизнеса, связанные с администрированием НДС, проблемы, возникающие при его возмещении из бюджета, являются актуальными вопросами, связанные с реформированием и совершенствованием НДС. Налог на добавленную стоимость, является бюджетообразующим, поэтому, в процессе реформирования следует учитывать массу объективных факторов. Хотя это и трудоёмкий процесс, но плодотворный во всех планах. За годы с 1991 года по настоящее произошли позитивные изменения по НДС, которые сгладили отрицательные последствия первых лет взимания НДС:

усовершенствовалась практика и методика взимания НДС, его  исчисления приведено к стандартам, применяемых в европейских странах;

приняты поправки в законодательстве, в отношении  объектов обложения и освобождения от его уплаты, существенно позволили  сократить возможности уклонения  от уплаты;