Теоретические основы классификации и поведения затрат в управленческом учете

1.2 Методы анализа (учета)  затрат.

    Применение того или иного  метода определяется особенностями  производства, характером выпускаемой  продукции. В зависимости от  объекта калькулирования можно  выделить позаказный, попроцессный, а также пооперационный метод.  Наиболее часто применяемые методы  анализа затрат:

  Позаказное  калькулирование;

  Пооперационное  калькулирование;

  Попроцессное  калькулирование;

    Позаказный метод учета затрат применяется в индивидуальном мелкосерийном производстве сложных изделий, а также при производстве опытных, экспериментальных, ремонтных и тому подобных работ. Объектом учета и калькулирования позаказного метода является один производственный заказ, открываемый на один или несколько однородных изделий. Обычно заказы открываются на количество изделий, выпуск которых предусмотрен в течение месяца. Если одинаковые изделия с длительным циклом изготовления запускаются в производство в разные периоды, то на каждое изделие следует открывать отдельный заказ. На изделия, имеющие длительный производственный цикл могут открываться заказы на отдельные технологические и монтажные узлы в соответствии с установленной комплектацией. Это способствует сокращению калькуляционного периода.

    Особенности позаказной  системы калькулирования:

1.  Аккумулирование данных обо всех понесенных затратах и отнесении их на отдельные виды работ или партии готовой продукции;

2.  Аккумулирование затрат по каждой завершенной партии, а не за промежуток времени;

3. Ведение только одного счета «Незавершенное производство». Данный счет расшифровывается ведением отдельных карточек учета затрат по каждому заказу, находящемуся в производстве.

    Однако наиболее типичным является  не индивидуальное, а серийное  производство. В этом случае при  расчете себестоимости производства  единицы продукции очень часто  трудно определить, к какому количеству  продукции нужно относить произведенные  затраты, понесенные за период. Обычно на начало и конец  отчетного периода имеется незавершенное  производство, на которое были  сделаны затраты, но которое  не было закончено за данный  период. Решить данную проблему  позволяет попроцессный метод  калькулирования себестоимости  продукции.

    Попроцессный  метод калькулирования себестоимости применяют организации, которые серийно производят однообразную продукцию или имеют непрерывный производственный процесс. В этом случае целесообразно вести учет затрат, относящихся к продукции, произведенной за определенный период. Учетные записи на счетах сопровождают движение продукции по стадиям обработки.

   Анализируя схему попроцессного  метода и накопления затрат  можно подразделить на пять  этапов:

1) Учет производства в натуральных и планово-учетных единицах.

2) Учет выпуска в натуральных и планово-учетных единицах.

3) Суммирование учетных затрат по дебету счета «Основное производство».

4) Подсчет себестоимости единицы продукции.

5) Распределение затрат между готовыми полуфабрикатами и незавершенным производством на конец периода.

    Первые два этапа предполагают  отражение процесса производства  в натуральных единицах, три последних  - в стоимостных. Себестоимость  единицы продукции определяют  делением общей суммы производственных  затрат, понесенных определенным  подразделением за определенный  промежуток времени, на количество  единиц готовой продукции, произведенных  за этот же промежуток времени.  Для измерения количества изделий,  изготовленных за определенный  период при данном методе используют  условные единицы продукции. Они  позволяют пересчитать не полностью  завершенные изделия в условно  готовые изделия. Количество условно  готовых изделий равняется сумме:

А)  Общего количества изделий, начатых и завершенных в пределах данного отчетного периода;

Б)  Слагаемого, отражающего работу над изделиями в незавершенном производстве на начало и конец периода.

    В практике применяют три варианта  попроцессного метода учета затрат  на производство: последовательный, параллельный и раздельный.

    Последовательный вариант предусматривает последовательное накопление затрат вместе с передачей готовой продукции одного передела для обработки в последующем переделе. Стоимость готового изделия переходит на счет готовой продукции из последнего цеха, где незавершенное производство доведено до конечной продукции предприятия.

