Учет внеоборотных активов

 

6. Типичные ошибки учета основных средств при их разграничении от иных категорий активов

 

Для правильного ведения бухгалтерского учета необходимо определить, с каким  объектом мы имеем дело. Чаще всего  основные средства (далее – ОС) нужно  отделить от материально-производственных запасов (далее – МПЗ), но иногда их путают с затратами. В таблице  приведена информация о том, для чего бухгалтеру нужно разграничивать между собой ОС и МПЗ.

Таблица 4.

ОС	МПЗ
Учет регулируется правилами ПБУ 6/01 «Учет основных средств»	Учет регулируется правилами ПБУ  5/01 «Учет материально-производственных запасов»
Операции оформляются документами  с кодом «ОС» (постановление Госкомстата  РФ от 21.01.03 №7)	Операции оформляются документами  с кодом «М» (постановление Госкомстата  РФ от 30.10.97 №71а)
Стоимость амортизируется на отдельном  синтетическом счете. В балансе  показываются в нетто-оценке (за вычетом  амортизации), в пояснительной записке - развернуто	Стоимость списывается на затраты  или на расходы, как правило, единовременно; списание по частям – только в отдельных  специально-оговоренных случаях (спецодежда, спецоснастка, специнструмент).
На затраты относятся по элементу «Амортизация ОС»	На затраты относятся по элементу «Материальные затраты»

 

На практике до сих пор выявляются бухгалтерские ошибки, когда малоценные активы, относящиеся сегодня к  категории МПЗ, учитываются по принципам  учета ОС:

- оформляются первичными документами  не своей группы (чаще всего  для них используется акт о  приемки-передачи групп объектов  ОС по ф. ОС-1б);

- отражаются в балансе по  стр. 120 «Основные средства» (в  то время  как должны быть  отражены по стр. 210 «Запасы»), что  искажает отчетность;

- отражаются в структуре себестоимости  не по той статье затрат  и не по тому элементу, по  которому должны.

Каждый критерий отнесения активов  к категории ОС, приведенный  в п. 4 ПБУ 6/01, имеет свои недостатки, которые на практике могут являться причиной ошибок:

1) объект предназначен для использования  в производстве продукции, при  выполнении работ или оказании  услуг, для управленческих нужд  организации либо для предоставления  организацией за плату во временное  владение или пользование;

2) объект предназначен для использования  в течение длительного времени,  т.е. срока продолжительностью  свыше 12 месяцев или обычного  операционного цикла, если он  превышает 12 месяцев;

3) организация не предполагает  последующую перепродажу данного  объекта.

 

2. УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

 

1. Понятие, виды и оценка нематериальных активов

 

Основным нормативным документом для учета нематериальных активов (НМА) в коммерческих организациях является Положение по бухгалтерскому учету «Учет НМА» (ПБУ 14/2007, (утверждено приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н).

Под НМА понимаются такие активы, для которых при отсутствии материально-вещественной (физической) формы необходимо единовременное выполнение следующих условий:

- наличие денежной оценки;

- использование в деятельности  организации вообще и свыше  одного года в частности;

- экономическая выгода в будущем;

- не предполагается последующая  перепродажа имущества;

- идентификация (выделение, отделение)  организацией от другого имущества;

- наличие надлежащим образом  оформленных документов, подтверждающих  существование актива.

НМА – созданные или приобретенные организациями объекты, которые используются в хозяйственной деятельности в течение периода, превышающего 12 месяцев, имеют денежную оценку, обладают способностью отчуждения и приносят доходы, но не являются при этом материально-вещественными ценностями.

В состав НМА включаются объекты  интеллектуальной собственности:

- исключительное право патентообладателя  на изобретение, промышленный  образец, полезную модель;

- исключительное авторское право  на программы для ЭВМ, базы  данных;

- исключительное право владельца  на товарный знак  и знак  обслуживания, наименование местонахождения  товаров.

НМА признается не сам результат  интеллектуальной деятельности, а исключительное право на использование результата.

В составе НМА согласно ПБУ 14/2007 учитываются деловая репутация и организационные расходы.

Деловая репутация – это превышение текущей цены организации над стоимостью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств. Деловая репутация может быть положительной и отрицательной. Положительная деловая репутация – надбавка к цене, уплачиваемая покупателем в ожидании будущих экономических выгод. Она амортизируется в течение 12 лет (но не более срока деятельности организации) и отражается в бухгалтерском учете путем равномерного уменьшения ее первоначальной стоимости.

Отрицательная деловая  репутация – это скидка с цены, предоставляемая покупателю, и учитывается как доходы будущих периодов.

Организационные расходы – расходы, связанные с образованием организации, признанные в соответствии с учредительными документами, вкладами участников в уставный капитал. Это расходы организации по оформлению учредительных документов, плата за консультации, регистрационные сборы, затраты на изготовление штампов, печатей, рекламные и иные расходы. 

В состав НМА не включаются интеллектуальные и деловые качества работников организации, их квалификация и способность к  труду.

