2. План рахунків - Наказ Мінфіну "Про затвердження Плану рахунків бухгалтерського обліку й Інструкції про його використання" від 30.11.1999 р. № 291. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

РОЗДІЛ 2. ОРГАНІЗАЦІЯ  ОБЛІКУ ЗОБОВ’ЯЗАНЬ. 

1. Документування  операції з обліку зобов’язань.

 

     Загальні  засади організації бухгалтерського  обліку на підприємстві визначає наказ  про облікову політику підприємства.

     Система бухгалтерського обліку - це своєрідний механізм підготовки  і відображення інформації про майновий і фінансовий стан  підприємства. Завдяки цій інформації внутрішні і зовнішні її користувачі мають представлення про реальний стан справ на  підприємстві.

     Як  відомо, методична база ведення бухгалтерського  обліку складається  з використання первинних облікових документів, інвентаризації, оцінки, калькулювання, організації обліку (управлінського,  бухгалтерського і податкового), виконання розрахунків і проводок,  контролю, підготовки звітності. Створення цілісної системи обліку  передбачає активне застосування специфічного елемента  регулювання бухгалтерського обліку і звітності - облікової політики  підприємства. 

     Облікова  політика - сукупність принципів, методів  і процедур,  використовуваних підприємством  для складання і подачі фінансової  звітності" - таке визначення облікової політики дано в статті 1  "Визначення термінів" Закону України від 16.07.99 р. №996-XIV "Про  бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні" (далі -  Закон про бух облік).

     Відповідно  до визначення, облікова політика підприємства базується на  основних принципах обліку і звітності. Під принципами бухгалтерського  обліку варто мати на увазі правила, якими необхідно  керуватися при вимірі, оцінці і реєстрації господарських операцій і при відображенні їхніх результатів у фінансовій звітності. Основні принципи бухгалтерського обліку і фінансової звітності викладені в статті 4 Закону про бух облік і пункті 18 П(З)БУ 1  "Загальні вимоги до фінансової звітності".

     На  мою думку, до згаданих процедур доцільно віднести  форму бухгалтерського обліку, порядок заповнення і підписання  первинних документів, правила документообігу і технологію  обробки облікової інформації і т.п.

     Пункт 5 статті 8 Закону про бухгалтерський облік право встановлення облікової  політики підприємства цілком і цілком надає на розсуд  суб'єкта господарювання.

     Необхідно також мати на увазі, що облікова політика є  складовою частиною фінансової звітності підприємства і повинна  відображатися в примітках до фінансових звітів. Отже, саме вона дозволяє сполучити ведення бухгалтерських операцій і складання фінансової звітності.

     Без такого регламентуючого документа  і його дотримання бухгалтерський облік  не буде  відповідати принципу послідовності, а фінансова звітність  не буде зрозуміла користувачам.

     Ринкові  методи господарювання жадають від  суб'єктів підприємництва  зроблених, конкретних і незмінних правил ведення  бухгалтерського  обліку і звітності  на підприємстві. А встановлення таких  правил, у  свою чергу, - наукового  аналітичного підходу, глибоких  маркетингових досліджень, зваженої і далекоглядної кадровий  політики, сполучення інтелекту і досвіду працівників підприємства.

     Такі  підходи до бухгалтерського обліку припускають інший рівень  вимог  до кваліфікації головного бухгалтера, насамперед високий  професіоналізм.

     Перехід до нової системи обліку зв'язаний з визначеними труднощами і передбачає виконання нових операцій у бухгалтерському обліку, у частковості визначення справедливої вартості придбаних ідентифікованих активів і зобов'язань, порядку оцінки, системи  переоцінки активів, визначення доходів і витрат і т.п.

     Істотним  моментом для підприємства є співвідношення  організаційних задач і питань, що безпосередньо стосуються облікової  політики. На мою думку,  встановлення облікової політики є складовою частиною організації  і ведення обліку і звітності на підприємстві.

     Це  підтверджується тим,  що п. 5 Закону про бух облік є невід'ємною частиною, логічним  продовженням статті 8 Закону, що так і називається: "Організація бухгалтерського обліку на підприємстві".

