Учетная политика хозяйствующих субъектов

    - по средней первоначальной стоимости;

    - по первоначальной стоимости  первых по времени приобретения  финансовых вложений (способ ФИФО).

    Выбранный вариант закрепляется в учетной  политике. 

                 4. Требования к формированию учетной политики 

    Требования  к формированию учетной политики.

    Организации должна обеспечить:

    - полноту отражения в бухгалтерском  учете всех фактов хозяйственной  деятельности;

    - своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и в бухгалтерской отчетности;

    - большую готовность к признанию  в бухгалтерском учете расходов  и обязательств, чем возможных  доходов и активов, не допуская  создания скрытых резервов;

    - отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования;

    - тождества данных аналитического  учета оборотам и остаткам  по счетам синтетического учета  на последний календарный день каждого месяца;

    - рациональное ведение бухгалтерского  учета исходя из условий хозяйственной  деятельности и величины организации.

    Если  рассматривать организацию учетного процесса как элемент учетной  политики, то эти требования должны исполняться в обязательном порядке, а не отражаться обособленно в учетной политике организации.

    Вместе  с тем в связи с "активизацией" сближения с МСФО хотелось бы обратить особое внимание на исполнение этих требований при ведении бухгалтерского учета, формировании показателей бухгалтерской отчетности, тем более большинство из перечисленных требований уже нашли свое отражение в действующей системе нормативного регулирования бухгалтерского учета.

     5. Принципы формирования учетной политики

    в условиях сближения  с МСФО 

    Переход российских компаний на международные  стандарты финансовой отчетности (МСФО) предполагает постановку системы трансформации  российских стандартов бухгалтерской  отчетности (РСБУ). Одной из составляющих этого процесса является разработка учетной политики для целей подготовки финансовой отчетности в соответствии с МСФО.

    Определение учетной политики, представленное в МСФО "Учетные политики, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки", аналогично определению, данному в ПБУ 1/98. Учетная политика - конкретные принципы, основы, условия, правила и практика, принятые компанией для подготовки и представления финансовой отчетности. Отличие заключается в том, что учетная политика по МСФО ориентирована на подготовку финансовой отчетности, в то время как по РСБУ назначение учетной политики в большей степени относится к ведению бухгалтерского учета. Под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета. Сравнительный анализ определений учетной политики показывает, что необходима разработка учетной политики по МСФО для целей параллельного учета, с тем чтобы она включала как требования МСФО к представлению информации в финансовой отчетности, так и традиционные для российской практики элементы (рабочий план счетов, график документооборота).

    При выработке подхода к отражению  в отчетности операции, в отношении  которой отсутствует прямое регулирование  МСФО, компания должна сначала проанализировать требования международных стандартов к похожим и (или) связанным видам  операций. При отсутствии возможности использовать учетный подход "по аналогии" следует обратиться к Принципам подготовки и составления финансовой отчетности (Принципы подготовки и составления финансовой отчетности представляют отдельную составляющую системы МСФО.) для определения, признания и оценки элементов финансовой отчетности. Дает право компаниям, разрабатывающим учетную политику по МСФО, применять положения национальных и отраслевых учетных систем в части, не противоречащей требованиям МСФО и Принципам подготовки и составления финансовой отчетности. 

    Пример. Использование в учетной политике по МСФО положений национальных учетных  систем по признанию и оценке.

    МСФО  не содержит специальных положений  по использованию методов начисления амортизации по отраслям промышленности. Нефтедобывающая компания может принять для амортизации добывающих скважин так называемый потонный метод, представляющий собой частный случай метода амортизации пропорционально выпуску продукции, который разрешено применять в соответствии с МСФО "Основные средства". Потонный метод рассмотрен в общепринятых принципах бухгалтерского учета США. При отсутствии в российских нормативных актах способов ведения бухгалтерского учета по конкретному направлению организациям разрешается руководствоваться  другими положениями по бухгалтерскому учету. Таким образом, МСФО по сравнению с РСБУ предоставляет составителям финансовой отчетности более широкие полномочия при формировании учетной политики и, следовательно, обеспечивает качественную информацию финансовой отчетности.

