Сущность и формирование учетной политики

Выдача кредита или  займа обязательно оформляется  в виде договора.

Рассмотрим особенности  отражения кредитов и займов на счетах бухгалтерского учета.

С точки зрения бухгалтерского учета, кредиты и займы бывают краткосрочными (до 12 месяцев) и долгосрочными (свыше 12 месяцев).

Бухгалтерский учет краткосрочных  кредитов и займов ведется на счете 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", учет долгосрочных ведется  на счете 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам". Это счета, которые обычно используются как  пассивные. Кредитовый остаток по такому счету означает наличие непогашенных кредитов.

Особенности учета расходов по займам и кредитам регулирует Положение  по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008). В  частности, ПБУ 15/2008 применимо для  учета и отражения в отчетности информации по любым кредитам и займам для всех юридических лиц кроме  кредитных организаций и бюджетных  учреждений.

Основная сумма кредита  или займа отражается в бухгалтерском  учете как кредиторская задолженность. Помимо кредиторской задолженности  на сумму кредита или займа, у  организации появляются расходы, связанные  с выполнением обязательств. Так, это - проценты, причитающиеся оплате заимодавцу (кредитору). В качестве дополнительных расходов здесь могут  появляться суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, суммы, уплачиваемые за экспертизу договора займа (кредитного договора) и другие. Расходы по займам и кредитам учитываются обособленно от основных сумм займов и кредитов. Это обычно делается на различных субсчетах счетов 66 и 67.

Расходы по займам признаются прочими расходами, исключая ту их часть, которая подлежит включению в  стоимость инвестиционного актива. Инвестиционный актив - это имущественный  объект, подготовка которого к использованию  требует длительного времени. Например, строящийся объект (промышленное сооружение), который после окончания строительства  будет принят к учету. Инвестиционным активам посвящена немалая часть  ПБУ 15/2008.

В соответствии с Планом счетов и Инструкцией по его применению, по кредиту счетов 66 и 67 учитываются  полученные кредиты. Обычно при получении  кредитов делается запись по дебету счетов учета денежных средств и кредиту  счета 66 или 67.

В общем случае, проценты, причитающиеся к уплате по полученным кредитам и займам отражаются так  же по кредиту счетов 66 и 67 в корреспонденции  с дебетом счета 91 "Прочие доходы и расходы".

При поступлении материалов делается такая запись:

Д-т 10 К-т 66 - поступили материалы  по договору товарного кредита.

Д-т 19 К-т 66 - отражен НДС  по поступившим материалам. Данный НДС может быть принят к вычету с соблюдением обычных условий  приема НДС к вычету и только после  возврата данного товарного кредита  организацией.

Срок товарного кредита  прошел, организации пришло время  возвращать его. Это оформляется  следующими записями:

Д-т 66 К-т 91- отражена в составе  прочих доходов организации сумма  займа, указанная в договоре.

Д-т 91-2 К-т 10 - списана стоимость  материалов, подлежащих передаче организации-заимодавцу.

Д-т 91-2 К-т 68 - отражен НДС  по передаваемым ценностями.

Д-т 68 К-т 19 - принят к зачету входящий НДС по принятым ранее по договору товарного кредита ценностям.

Теперь рассмотрим учет тех  же товаров у организации-заимодавца.

При выдаче займа делаются такие записи:

Д-т 58 К-т 91 - отражена стоимость  имущества, указанная в договоре займа, на счете 58 "Финансовые вложения".

Д-т 91 К-т 68 - НДС по операции, подлежащий уплате (моментом реализации признается отгрузка ценностей).

Д-т 91 К-т 10 - учетная стоимость  материалов, передаваемых по договору займа..

Теперь заимодавцу возвращают материалы:

Д-т 10 К-т 91 - возвращены материалы.

Д-т 19 К-т 91 - возвращен НДС, который можно будет принять  к зачету.

Д-т 91 К-т 58 - списана стоимость  финансовых вложений (займа) на расходы  организации.

Д-т 68 К-т 19 - принят к зачету НДС, относящийся к возвращенным материалам.

Здесь надо отметить счет 58 "Финансовые вложения" - помимо, собственно, финансовых вложений, он используется для учета займов, которые дает организация.

Если договор предусматривает  уплату процентов, например, в денежной форме, то у заемщика мы делаем такие  записи:

Д-т 91 К-т 66 - на сумму процентов, начисленных к уплате.

Д-т 66 К-т 51 - уплачены проценты за пользование товарным кредитом.

У получателя денежных средств (у заимодавца) мы делаем такую запись:

Д-т 51 К-т 76 - на сумму полученных процентов.

В соответствии с подпунктом 15 п. 3. ст. 149 НК РФ, НДС не облагаются операции по предоставлению займов в  денежной форме, а также оказание финансовых услуг по предоставлению займов в денежной форме.

Если бы проценты были возвращены в виде материалов, операции по их получению  подлежали бы обложению НДС.

Как видно, здесь можно  наблюдать интересный процесс: по результатам  операций ни заёмщик, ни заимодавец, фактически, не платят НДС, однако он участвует  в каждой из операций, причем, возможна ситуация, когда заимодавец уплатит  авансовый платеж по НДС, включив  в него НДС по переданным ценностям, но, при возврате ему аналогичных  ценностей сможет предъявить такую  же сумму НДС к зачету. Аналогичная  ситуация складывается у получателя товарного кредита - сначала она  учитывает входящий НДС на 19 счете  и не может принять его к  зачету до тех пор, пока не вернет товарный кредит. При возвращении товарного  кредита начисляется НДС, подлежащий уплате в бюджет (в нашем случае суммы входящего и исходящего НДС равны, в реальности при проведении подобной операции все может выглядеть  далеко не так гладко), после чего организация может принять к зачету входящий НДС и в итоге суммы входящего НДС и НДС, подлежащего уплате в бюджет так же взаимно уничтожаются.