    Параллельный учет используется теми предприятиями, где обработка полуфабрикатов и сырья проходит одновременно в нескольких цехах, предназначенных для выпуска одного изделия или группы однородных изделий.

    Раздельный метод применяется там, где технология производства однородных продуктов имеет разные процессы обработки.

    Системы попроцессного метода  более простые и менее дорогие,  чем позаказное калькулирование,  так как отсутствуют карточки  набора затрат по заказам и  нет индивидуальных работ.

    Особенности попроцессного метода  калькулирования себестоимости:

1. Аккумулирование производственных затрат по подразделениям безотносительно к отдельным заказам;

2. Списание затрат за календарный период, а не за время, необходимое для выполнения заказа;

3. Открытие отдельных аналитических счетов «Незавершенное производство» для каждого подразделения.

    При пооперационном методе калькулирования объектом отнесения заработной платы труда основных рабочих и накладных расходов является операция. Затем эти затраты распределяются по единицам продукции, прошедшим данную операцию, пропорционально средней величине добавленных затрат. Затраты на основные материалы прослеживаются по определенному продукту и производственной линии так же, как и при позаказной системе. В качестве первичного документа используется наряд на сдельную работу, в котором описывается перечень необходимых материалов и операций. Содержание нарядов различается, потому что каждая партия имеет различные комбинации материалов, операций и окончательного вида изделий. Затраты на изделия собираются по партиям продукции. Основные материалы идентифицируются с определенной партией. Прямые трудозатраты и накладные расходы распределяются по продуктам косвенно, путем нахождения средних добавленных затрат на единицу по каждой операции, минуте или часу операционного времени. Основной момент пооперационного метода - это использование планового (или прогнозного) коэффициента как для прямых затрат труда, так и для накладных расходов по каждой операции. Прямые трудозатраты исчезают в качестве обособленной статьи для калькулирования себестоимости продукции. Теория и практика отечественной системы калькулирования в условиях развивающихся рыночных отношений нуждается в изучении организационных систем управленческого учета, применяемых в странах рыночной экономики. В данном случае выделяют две основных системы учета затрат:

1. Стандарт-кост;

2)   Директ-костинг.

    Основное их отличие заключается  в порядке распределения постоянных  расходов между калькуляционными  периодами.

    Стандарт-кост - это метод калькулирования себестоимости продукции с распределением всех затрат между реализованной продукцией и остатками товаров.

    При методе директ-костинг постоянные расходы полностью относят на реализацию.

    Глава 2. Учет нормативных затрат и анализ отклонений.

2.1 Анализ отклонений как средство контроля затрат.

      Целевое назначение нормативного метода учета — установление и систематизация отклонений от норм и нормативов. Отклонения от норм — это выявленная разница между фактическими и нормативными затратами. Процесс вычисления и определения причин разницы между фактическими и нормативными значениями называется анализом отклонений. Когда показателей слишком много, отклонения анализируются выборочно, причем только те, которые превышают установленный организацией предел. Такое управление затратами называется управлением по отклонениям.                            Все разнообразие методов выявления отклонений можно свести к двум основным: методу документирования и расчетному методу.

      Метод первичного документирования отклонений отличается простотой и универсальностью. Он позволяет выявить абсолютную величину отклонений по количеству расхода до начала или в момент совершения хозяйственных операций. В большинстве случаев он требует предварительного разрешения допуска отклонений у вышестоящего уровня управления и тем самым обеспечивает усиление контроля за использованием ресурсов.

     Расчетный метод требует аналитического подхода к определению величины и причин образования отклонений. Его преимущества — в возможности более разнообразного применения, в том числе для нахождения отклонений, которые невозможно документировать. Отклонения от нормативных смет расходов на организацию, обслуживание производства и управление можно выявить только расчетным методом.  При учете отклонений от норм по сырью и материалам прежде всего устанавливается единая для организации номенклатура причин отклонений и их виновников, разрабатывается система их цифрового обозначения.

