Циклы хозяйственных операций. Метод направленного тестирования

3. Для установления  соответствия операций предпосылкам  «Полнота» и «Точность измерения»  аудитор должен убедиться в  том, что:

• обязательства, отраженные на счетах учета расчетов с поставщиками и подрядчиками, представляют полный объем реальной задолженности экономического субъекта поставщикам внеоборотных активов и товарно-материальных ценностей;
• в бухгалтерской отчетности отражены все фактически приобретенные объекты внеоборотных активов и товарно-материальных ценностей;
• оприходование объектов основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей отражается в том отчетном периоде, в котором их поступление фактически имело место;
• соблюдаются учетные требования полноты и непротиворечивости;
• выявленные в ходе инвентаризации отклонения в состоянии и стоимости активов и обязательств отражены в бухгалтерском учете в полном объеме;
• все операции по оприходованию внеоборотных активов и товарно-материальных ценностей отражены в бухгалтерском учете с арифметической точностью.

4. Для установления  соответствия предпосылке «Представление  и раскрытие», необходимо убедиться  в том, что:

• средства труда в зависимости от срока использования правильно включены в состав основных средств либо в состав средств труда в обороте;
• в состав нематериальных активов правильно включены объекты, отвечающие критериям признания, установленным ПБУ 14/2000;
• приобретенные объекты основных средств и нематериальных активов правильно классифицированы по видам и подразделены с точки зрения возможности начисления амортизации;
• основные средства и нематериальные активы правильно классифицированы по критерию производственного и непроизводственного назначения;
• сроки полезного использования основных средств и нематериальных активов установлены обоснованно.

5. Для установления  соответствия предпосылке «Стоимостная  оценка» необходимо убедиться  в том, что:

• оценка кредиторской задолженности, в том числе в иностранной валюте, при отражении в бухгалтерской отчетности проведена в соответствии с требованиями нормативных документов;
• в зависимости от способа поступления правильно определена первоначальная стоимость внеоборотных активов и товарно-материальных ценностей;
• правильно установлены нормы амортизации по объектам основных средств и нематериальных активов;
• применяются обоснованные методы начисления амортизации основных средств и нематериальных активов;
• начисление амортизации (начало и окончание) проводится в установленном порядке;
• материальные ценности приходуются в оценке, принятой учетной политикой;
• правильно произведен расчет рублевой оценки объектов основных средств, нематериальных активов и товарно-материальных ценностей (ТМЦ) в случае, если в расчетных документах стоимость этих объектов была выражена в иностранной валюте или в условных единицах;
• правильно сформирована стоимость активов в целях включения в бухгалтерскую отчетность;
• можно подтвердить правильность отражения в бухгалтерском учете НДС по приобретенным ценностям;
• сумма НДС выделена отдельной строкой в договорах, счетах-фактурах, накладных;
• правильно определен источник погашения НДС по активам производственного и непроизводственного назначения;
• правильно исчислен НДС при осуществлении капитальных вложений хозяйственным и подрядным способом;
• правильно выделен НДС по ставке при приобретении горючесмазочных материалов.

Целесообразно провести следующие тесты средств  контроля:

• изучить систему санкционирования хозяйственных операций цикла приобретения;
• изучить систему складского учета, установить материально ответственных лиц и их должностные обязанности, оценить риски возможных злоупотреблений;
• проверить работу комиссии по приемке основных средств и нематериальных активов и инвентаризационной комиссии;
• проверить соответствие требованиям нормативных документов и эффективность системы документооборота, связанной с оформлением операций цикла приобретения.

Аудит цикла  производства — это хозяйственные  операции по производственному потреблению  средств труда (основных средств и нематериальных активов), предметов труда (материалов) и собственно труда (начисление заработной платы персоналу) для изготовления и выпуска готовой продукции.

Аудит цикла  производства является наиболее сложным  и трудоемким. Практически всегда он имеет свои особенности в зависимости от характера отрасли и бизнеса каждого клиента. Кроме того, в основном все источники аудиторских доказательств являются внутренними документами, созданными самим экономическим субъектом, что в соответствии с аудиторскими стандартами снижает их ценность для аудита. Поэтому для успешного проведения проверки цикла производства особенно важны хорошее понимание аудитором сущности производственного процесса и его технологических особенностей, а также визуальное ознакомление с производственными цехами и линиями, складским хозяйством.

При аудите цикла  производства проверке подвергаются записи по кредиту счетов 02 «Амортизация основных средств», 05 «Амортизация нематериальных активов», 10 «Материалы», 70 «Расчет  с персоналом по оплате труда», 68 «Расчеты с бюджетом», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и другие счета с целью подтверждения записей по дебету счетов 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы». Следующим этапом аудита операций данного цикла является проверка записей по кредиту счетов 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы» с целью подтверждения правильности формирования записей по дебету счетов 20 «Основное производство» и 90 «Продажи». После этого проверяется правильность записей по кредиту счета 20 «Основное производство» с целью подтверждения записей по дебету счетов 43 «Готовая продукция» или 90 «Продажи».

