Себестоимость продукции

 

На предприятиях, применяющих  попередельный метод учета, используют важнейшие элементы нормативного метода - систематическое выявление отклонений фактических затрат от текущих норм и учет изменений этих норм.

 

Нормативный метод учета  затрат на производство и калькулирования  себестоимости продукции применяется  при массовом и серийном производстве на предприятиях обрабатывающих отраслей промышленности, в машиностроении, на предприятиях легкой промышленности. В основе нормативного метода лежит  принцип учета и контроля в  пределах установленных норм и нормативов и отклонений от них.

 

Фактическая производственная себестоимость продукции определяется путем корректировки нормативной  себестоимости изделия на отклонения от норм по каждой статье затрат.

 

Обязательными условиями  применения нормативного метода являются: составление нормативной калькуляции  по действующим на начало месяца нормам; выявление отклонений фактических  затрат от действующих норм в момент их возникновения; учет изменений действующих  норм; отражение изменений действующих  норм в нормативных калькуляциях. Пошерстник Н.В. Бухгалтерский учет по Плану счетов. - СПб.: Питер, 2007. - С.183.

 

До начала производственного  процесса проводится предварительное  нормирование затрат на каждое изделие  по статьям расходов, т.е. определяются затраты на его изготовление по технологическим  нормам.

 

Нормативные затраты определяются по следующим статьям расходов: сырье  и основные материалы; оплата труда  основных производственных рабочих; накладные  расходы.

 

Для расчета накладных  расходов составляются сметы, которые  носят постоянный характер. В случае значительных колебаний объема производства, которые могут привести к изменению  величины накладных расходов, составляются скользящие сметы с разбивкой  всех статей накладных расходов на постоянные и переменные элементы. Для переменной части разрабатываются  нормативные величины. Для расчета  стандартной себестоимости нормативные  затраты на сырье и материалы, на оплату труда и нормативные  накладные расходы суммируются.

 

В ходе осуществления производственной деятельности учет фактических затрат ведется с разделением на расходы  в пределах норм и отклонения от норм с указанием объекта возникновения  отклонений, причин и виновников их образования. При этом также учитываются  изменения, вносимые в действующие  нормы затрат в результате внедрения  организационно-технических мероприятий, и определяется влияние этих изменений  на себестоимость продукции.

 

Отклонения от норм делятся  на положительные, означающие экономию в затратах, и отрицательные, вызывающие их увеличение. Положительные отклонения - экономия, достигнутая при более  полном использовании сырья и  наименьшими отходами, при повышении  производительности труда, сокращении времени на обработку деталей  и на их сборку.

 

Отрицательные отклонения - дополнительное использование сырья, материалов сверх установленных  норм. На основе детального анализа  причин отклонений разрабатываются  управленческие решения по устранению этих причин, а одним из результатов  может стать уточнение самих  стандартов.

 

Имея нормативные калькуляции, документы или свод документов на отклонения от норм в текущем месяце и их изменения, зная количество выпущенной продукции, бухгалтерия рассчитывает фактические затраты отчетного  месяца.

 

Для правильной организации  учета и исчисления себестоимости  продукции необходима четкая классификация  затрат. В соответствии с задачами и в целях организации внутрихозяйственного расчета и контроля затрат можно  группировать по разным признакам.

 

1.3 Понятие и сущность  метода «стандарт-кост»

 

 

В российской системе учета  до реформ Петра I не было иноземных  влияний, но были сформированы дошедшие до нас принципы, которые регламентировали порядок учетных записей, в том  числе: вертикальные правовые отношения; материальная ответственность; документальное оформление фактов хозяйственной деятельности; коллация (выверка дебиторской и  кредиторской задолженности); экономия (зарождение калькуляции); иерархия отношений; твердое задание в государственных  и частных хозяйствах (прообраз централизованного  планирования).

 

Система «уроков», т.е. сколько, какой именно работы и в какие  сроки должен выполнить работник, получила широкое развитие в период крепостного права, и эта национальная идея через несколько веков привела  к образованию нормативного метода учета в Советском Союзе и  американской системе «стандарт-кост».

 

Б.А.Борьян в своих работах  указывал, что отправные идеи системы  «стандарт-кост», предшественника нормативного учета, были высказаны еще в 1756 г. Георгом Дирнасом.

 

Система учета стандартных  затрат включает:

 

· разработку стандартов на затраты по приобретению и использованию  материалов, средств производства на затраты труда и накладных  расходов;

 

· составление калькуляций  себестоимости по стандартным (нормативным) затратам и учет фактических затрат с выделением отклонений от нормативов и смет;

 

· анализ учета отклонений в разрезе статей затрат с использованием аналитических данных.