Кредиты можно подразделить на нецелевые - то есть такие, средства которых организация-заемщик может  потратить на любые цели, и целевые - такие, которые берутся для определенной цели. Если заемщик использовал полученный кредит на цели отличные от тех, которые  указаны в договоре, его ждут неприятности.

Обратите внимание на то, что поступление кредитных средств  не является доходом организации, а  их выбытие - не является расходом. В  то же время, проценты за пользование  кредитом - это расходы.

2.1.5 Создание резервов. Расходы будущих периодов

В соответствии с пунктом 70 Положения по ведению бухгалтерского учета организация может создавать  резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и  гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.

Сомнительным долгом при  этом признается дебиторская задолженность  организации, которая не погашена в  сроки, установленные договором, и  не обеспечена соответствующими гарантиями.

Резерв сомнительных долгов создается на основе результатов  проведенной инвентаризации дебиторской  задолженности организации.

Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному  долгу в зависимости от финансового  состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения  долга полностью или частично.

Если до конца отчетного  года, следующего за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв в какой-либо части не будет  использован, то неизрасходованные  суммы присоединяются при составлении  бухгалтерского баланса на конец  отчетного года к финансовым результатам.

Организация при утверждении  учетной политики должна указать:

-  факт создания или отказ от создания резерва сомнительных долгов;

-  периодичность формирования резерва сомнительных долгов (ежемесячно, ежеквартально, по итогам отчетного года);

-  порядок формирования величины резерва по каждому сомнительному долгу (в размере задолженности, в доле задолженности, определяемой в зависимости от вероятности погашения долга и т. п.);

-  порядок оценки вероятности погашения долга полностью или частично, документ, которым оформляется указанная оценка, а также лицо (служба), ответственное за представление данного документа в бухгалтерию.

Помимо создания резервов сомнительных долгов в соответствии с пунктом 72 Положения по ведению  бухгалтерского учета организация  вправе создавать резервы предстоящих  расходов.

Данные резервы создаются  в целях равномерного включения  предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного  периода.

Указанной нормой предусмотрено, что организация может создавать  следующие виды резервов:

1)  на предстоящую оплату отпусков работникам;

2)  выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

3)  выплату вознаграждений по итогам работы за год;

4)  ремонт основных средств;

5)  производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства;

6)  предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий;

7)  предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката;

8)  покрытие иных предвиденных затрат и другие цели, предусмотренные законодательством РФ, нормативными правовыми актами Минфина России.

Поэтому организация при  утверждении учетной политики должна указать:

-  перечень создаваемых резервов предстоящих расходов (или отказ от создания каких-либо резервов);

-  порядок формирования величины каждого резерва (исходя из смет, на основании суммы расходов, понесенных в прошлых периодах и т. п.);

-  лицо (службу организации), ответственное за представление расчета величины каждого резерва в бухгалтерию.

В пункте 18 ПБУ 10/99 сказано, что  расходы в бухгалтерском учете  признаются в том отчетном периоде, в котором они были произведены. В некоторых случаях они осуществляются в текущем периоде, но имеют отношение  к будущим периодам. Такие затраты  называются расходами будущих периодов.

К ним относятся расходы, связанные: с горно-подготовительными  работами; подготовительными к производству работами в связи с их сезонным характером; освоением новых производств, установок и агрегатов; рекультивацией земель и осуществлением иных природоохранных  мероприятий; неравномерно производимым в течение года ремонтом основных средств (когда организация не создает  соответствующий резерв или фонд) и др.

Не всегда момент признания  расходов будущих периодов можно  установить на основании первичных  документов. В таких случаях порядок  их списания организация определяет самостоятельно. Наиболее распространенными  вариантами являются:

-  равномерное списание расходов в течение периода, к которому они относятся;

-  списание расходов пропорционально объему произведенной продукции.

Однако организация вправе разработать свой экономически обоснованный алгоритм списания расходов будущих  периодов, который закрепляется в  учетной политике.

 

 

 

 

 

 

ГЛАВА 3. УЧЕТНАЯ  ПОЛИТИКА ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

В настоящее время организации  должны оформлять как минимум  два вида внутренних нормативных  документов: учетную политику для  целей бухгалтерского учета и  учетную политику для целей налогообложения. Все аспекты учетной политики организации для целей бухгалтерского учета регламентируются Положением по бухгалтерскому учету "Учетная  политика организации" ПБУ 1/2008, утв. Приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. N 106н. Впервые понятие "учетная  политика для целей налогообложения" получило нормативное закрепление  со вступлением в силу главы 21 НК РФ "Налог на добавленную стоимость". Так, согласно п.1 ст. 167 НК РФ в учетной  политике для целей налогообложения  определяется дата возникновения обязанности  по уплате НДС (дата реализации): по мере отгрузки и предъявлению покупателю расчетных документов или по мере поступления денежных средств. В  том случае, если организация не указала в учетной политике для  целей налогообложения, какой способ определения даты реализации товаров (работ, услуг) она будет использовать для целей исчисления и уплаты НДС, то применяется способ определения  даты реализации по мере отгрузки и  предъявления покупателю расчетных  документов.

Глава 25 НК РФ "Налог на прибыль", которая вступает в действие с 1 января 2002 года, в ряде статей также  закрепляет необходимость формирования учетной политики для целей налогообложения (ст. 254, 261, 267, 307, 313, 314 и др.). Рассмотрим вопросы, требующие обязательного  отражения в учетной политики для целей налогообложения.