• Критерии аудита цикла производства позволяют определить: по предпосылке «Существование» и «Возникновение» — что: все бухгалтерские записи, включающие расходы и издержки производства, подтверждены документально;
• остатки незавершенного производства и готовой продукции реально существуют и подтверждены данными тщательно проведенной инвентаризации;
• все включенные в издержки производства расходы являются реальными и фактически имели место в отчетном периоде;
• включенные в издержки производства затраты на оплату труда обоснованы и реальны;
• по предпосылке «Права и обязанности» — что: процесс производства соответствует уставным целям деятельности организации и организован в соответствии с требованиями действующего законодательства;
• номенклатура, количество выпускаемой продукции санкционированы в установленном порядке уполномоченными лицами;
• расход материалов обоснован, санкционирован и соответствует целям производственной деятельности;
• начисление заработной платы, ЕСН, других взносов в фонды социального страхования и обеспечения осуществляется с учетом требований законодательных документов;
• выпущенная продукция соответствует требованиям установленных стандартов качества и технических требований;
• документы, подтверждающие произведение затрат по производству продукции, оформлены в соответствии с требованиями нормативных и законодательных документов;

по предпосылке  «Полнота» — что:

• в бухгалтерском учете в полном объеме отражены все отпущенные и израсходованные в производстве материалы, все начисленные затраты на оплату труда;
• в издержки отчетного периода и себестоимость изготовленной продукции включены все затраты, связанные с производством;
• в бухгалтерской отчетности отражен полный объем незавершенного производства, готовой продукции;
• соблюдены учетные требования полноты и непротиворечивости;

по предпосылке  «Представление и раскрытие» — что:

• система аналитического учета затрат на производство позволяет получить информацию в разрезе элементов затрат и статей калькуляции, сверхнормативных расходов;
• затраты правильно классифицированы в качестве текущих, не допущено включение в издержки производства затрат капитального характера;
• затраты правильно классифицированы на прямые и косвенные;
• распределение косвенных затрат между видами продукции осуществлено в соответствии с нормативными документами (при их наличии) и в соответствии с учетной политикой;
• изделия, включенные в состав готовой продукции, соответствуют всем требованиям, предъявляемым к качеству готовой продукции;

по предпосылкам «Стоимостная оценка» и «Точность  измерения» — что:

• оценка незавершенного производства осуществляется в соответствии с принятой учетной политикой;
• стоимость материальных ценностей включается в затраты в оценке, предусмотренной учетной политикой (ФИФО, ЛИФО, средняя себестоимость, фактическая себестоимость единицы);
• включение в себестоимость продукции стоимости горючесмазочных материалов осуществляется обоснованно и по установленным нормам;
• в затраты на производство продукции включены правильно исчисленные обоснованные суммы амортизации основных средств и нематериальных активов производственного назначения;
• в издержки производства включаются отчисления на образование резервов предстоящих расходов и платежей в соответствии с нормативными документами и учетной политикой;
• сумма затрат на оплату труда, ЕСН и прочие отчисления в фонды социального страхования, включенные в издержки производства, обоснованы и правильно исчислены;
• в издержки производства включены правильно исчисленные суммы налогов, подлежащих отнесению на себестоимость;
• оценка готовой продукции произведена в соответствии с принятой учетной политикой;
• порядок списания общехозяйственных затрат соответствует требованиям нормативных документов и принятой учетной политике;
• калькулирование себестоимости готовой продукции производится в соответствии с отраслевыми методическими рекомендациями по планированию и калькулированию себестоимости, а в случае их отсутствия — в соответствии с принятой учетной политикой;
• все операции по учету затрат на производство и операции по выпуску продукции отражены в бухгалтерском учете и отчетности с соблюдением допущения «временной определенности фактов хозяйственной деятельности»;
• все расчеты в бухгалтерском учете и отчетности произведены с арифметической точностью;
• правильно исчислены налоги и сборы, относимые на себестоимость продукции;
• в налогооблагаемую базу по подоходному налогу включены сверхнормативные затраты, произведенные подотчетными лицами;
• в себестоимость включены только те виды налогов, которые подлежат отнесению на издержки производства и обращения;
• не допускается противоречащих установленному нормативными документами порядку случаев включения в себестоимость продукции сумм НДС по приобретенным ценностям.