    Основными методами выявления отклонений являются:

• сигнальное документирование (применяют при вынужденной замене материалов и отпуске сверх лимитов штучных материалов, полуфабрикатов и комплектующих изделий, выписывают специальный документ, имеющий особое обозначение (полоску по диагонали, другой цвет), в котором указывают причину и виновника отклонений, а в некоторых случаях приводят расчет отклонений);
• учет партионного и непрерывного раскроя материала (в учетных картах, открываемых на каждую партию материала, записывают количество материала, поданного к рабочему месту, количество заготовок, сделанных из этой партии, количество полученных отходов и неиспользованного материала, при сопоставлении количества фактически израсходованных материалов с расходом по нормам устанавливается экономия или перерасход);
• предварительный расчет отклонений по фактической рецептуре запуска материалов в производство (применяется в производствах, где сырье и материалы потребляются в виде смеси, отклонения выявляются сравнением по каждому компоненту смеси расхода по норме и фактически);
• инвентарный метод (требует инвентаризации остатков неизрасходованных материалов или заготовок в цеховых кладовых и на рабочих местах на дату выявления отклонений, при этом из общей суммы отклонений исключаются нормативные затраты на окончательно забракованные детали и изделия и отклонения вследствие замены материалов).

    Материальные затраты можно представить в виде формулы

М = К х Ц

где К  — количество материала; Ц — цена материала.

    Общее изменение материальных затрат определяется по формуле

∆М = М_ф - М_н

где М_ф — фактический расход материалов; М_н — нормативный расход материалов.

    С помощью метода абсолютных разниц проводится факторный анализ изменения материальных затрат.                                                                        Отклонение от норм по использованию материалов определяют сопоставлением фактически израсходованного материала с нормативным расходом на фактический выпуск по формуле

∆М(К) = (К_ф - К_н) х Ц_н

где Ц_н — нормативная цена материала; К_ф — фактический расход материала; К_н — нормативный расход материала на фактический выпуск.

     Возможными причинами отклонений являются: замена одного вида сырья другим, нарушение стандартов поставляемых материалов, прямой перерасход, связанный с нарушениями технологии, неправильным или нерациональным раскроем, кражи, порча и т.д.

 Изменение материальных затрат под влиянием фактора цен рассчитывается по формуле

∆М (Ц) = К_ф х (Ц_ф - Ц_н)

где Ц_ф — фактическая цена материала.

     Возможные причины отклонений: изменения цен на рынке, просчеты снабженческо-заготовительной службы по поиску наиболее благоприятных поставщиков, плохое управление запасами, приведшее к срочным закупкам по более высоким ценам, дополнительным затратам на транспортировку, а также другие причины, которые возникают вследствие закупочной деятельности. При учете отклонений затрат на оплату труда применяют те же методы, что и при учете сырья и материалов: метод сигнального документирования, метод партионного и непрерывного раскроя, инвентарный метод.

Затраты прямого труда можно представить в виде формулы

Т = К х Ц

где К  — количество отработанных часов; Ц  — ставка оплаты труда (стоимость  одного часа).

Общее изменение прямого труда рассчитывается по формуле

∆Т = Т_ф - Т_н

где Т_ф — фактические затраты труда; Т_н — нормативные затраты труда.

     Прежде всего отклонения от нормативных затрат труда вызваны двумя причинами: ставкой заработной платы и количеством труда. Отклонение по объему труда основных производственных рабочих рассчитывается по формуле

∆Т(К) = (К_ф - К_н) х Ц_н

где К_ф — фактические затраты прямого труда;К_н — нормативные затраты прямого труда, необходимые для выпуска фактического объема продукции; Ц_н — нормативная ставка оплаты труда.

     Возможными причинами отклонений являются: ассортимент продукции; низкое качество материала; техническое состояние оборудования; изменение и соблюдение технологических процессов; разная сложность работы; внедрение нового оборудования и др.