В бухгалтерском учете НМА отражаются по первоначальной, а в балансе  – по остаточной стоимости.

Таблица 5.

Способы определения первоначальной стоимости НМА

Способ приобретения НМА	Первоначальная стоимость  НМА
Приобретение за плату	Объекты, приобретенные  за плату у юридических и физических лиц, оцениваются по фактически произведенным  затратам на приобретение и приведение их в состояние, пригодное для  использования, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов
Изготовление в организации	По объектам, произведенным в самой организации, суммируются фактические расходы на их создание, изготовление (израсходованные материальные ресурсы, оплата труда работников организации, патентные пошлины), за исключением НДС и иных возмещаемых налогов
Вклад в УК	По объектам, внесенным  учредителями в счет вклада в УК, первоначальная стоимость определяется по договоренности сторон
Получение безвозмездно	Первоначальная стоимость  объектов, полученных по договору дарения  и в иных случаях безвозмездно, определяется по рыночной стоимости  на дату принятия к бухгалтерскому учету
Обмен на другое имущество	По объектам, полученным в обмен на какое-либо имущество, первоначальная стоимость определяется по стоимости обмениваемого имущества, которая определяется организацией, исходя из стоимости аналогичного имущества

 

 

2. Учет поступления НМА

 

Счет 04 «Нематериальные активы» - активный, предназначен для обобщения информации о наличии и движении НМА, которые  находятся у организации на правах собственности. Аналитический учет по счету 04 ведется по видам и  отдельным объектам в зависимости  от их состава.

Основным документом в аналитическом  учета НМА является карточка учета  НМА (форма НМА-1). Карточка открывается  в бухгалтерии на каждый объект и  заполняется в одном экземпляре на основании документов на оприходование, перемещение НМА.

При оприходовании НМА используются свидетельства на право пользования тем или иным объектом, патенты, авторские и лицензионные договора и другие документы.  

Таблица 6.

Записи на счетах бухгалтерского учета операций поступления НМА

Содержание  хозяйственной операции	Дебет	Кредит
Поступление НМА от внешних организаций
Приобретение  НМА	08	60 (76)
НДС по приобретенным НМА	19	60 (76)
Перечисления  за приобретенные НМА	60	51 (52)
Оприходование НМА	04	08
НДС по оприходованным НМА отнесен за счет бюджета	68	19
Оприходование НМА, произведенных  в самой организации
Отнесена сумма  расходов	08	10 (60,70)
Передача  созданных НМА в эксплуатацию	04	08
Оприходование НМА, внесенные учредителями в уставный капитал
Приобретение  НМА	08	75
Оприходование НМА	04	08
Безвозмездно полученные НМА
НМА по договору дарения приходуются по рыночной стоимости на дату принятии к учету	08	98
Передача НМА  в эксплуатацию	04	08
Стоимость безвозмездно полученных активов списывается  на сумму начисляемой организации  на доходы организации	98	91
Принятый НДС	68	19

 

3.  Учет амортизации НМА

 

Стоимость объектов НМА погашается путем начисления амортизации в  течение установленного срока полезного  использования. Под сроком полезного  использования понимается период, в  течение которого использование  объекта НМА призвано приносить  доход или служить для выполнения целей деятельности организации. Амортизация  призвана возмещать расходы, произведенными организациями, при их приобретении.

Организация самостоятельно устанавливает  нормы амортизации по НМА исходя из их первоначальной стоимости и  срок полезного использования. Нормы  утверждаются приказом или распоряжением  руководителя.

Существует несколько способов установления срока полезного использования  НМА.

1. срок полезного использования примерно совпадает со сроком действия НМА, который предусмотрен договором;

2. срок полезного использования  определяется периодом, в течение  которого организация ожидает получить экономические выгоды от эксплуатации объекта НМА;

3. срок полезного использования  устанавливается в соответствии  с прогнозируемым к получению  с использованием НМА объемов  продуктов труда в натуральном  выражении;

4. если невозможно определить  срок полезного использования  НМА, то он принимается равным 20 годам, но не более срока  деятельности организации.

Амортизационные отчисления по объектам, по которым производится погашение стоимости, определяются:

- линейным способом;

- способом списания стоимости  пропорционально объему продукции  (работ, услуг);

- способом уменьшаемого остатка.

Начисление амортизации по НМА  производится независимо от результатов  деятельности организации в отчетном году ежемесячно и включается в затраты  производства и расходы на продажу.

В учете для начисления амортизации  используется пассивный счет 05 «Амортизация НМА». На этом счете ведется информация о накопленных амортизационных  отчислениях по объектам НМА, принадлежащих  организации на правах  собственности, по которым производится погашение  стоимости. По кредиту счета 05 учитывается  начисление амортизации, по дебету –  ее списание по выбывшим НМА.

 

4. Учет выбытия НМА

 

Выбытие НМА происходит по разным причинам – списание, продажа, безвозмездная  передача, уступка прав, передача в  счет вклада в уставные капиталы других организаций и др.