    Изменения в учетной политике допускаются только в случаях, когда они обусловлены требованиями конкретного стандарта МСФО или интерпретации к стандарту (Интерпретации к международным стандартам финансовой отчетности представляют отдельную составляющую системы МСФО). либо приводят к лучшему представлению информации в финансовой отчетности. Российские требования к изменению учетной политики, по сути, повторяют перечисленные основания, однако с одним добавлением: изменение учетной политики допустимо при существенном изменении условий деятельности. Отметим, что на практике такое изменение не всегда соответствует улучшению представления показателей отчетности, в частности при смене собственника организации или при реорганизации юридического лица. Проводя параллель с требованиями МСФО, существенное изменение условий деятельности может выступать в качестве основания для изменения учетной политики по МСФО только в случае изменения основного вида (видов) деятельности организации.

    В то же время МСФО и РСБУ аналогичны в части указания на те моменты, которые не представляют изменения в учетной политике, а именно:

    утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые по существу отличны от фактов, имевших место ранее;

    применение  нового положения учетной политики для фактов хозяйственной деятельности, возникших впервые в деятельности организации.

    Возможность изменения учетной политики согласно МСФО реализуется с учетом наличия  в стандарте или интерпретации  специальных переходных положений. Если речь идет о первоначальном применении стандарта или интерпретации, содержащих специальные переходные положения, то изменение учетной политики может проводиться как ретроспективно, так и перспективно (в зависимости от требований переходных положений конкретного стандарта или интерпретации). 

    Пример. Переходные положения МСФО "Объединение  бизнеса" в отношении ранее  признанного гудвилла.

    Величина гудвилла, сформированного до вступления в силу данного стандарта, подлежит восстановлению на сумму начисленной в соответствии с ранее действовавшим МСФО амортизации, а также возможному уменьшению на сумму обесценения в соответствии с МСФО на конец первого отчетного периода.

    В учетную политику по МСФО российской организации на 2005 г., составляющей консолидированную финансовую отчетность по МСФО за более ранние периоды (например, с 2001 г.), должно быть включено следующее положение: гудвилл представляет разницу величины инвестиций в дочернюю компанию и приобретенной долей в чистых активах дочерней компании на дату получения контроля. Оценка гудвилла определяется с учетом переходных положений МСФО "Объединение бизнеса", вступившего в силу с 31 марта 2004 г. Величина гудвилла определяется как разница между суммой первоначально признанного гудвилла за минусом убытка от обесценения по состоянию на отчетные даты начиная с 31 декабря 2005 г.

    Если  стандарт или интерпретация не содержат переходных положений, то компания должна проводить изменения учетной  политики ретроспективно МСФО, путем  корректировки показателей отчетности за периоды, предшествующие отчетному периоду. Устанавливает основания, которые позволяют компаниям не производить ретроспективный пересчет показателей финансовой отчетности за прошлые периоды вследствие изменений учетной политики, когда отсутствует возможность определить эффект ретроспективного применения измененной учетной политики применительно к отдельным предыдущим отчетным периодам или кумулятивный эффект по всем предыдущим периодам в связи с ретроспективным применением учетной политики.

    При невозможности ретроспективного применения измененной учетной политики она  применяется перспективно с наиболее ранней возможной даты (начало отчетного  периода, с которого вступает в силу измененная учетная политика).

    Все затраты, напрямую связанные с заключением договоров финансовой аренды (вознаграждения посредникам и затраты по юридическому оформлению договоров), включаются в расчет дебиторской задолженности по финансовой аренде. В связи с изменением МСФО  "Учет аренды" для представления сравнимой информации за 2004 г. и более ранние периоды организация проводит ретроспективный пересчет дебиторской задолженности и дохода по финансовой аренде до 1 января 2005 г. в соответствии с действующей редакцией МСФО. В финансовой отчетности по МСФО за 2004 г. и более ранние периоды, напрямую связанные с финансовой арендой, затраты были включены в состав прочих расходов.

    Перед началом разработки учетной политики следует задать основные качественные характеристики, которые определят  ее структуру и содержание (см. табл. 1). В таблице также представлены перекрестные ссылки на соответствующие разделы (подразделы) учетной политики, перечисленные в табл. 2.

    Таблица 1

Учетная политика по МСФО

    Учетная политика по МСФО формируется на основе комбинации соответствующих разделов и подразделов, представленных в табл. 2. 

    Таблица 2

Разделы учетной политики по МСФО