Для контроля аудитор  может ознакомиться с обоснованностью  применяемых методик калькулирования  себестоимости, с порядком проведения инвентаризации незавершенного производства и готовой продукции, системой складского хозяйства и складского учета готовой продукции, системой мер по обеспечению сохранности материалов в цехах. Целесообразно также изучить работу отдела кадров и отдела труда и заработной платы, применяемые на предприятии системы оплаты труда.

Аудит цикла  реализации продукции — это хозяйственные  операции, связанные с реализацией  готовой продукции (работ, услуг), приводящие к образованию дебиторской задолженности, а также выявление финансового  результата от этих операций.

Операции цикла  реализации играют основную роль в  формировании результатов хозяйственной  деятельности организации, поэтому  их достоверность весьма важна. При  проверке цикла реализации аудитор, с одной стороны, располагает  внутренними источниками доказательств (расчеты себестоимости реализованной продукции, накладные на отпуск продукции, акты ликвидации основных средств), а с другой стороны — внешними документами (счета, акцептованные покупателями). Для успешного проведения проверки аудитору следует хорошо представлять характер рынков сбыта продукции, выпускаемой аудируемым субъектом, конкурентную ситуацию на этих рынках, иметь представление о платежеспособности покупателей.

Центром аудита цикла реализации является подтверждение  дебета и кредита счета 90 «Продажи». Соответственно, проверке подвергаются кредит счетов 43 «Готовая продукция», 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы» (в случае списания управленческих расходов в дебет счета 90), 44 «Расходы на продажу» с целью подтверждения записей по дебету счета 90 «Продажи». Одновременно на основании выставленных счетов проводится проверка записей по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» с подтверждением записей по кредиту счета 90 «Продажи» и правильности выделения НДС.

Цели аудита цикла реализации продукции позволяют  определить:

• по предпосылкам «Существование» и «Возникновение» — что: в бухгалтерском учете отражены факты продажи продукции, реально имевшие место в течение отчетного периода;
• величина дебиторской задолженности покупателей и заказчиков, отраженная в отчетности, подтверждена данными тщательно проведенной инвентаризации и согласована с дебиторами;
• все записи в бухгалтерских регистрах имеют документальное подтверждение;
• по предпосылке «Права и обязанности» — что: все сделки по продаже продукции обусловлены условиями договорных отношений, не противоречащих действующему законодательству;
• при реализации продукции соблюдаются требования лицензионного законодательства;
• величина дебиторской задолженности, отраженная в бухгалтерской отчетности, представляет величину, в отношении которой имеются законные права на ее взыскание;
• реализуемая продукция принадлежит организации на законных основаниях;
• все торговые операции санкционированы уполномоченными лицами в установленном порядке;
• документы, отражающие операции по продаже продукции, соответствуют требованиям нормативных и законодательных актов;

по предпосылкам «Полнота» и «Точность измерения» — что:

• обязательства, отраженные на счетах бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками, представляют полный объем реальной к взысканию задолженности за проданную им готовую продукцию;
• в бухгалтерской отчетности отражены все сделки по продаже готовой продукции, имевшие место в отчетном периоде;
• счета покупателям выставлены на основании точных расценок и с указанием точного количества отгруженной продукции;
• все операции по продаже продукции регистрируются в бухгалтерском учете своевременно;
• при определении финансового результата от продажи продукции учтены себестоимость всей реализованной продукции и сумма всех затрат, связанных с реализацией продукции;
• соблюдены учетные требования полноты и непротиворечивости;

по предпосылкам «Представление и раскрытые» — что:

• дебиторская задолженность должным образом классифицирована по видам, срокам погашения и реальности взыскания при отражении в бухгалтерской отчетности;
• выручка от реализации продукции отражается в бухгалтерском учете в соответствии с условиями договоров, а не в зависимости от фактического получения денежных средств;
• доходы и расходы, связанные с реализацией продукции, правильным образом классифицированы при включении в отчет о прибылях и убытках;
• в случае различия вариантов определения выручки для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения организованная система учета позволяет определить объем выручки для различных целей;

по предпосылкам «Стоимостная оценка» — что:

• дебиторская задолженность покупателей и заказчиков включена в отчетность в правильной оценке, с учетом результатов инвентаризации задолженности на предмет реальности взыскания и с учетом созданных резервов по сомнительным долгам;
• рублевая оценка дебиторской задолженности в иностранной валюте определена в соответствии с требованиями нормативных документов и правильно переоценивается;
• выручка от продажи продукции отражена в бухгалтерском учете в верной оценке, совпадающей с информацией, содержащейся в первичных документах;
• правильно исчислены суммы НДС, налога с продаж, для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения;
• НДС выделен отдельной строкой суммарно в договорах, счетах, счетах-фактурах;
• организован процесс выставления и учета счетов-фактур для исчисления НДС. Суммы, отраженные в счетах-фактурах, совпадают с суммами, отраженными в счетах и договорах, накладных.