     Розробка  документу про облікову політику – це справа, до якої варто залучити не тільки бухгалтерську та фінансову  служби. Головний бухгалтер  повинен ініціювати питання до розгляду і спільно зі своєю службою приймати в ньому активну (безпосередню) участь. Розробку пропозицій, особливо з питань, що безпосередньо не стосується  бухгалтерського обліку і прийняття конкретних рішень, можна покласти на постійно діючу інвентаризаційну комісію.  Комісія при участі всіх причетних до розробки облікової політики  фахівців приймає на своєму засіданні рішення по облікової  політиці (зміні окремих її положень).

     Треба пам’ятати, що документ про облікову політику підприємства може змінюватися. Необхідність зміни того чи іншого параметра облікової політики підприємства треба установити під час обов'язкової річної інвентаризації чи при проведенні аудиторської  перевірки.

     При цьому варто пам'ятати, що такі зміни  можливі в  випадках, передбачених пунктом 9 П(З)БУ 6 "Виправлення помилок  і  зміни у фінансових звітах". Отже, облікова політика  може мінятися, якщо:

           - змінюються статутні вимоги (тобто при внесенні змін у  статут підприємства); 

            - змінюються вимоги органа, що затверджує положення (стандарти)  бухгалтерського обліку (тобто внесені чи зміни доповнення в  П(З)БУ чи затверджене чергове П(З)БУ); 

           - зміни забезпечать достовірне відображення чи подій операцій у  фінансової звітності підприємства. 

     Зміна облікової політики, вибір відображення впливу зміни на  облікову політику повинні бути розкриті й обґрунтовані в примітках до  фінансової звітності за поточний звітний період. 

     Зміна облікової політики спричиняє перерахунок  прибутків за всі попередні періоди  діяльності підприємства, що  зайвий раз підтверджує надзвичайну важливість науково обґрунтованого,  професійного підходу до її встановлення.

     Не  вважається зміною облікової  політики встановлення облікової політики для:  подій чи операцій, що відрізняються  по змісту від попередніх  подій  чи операцій;  подій чи операцій, що не відбувалися раніше. 

     Хоча  відповідальність за неприйняття облікової політики законодавством прямо не встановлено, але треба знати, що при перевірці фінансової діяльності підприємства орган,  який її проводить (аудиторська фірма, податкова інспекція), може  визнати недійсним баланс, складений без затвердженої відповідним чином облікової політики (чи у випадку прийняття необґрунтованих змін в обліковій політиці, чи у випадку не проведення перерахунку прибутків за попередні звітні періоди  після внесення змін в облікову політику).

     За  своєю економічною природою кредит є зобов'язанням підприємства, тобто  заборгованістю, яка виникла в  результаті минулих подій і погашення якої в майбутньому призведе до зменшення ресурсів підприємства, що містять у собі економічні вигоди.

     Відображення  інформації про отримані банківські кредити на рахунках бухгалтерського обліку залежить від того, до якого виду зобов'язань підприємства може бути віднесено заборгованість щодо таких кредитів.

     Зобов'язання підприємства відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 ‘Зобов'язання’ (далі – П(С)БО 11), поділяються, зокрема, на:

     – довгострокові, наведені в розділі III пасиву Балансу;

     – поточні, наведені в розділі IV пасиву Балансу.

     Поточними згідно з П(С)БО 2 ‘Баланс’ слід вважати зобов’язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства (протягом відрізку часу між купівлею запасів для здійснення діяльності та одержанням коштів від реалізації виготовленої з них продукції, товарів або послуг) або мають бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу. Зобов’язання, які не є поточними, належать до довгострокових.

     Звідси  випливає, що кредити банку, отримані підприємством, термін повернення яких перевищує 12 календарних місяців або один операційний цикл підприємства, якщо останній більше 12 місяців (такі кредити можуть залучатися підприємством для придбання обладнання, оплати поточних витрат, фінансування капітальних вкладень), відносяться до його довгострокових зобов'язань.

     Якщо  термін повернення кредиту менше 12 місяців або одного операційного циклу, якщо останній перевищує 12 місяців (такі кредити надаються для подолання  підприємством тимчасових фінансових складнощів, що виникають у зв'язку з браком коштів для покриття витрат виробництва і обігу), то заборгованість за таким кредитом відноситься до поточних зобов’язань.

