Элементы единого социального налога и их характеристика

     Единый  социальный налог уплачивается налогоплательщиками  отдельными платежными поручениями, которые  оформляются в отношении ПФР, ФСС РФ, Федерального ФОМС и территориального ФОМС. Зачисление единого социального налога производится на отдельные лицевые счета на балансовом счете «Доходы, распределяемые органами федерального казначейства между уровнями бюджетной системы Российской Федерации» (приказ Министерства финансов России от 15.01.2001 года № 3-н  «Об утверждении Правил зачисления взносов, уплачиваемых в составе единого социального налога (взноса) на счета органов федерального казначейства Министерства финансов  Российской Федерации, и перечисления этих средств в бюджеты государственных социальных внебюджетных фондов.

     Порядок уплаты единого социального налога, предусматривающий авансовые платежи, потребовал введения отчетного периода, равного одному месяцу [статья 240 НК РФ]. Авансовые платежи исчисляются работодателями, производящими выплаты наемным работникам исходя из налоговой базы, накопленной с начала календарного года, и соответствующей ставки налога. Сумма к уплате определяется с учетом ранее уплаченных платежей, а суммы налога относятся на затраты в порядке, определенном действующими нормативными правовыми актами. День уплаты авансовых платежей по ЕСН – день получения средств на оплату труда за истекший месяц. Последний день уплаты налога – 15 число месяца, следующего за отчетным. Статьей 243 Налогового кодекса на налогоплательщиков возложена обязанность ежемесячного представления расчетов по авансовым платежам по единому социальному налогу (взносу). В этой связи организации и физические лица, выступающие в качестве работодателей и производящие выплаты наемным работникам, обязаны представлять расчеты по авансовым платежам, а так же декларации по единому социальному налогу (взносу) независимо от того, подлежат или не подлежат налогообложению производимые ими выплаты.

     При определении налоговой базы не учитываются  доходы, полученные работниками от других работодателей. Налог начисляется  каждым работодателем отдельно. При  расчете  налоговой базы работодатели должны учитывать все категории  работников (внешних совместителей, работников, работающих по гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также выплаты по авторским и лицензионным договорам).

     Ежемесячно, не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным периодом, налогоплательщик представляет в налоговый орган по месту учета расчет по налогу (в целом по работникам) по утвержденной форме. Имеющаяся  разница  между  суммой  уплаченных  авансовых  платежей   за налоговый период и суммой налога, подлежащей уплате на основе налоговой декларации, должна быть уплачена не позднее 15 числа месяца, следующего за месяцем предоставления декларации.

     Налогоплательщик  может воспользоваться правом на зачет (возврат) излишне  уплаченных сумм в порядке статьи 7 НК РФ.

     Сумма единого социального налога, подлежащая уплате по месту нахождения обособленного  подразделения, определяется исходя из величины налоговой базы, относящейся  к тому обособленному подразделению. В этом случае сумма налога по месту  нахождения организации определяется как разница между общей суммой налога и совокупной суммой налога, подлежащей уплате по месту  нахождения обособленных подразделений организации.

     Для индивидуальных предпринимателей, глав крестьянских (фермерских) хозяйств, родовых, семейных общин малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, адвокатов авансовые платежи рассчитываются  налоговым органом исходя из налоговой базы за предыдущий налоговый период, либо исходя из сумм, предполагаемого дохода и ставок [пункт 3 статьи 241 НК РФ]. Уплата производится на основании налоговых уведомлений в три этапа. Вышеуказанными налогоплательщиками  налоговая декларация  предоставляется  не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

     Налоговые льготы по ЕСН носят ярко выраженный социальный характер. Например, освобождаются от уплаты единого социального налога организации любых организационно-правовых форм с сумм доходов, не превышающих 100 000 рублей в течении налогового периода, начисленных на каждого работника, являющегося инвалидом I, II или III групп. Использование льгот должно быть подтверждено документально (на основании сведений о работающих инвалидах с указанием групп инвалидности, номера и даты выдачи справки учреждения медико-социальной экспертизы, подтверждающей факт установления инвалидности на каждого инвалида, а также сведений о величине выплат, начисленных в пользу работающих инвалидов).

     При определении налоговой базы не подлежат налогообложению суммы, указанные  в статье 238 НК РФ.

     Налоговая база налогоплательщиков-организаций  определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 236 НК РФ, начисленных этими налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц [п. 1 ст. 237 НК РФ].

     При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст. 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты (это может быть, в частности, полная или частичная оплата товаров, работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенные для физического лица — работника, в том числе оплата коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в пп. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ) [п. 1 ст. 237 НК РФ].

     Согласно  п. 4 ст. 237 НК РФ при расчете налоговой  базы выплаты и иные вознаграждения в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) учитываются как стоимость этих товаров (работ, услуг) на день их выплаты, исчисленная исходя из их рыночных цен (тарифов), а при государственном регулировании цен (тарифов) на эти товары (работы, услуги) — исходя из государственных регулируемых розничных цен.