 

В мировой практике такой  вид учета называется «стандарт-кост». Он ориентирован на оперативность контроля за процессом формирования себестоимости  и своевременность ее регулирования.

 

«Стандарт» - количество необходимых  для производства единицы продукции  материальных и трудовых затрат или  заранее исчисленные материальные и трудовые затраты на производство единицы продукции, услуг, работ; «кост» - это денежное выражение производственных затрат на изготовление единицы продукции. Рыбакова О.В. Бухгалтерский управленческий учет и управленческое планирование. - М.: Финансы и статистика, 2005. - С.182. Система трактуется как инструмент контроля, направленный на регулирование  прямых издержек производства.

 

Зарождение системы «стандарт-кост»  в ее современном виде связано  с появлением системы производственного  нормирования. В последней четверти XIX в. Фредериком У.Тейлором, основателем  научной организации труда, создается  система относительных оценочных  величин, что послужило предпосылкой формирования принципов «стандарт-кост».

 

Одним из творцов этой системы  был инженер-путеец Гаррингтон Эмерсон. Он считал, что «информация о нормативах дает менеджерам возможность дифференцировать отклонения на те, которые находятся  под их контролем, и на те, которые  не зависят от них». Соколов Я.В. Основы теории бухгалтерского учета. - М.: Финансы  и статистика, 2000. - С.110.

 

Идеи Г.Эмерсона воплотил в жизнь англичанин Чартер Гаррисон, сотрудник аудиторской фирмы, который  в 1911 г. выполнил разработки - бухгалтерское  воплощение системы «стандарт-кост». Ч.Гаррисон считал, что следует получать информацию не вообще, а только информацию, способную ориентировать администрацию.

 

В конце 1918 г. в Соединенных  Штатах появляется ряд статей Ч.Гаррисона  на тему «Учет себестоимости в  помощь производственнику». Они содержали  многочисленные описания вариантов  системы «стандарт-кост», которые  Ч.Гаррисон ввел в практику на предприятиях различных отраслей.

 

Признание системы «стандарт-кост»  состоялось благодаря учреждению национальной ассоциации бухгалтеров-производственников в Соединенных Штатах в 1919 г. Понятие  «стандарт-кост», подобно большинству  новых понятий, в первое время  имело различные наименования. В  частности, использовались такие термины, как «нормативная себестоимость», «сметная себестоимость», т.е. скалькулированная  предварительно.

 

Калькуляция становилась  основным инструментом управления хозяйственными процессами производственного предприятия.

 

Но это была не та традиционная фактическая калькуляция, а калькуляция, «обратившая взгляд вперед, в будущее  и действующая по принципу установления отклонений от нормы». Гаррисон Ч. Оперативно-калькуляционный учет производства и сбыта. - М.: Техника управления, 1931. - С.72. Основная идея калькуляции сводится к тому, что расходы должны фиксироваться еще до того, как их осуществили. Расходы нормируются вперед, нормы устанавливаются не средние, а предельные, минимально возможные для данных условий. Отклонения фактических затрат от стандартов сразу указывают на неблагополучные обстоятельства, возникшие в ходе хозяйственного процесса.

 

Согласно Ч.Гаррисону нормативная  система учета раскрывала статику, отклонения от нее выявляли динамику хозяйственного процесса, т.е. статика - не практическая реальность, а теоретический  идеал, статика - должное, динамика - сущее.

 

Синтез должного и сущего воплощает мечту Г.Эмерсона. «Учет, - писал он, - имеет своей целью  победу над временем. Он, возвращая  нас к прошлому, позволяет заглядывать  в будущее». Эмерсон Г. Двенадцать принципов производительности. - М.: Экономика, 1972. - С.111.

 

Обычно бухгалтерский  смысл системы «стандарт-кост»  видят в сокращении записи и упрощении  учета. Действительно, если вместо сплошного  учета всех возникающих фактов хозяйственной  жизни ввести только регистрацию  отклонений, то объем учетных работ  сокращается. Примерно так и считал Ч.Гаррисон.

 

Весь смысл системы  «стандарт-кост», в понимании Г.Эмерсона, в раскрытии потенциальной производительности предприятия, в выявлении неиспользованных резервов. Отсюда и трудности в  практическом применении системы «стандарт-кост». Основным препятствием для его внедрения  считается большое число норм, нормативов и отклонений.