     Принципова  різниця між відображенням в  обліку довгострокових і поточних зобов’язань полягає в такому.

     Згідно  з п. 10 П(С)БО 11 довгострокові зобов'язання, на які нараховуються відсотки, відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Поточні ж зобов’язання відображаються в балансі за сумою погашення.

     2.2. Організація аналітичного обліку  зобов’язань.

 

     У Плані рахунків бухгалтерського  обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій (далі – План рахунків) та Інструкції про його застосування (далі – Інструкція № 291), затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99 р. № 291, інформація про поточні зобов’язання підприємства відображається на рахунках класу 6 ‘Поточні зобов'язання’.

     На  рахунку 60 ‘Короткострокові позики’  ведеться облік розрахунків у  національній та іноземній валюті щодо кредитів банків, термін повернення яких не перевищує 12 місяців, починаючи з дати балансу, і щодо позичок, термін погашення яких минув. У підприємств, на яких звичайний операційний цикл більше року, на рахунку 60 також будуть відображатися кредити банків, термін повернення яких перевищуватиме 12 місяців, починаючи з дати балансу, але при цьому такі кредити мають бути погашені протягом одного операційного циклу підприємства.

     Рахунок 61 ‘Поточна заборгованість за довгостроковими зобов'язаннями’ призначений для узагальнення інформації про стан розрахунків за поточними зобов'язаннями, переведеними зі складу довгострокових, при настанні терміну погашення протягом дванадцяти місяців з дати балансу. Іншими словами, на даному рахунку буде відображатися та частина суми довгострокового кредиту, яка згідно з кредитним договором підлягатиме погашенню протягом 12 місяців з дати балансу. Це новий бухгалтерський рахунок – у старому Плані рахунків його аналогу не існувало (раніше поточну заборгованість у складі довгострокової заборгованості не виділяли, в результаті чого необгрунтовано завищувався показник ліквідності).

     На  субрахунку 684 "Розрахунки за нарахованими відсотками’ рахунка 68 ‘Розрахунки за іншими операціями’ ведеться облік нарахованих відсотків, зокрема, за використання коштів, отриманих у кредит.

     Імовірність виникнення будь-яких проблем при відображенні в обліку поточної заборгованості щодо короткострокового кредиту могла б бути мінімальною, якби не поява нового поняття ‘сума погашення’ (як уже зазначалося раніше, поточні зобов’язання відображаються в балансі за сумою погашення).

     Під сумою погашення згідно з П(С)БО 11 слід розуміти недисконтовану суму грошових коштів або їх еквівалентів, котру, як очікується, буде сплачено для погашення  зобов’язання у процесі звичайної діяльності підприємства.

     Недисконтована  означає без урахування впливу факторів, дія яких змінює вартість позикових коштів у періоді між датою їх одержання і повернення і в свою чергу визначає розмір плати за їх використання.

     З формулювання однозначно випливає, що йдеться про майбутній платіж. Шляхом дисконтування майбутнього зобов’язання ми визначимо його вартість на поточний момент, чого стосовно поточних зобов’язань згідно з П(С)БО 11 робити не потрібно.

     Таким чином, під недисконтованою сумою, що підлягає сплаті при поверненні кредиту, в даному випадку слід розуміти загальну суму кредиту (основна сума плюс відсотки).

     У цьому випадку виникає певна  невідповідність, суть якої полягає  в такому. Припустимо, що підприємство прийняло на себе зобов’язання щодо повернення основної суми боргу в розмірі 100 грн. і сплати відсотків за цим кредитом у розмірі 50 грн. З одного боку, виплачувані в майбутньому відсотки за кредитом не підлягають завчасному відображенню у складі активу Балансу. Звідси валюта балансу при одержанні кредиту має збільшуватися тільки на суму отриманого кредиту (в активі будуть відображені грошових кошти в сумі 100 грн., отримані за кредитом, у пасиві – заборгованість за кредитом у сумі 100 грн.). З іншого боку, дотримуючись вимог П(С)БО 11, ми повинні у пасиві відобразити загальну суму заборгованості за кредитом, що складається з основної суми і належних до сплати відсотків, тобто 150 грн.