     При этом в стоимость товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, а для подакцизных товаров — и соответствующая сумма акцизов [п. 4 ст. 237 НК РФ].

     При включении в налоговую базу выплат работникам, в том числе и в натуральной форме, следует учитывать положения п. 3 ст. 236 НК РФ, согласно которым выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

     Выплатами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль организаций, признаются выплаты, включение которых в состав расходов при определении налоговой базы предусмотрено главой 25 НКРФ. При этом источники расходов и порядок отражения таких выплат в бухгалтерском учете не имеют значения. Таким образом, к выплатам, которые не являются объектом обложения единым социальным налогом, относятся выплаты, определенные ст. 270 НК РФ.

     В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

     Статьей 252 НК РФ предусматривается включение  в состав расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли, обоснованных и документально подтвержденных затрат (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, — убытков), осуществленных (понесенных) налогоплательщиком.

     Если  же это условие не соблюдено, то расходы  по оплате труда для целей налогообложения прибыли не учитываются.

     Перечень  расходов по оплате труда, учитываемых  для целей налогообложения прибыли, предусмотрен ст. 255 НК РФ.

     В соответствии с п. 21 ст. 270 НК РФ к  расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, относятся расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, предусмотренных в трудовых договорах (контрактах).

     Если  в дальнейшем в трудовом договоре будут конкретно указаны выплаты или начисления работнику или сделаны ссылки на выплаты или начисления, предусмотренные коллективным договором и (или) локальными нормативными актами, то они включаются в состав расходов на оплату труда и подлежат обложению налогом.

     В соответствии с п. 49 ст. 270 НК РФ при  определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются иные расходы, не соответствующие критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.

            На выплаты, начисляемые организациями за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, начисление налога в текущем году не производится при условии, что такие выплаты отнесены к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, то есть к расходам, перечисленным в ст. 270 НК РФ. Что, собственно говоря, всегда должно иметь место, поскольку речь идет о выплатах за счет прибыли (естественно, при условии, что в качестве таковых не маскируются обычные расходы на оплату труда).

     В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат налогообложению все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в том числе с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

     В частности, разъездной характер работы должен подтверждаться должностной инструкцией работника.

     При отсутствии обеспечения работника  специальным транспортом на время выполнения служебных обязанностей для оплаты проезда сотрудников, работа которых носит разъездной характер, организация может применяться следующие формы оплаты:

                 - приобретение проездных  билетов или выдача денежных  средств под отчет работникам для приобретения проездных билетов. 
Пользование проездными билетами осуществляется в рабочее время для проезда к месту выполнения работ (оказания услуг). 
Для подтверждения производственного характера поездок используется книга (журнал) местных командировок;

• оплата работникам стоимости проезда на общественном транспорте 
  для выполнения ими служебных обязанностей. Основанием для таких выплат должны быть: заявление работника об оплате транспортных расходов, проездные билеты, а также соответствующий приказ организации.

     При наличии документально подтвержденных расходов физического лица производственного (служебного) характера оплата организацией в любой форме стоимости проезда не рассматривается как произведенная в интересах физического лица и, следовательно, в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежит налогообложению ЕСН.

     Условия освобождения компенсационных выплат, связанных с возмещением расходов по командировкам, определены пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ.     

     Кроме того, в соответствии с п. 3 ст. 236 НК РФ выплаты и вознаграждения не признаются объектом обложения ЕСН, если такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде.

     В соответствии с пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ в прочие расходы включаются суточные в пределах норм, установленных Правительством РФ. Согласно п. 38 ст. 270 НК РФ в случае превышения установленных норм такие расходы для целей налогообложения прибыли не принимаются.

     Налогоплательщики определяют налоговую базу отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом [п. 2 ст. 237 НК РФ].

     Налогоплательщики обязаны вести учет сумм начисленных  выплат и иных вознаграждений, сумм налога, относящихся к ним, а также сумм налоговых вычетов по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты [п. 4 ст. 243 НК РФ].

     Формой  ведения налогоплательщиком учета  сумм начисленных по каждому физическому лицу выплат и иных вознаграждений, сумм единого социального налога, относящегося к ним, а также сумм налоговых вычетов, является индивидуальная карточка. Приказом МНС России от 27.07.2004 № САЭ-3-05/443 утверждены формы индивидуальных и сводных карточек учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета) и порядок их заполнения.

            Определяются суммы налога, подлежащие зачислению в федеральный бюджет и в каждый из внебюджетных фондов (ФСС, ФФОМС и ТФОМС), как процентная доля, соответствующая налоговой ставке, от налоговой базы.

     Сумма ЕСН, уплачиваемая в Фонд социального страхования РФ, уменьшается на сумму самостоятельно произведенных налогоплательщиком расходов на цели государственного социального страхования, предусмотренные законодательством РФ.