 

Г.Эмерсон утверждал, что  чем больше отклонений, тем необходимее  внедрять такой учет. На самом деле система «стандарт-кост» может  применяться на предприятиях, где  разработан механизм выявления отклонений.

 

Сама идея учета по системе  «стандарт-кост» Ч.Гаррисона трансформировалась в два правила: все расходы  должны быть указаны в сопоставлении  со стандартами; увеличение и уменьшение при сравнении действительных расходов со стандартами должно быть расчленено по причинам.

 

По мнению Ч.Гаррисона, первостепенное значение для учета имеет целесообразная группировка затрат и натуральный  измеритель, так как нормировать  производство следует не в денежном, а только в натуральном выражении.

 

Название «стандарт-кост»  приобрело наибольшее распространение  и в широком смысле подразумевает  себестоимость, установленную заранее  с применением стандартов.

 

Смысл системы «стандарт-кост»  заключается в том, что заранее  составляется плановый стандарт на основе прогрессивных норм расхода материальных и трудовых затрат. Затем учитываются  фактические издержки, отражаются возникшие  отклонения. Основная задача, которую  ставит перед собой данная система - учет потерь и отклонений в прибыли  предприятия. В ее основе лежит установление норм расхода материалов, энергии, затрат рабочего времени, труда, заработной платы  и всех прочих расходов, связанных  с производством продукции или  выполнением работ. Установленные  нормы нельзя перевыполнить, к их выполнению нужно стремиться.

 

В основе системы лежат  стандарты: идеальные, нормальные, текущие, базисные, теоретические, прошлого среднего и нормального исполнения, практические и ожидаемые.

 

К достоинствам системы «стандарт-кост»  относят: обеспечение информацией  об ожидаемых затратах на производство и реализацию изделий; установление цены на основе заранее исчисленной  себестоимости единицы продукции; составление отчета о доходах  и расходах с выделением отклонений от нормативов и причинах их возникновения.

 

Ожидаемые затраты определяют на основе стандартов, рассчитанных внутри фирмы.

 

Эти стандарты служат основой  функционирования системы и раскрывают ее содержание. Стандарты делятся  на следующие группы:

 

· в зависимости от принимаемого в расчет уровня цен:

 

Ш идеальные: предполагают благоприятные  цены на материалы, тарифы, услуги, ставки на оплату труда и сметные ставки накладных расходов;

 

Ш нормальные: рассчитываются по средним ценам в течение  экономического цикла;

 

Ш текущие: предусматривают  расчет на основе цен определенного  учетного периода как ожидаемых, так и действующих в этот период;

 

Ш базисные: устанавливаются  в начале года и в течение года остаются неизменными. Обычно они применяются  для исчисления индекса цен;

 

· в зависимости от уровня использования мощности:

 

Ш теоретические: достижимые предприятием при хорошем или  идеальном их исполнении. Они являются целью предприятия и основаны на полном использовании проектной  мощности;

 

Ш фактического использования: рассчитываются по статистическим данным и включают уже затраченное время  на брак, простои, порчу, т.е. все недостатки предыдущего периода;

 

Ш планируемого использования: предусматривают ожидаемый средний  уровень напряженности норм;

 

· в зависимости от объема выпуска продукции. Объем выпуска  продукции имеет первостепенное влияние на подходы к разработке стандартов:

 

Ш теоретические: основаны на реально достижимом уровне выпуска  и допускают неизбежные потери;

 

Ш нормальные: рассчитываются исходя из средней величины объема производства в течение цикла;

 

Ш ожидаемые: рассчитываются на основе конкретных условий производства при ожидаемом объеме выпуска  продукции. Рыбакова О.В. Бухгалтерский  управленческий учет и управленческое планирование. - М.: Финансы и статистика, 2005. - С.187.

 

Как и нормативный метод  учета затрат, система «стандарт-кост»  представляет собой средство управления прямыми затратами. Используется несколько  вариантов этой системы. При одном  варианте затраты собираются на дебете счета 20 «Основное производство»  и оцениваются по стандартной  стоимости, готовая продукция списывается  с кредита этого счета также  по стандартной стоимости, незавершенное  производство оценивается по стандартной  стоимости. Сущность второго варианта заключается в том, что затраты, обобщенные на дебете счета 20 «Основное  производство», оцениваются по фактической  стоимости, а с кредита счета  списывается готовая продукция по стандартной стоимости. Незавершенное производство оценивают по стандартной стоимости с учетом отклонений от фактических затрат в ту или иную сторону.