Современные виды, методы и системы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции

     Отличительными  особенностями попередельного метода учета от позаказного калькулирования, являются:

  - обобщение затрат  по переделам, без отнесения  к отдельным заказам - это позволяет  калькулировать себестоимость продукции  каждого передела;

  - списание затрат  производится за календарный период, а не за период изготовления заказа;

  - организуется аналитический  учет к синтетическому счету  20 «Основное производство» по  каждому переделу;

  - метод отличается  простотой и дешевизной. Нет необходимости  в заведении карточек учета  заказов, нет необходимости распределять косвенные расходы между отдельными заказами.

     Применяется  попередельное калькулирование  в отраслях промышленности с  комплексным использованием сырья,  где производственный процесс  характеризуется наличием отдельных  стадий технологического цикла с самостоятельной технологией и организацией производства. Примером таких отраслей являются: химическая, целулозно-бумажная, хлопчатобумажная, металлургическая и др. При применении попередельного метода учет организуют таким образом, чтобы обеспечить контроль за использованием материалов на производстве. На практике наиболее частым является применение балансов исходного сырья, расчетов выхода продукта или полуфабриката, отходов, брака.

     На предприятиях  с массовым производством, когда номенклатура выпускаемой продукции строго ограничена, предприятие специализируется на выпуске одного-двух изделий, также применяется попередельный метод учета.

К особенностям массового  типа производства относятся: неизменный выпуск небольшой номенклатуры изделий в больших количествах, специализированные рабочие места для постоянного выполнения закрепленной за ними операциями, малый объем ручных работ и повышенный удельный вес механизированных и автоматизированных процессов, труд рабочих специализируется на выполнении однотипных работ.

     В случае  серийного производства, т.е. производства  продукции сериями, партиями, как  правило, существенны остатки  незавершенного производства на  конец отчетного периода. В  таких случаях существует необходимость  в разделении затрат, накопленных в течение отчетного периода по дебету счета 20 «Основное производство», между готовой продукцией и остатками незавершенного производства. В данной ситуации калькуляция составляется с пересчетом полуфабрикатов в условно готовые изделия с применением метода усреднения, для списания затрат на готовую продукцию. При этом накопленные затраты на счете 20 «Основное производство», делятся на условные единицы готовой продукции.

     Условная  единица- набор затрат, необходимый  для производства одной законченной единицы продукции. Она включает в себя затраты основных материалов, заработную плату, общепроизводственные расходы.

Метод условных единиц предполагает, что для производства одной единицы  законченной продукции требуется  одна условная единица основных материалов и одна условная единица добавленных затрат.

     Калькулирование  затрат может осуществляться:

- методом ФИФО (обработка  единиц затрат происходит по  мере того, как новые изделия  поступают в обработку, т.е.  новые материалы не поступают в первый передел пока не будут обработаны первые предметы труда)

- метод усреднения (предполагает, что запасы единиц продукции  на начало периода были начаты  и закончены в пределах отчетного  периода). Наиболее предпочтение  отдается методу ФИФО.⁷

     При калькулировании себестоимости продукции с применением попередельного метода заполняют 3 аналитические таблицы. В первой таблице рассчитывают объем производства в условных единицах, во второй оценивают себестоимость одной условной единицы продукции. В заключительной -третьей таблице определяют себестоимость готовой продукции и незавершенного производства.

     Необходимой  предпосылкой калькулирования является  организация сводного учета производственных  затрат. В России сводный учет  применим только к промышленности. В промышленности применяют два варианта сводного учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции – бесполуфабрикатный и полуфабрикатный.

 При бесполуфабрикатном  варианте учета бухгалтерией  не перечисляется себестоимость полуфабрикатов собственного производства при передаче их из одного структурного подразделение в другое. Контроль осуществляется бухгалтерией оперативно, в натуральном выражении без записей на бухгалтерских счетах. Затраты на изготовление полуфабрикатов, учитываются по цехам в разрезе статей расходов. Добавленные затраты отражаются по каждому цеху (переделу) отдельно, а стоимость исходного сырья включается в себестоимость продукции только первого передела. При данном варианте себестоимость единицы готовой продукции формируется путем суммирования затрат цехов (переделов) с учетом доли их участия в процессе изготовления.

Бесполуфабрикатный метод  менее трудоемкий и простой, чем  полуфабрикатный. Достоинством бесполуфабрикатного  метода является точность и достоверность информационной базы. Однако у данного метода есть и недостатки: необходимость периодического проведения инвентаризации незавершенного производства одновременно по всем переделам, а также метод не позволяет определить себестоимость полуфабрикатов при передаче их из одного передела в другой, это необходимо в случае, когда полуфабрикат собственного производства реализуется на сторону.

     Полуфабрикатный  вариант позволяет выявить себестоимость  полуфабрикатов собственного производства  и контролировать их передвижение внутри предприятия. В стоимостном выражении затраты цехов будут складываться из стоимости полуфабрикатов собственного производства полученных из других пределов и вновь произведенных затрат.

     Этот вариант  применяется на предприятиях, реализующих полуфабрикаты на сторону. Полуфабрикатный вариант предполагает использование счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства». Калькуляция должна содержать комплексную статью такого же названия, которая в дальнейшем расшифровывается и детализируется. Эта операция повышает трудоемкость полуфабрикатного метода.

Недостаток метода повторение одних и тех же затрат в составе  себестоимости. Эта цикличность  называется внутризаводским оборотом, который подлежит исключению при  суммировании затрат по всему предприятию в целом. Достоинствами являются: возможность определения себестоимости отдельных фаз обработки полуфабриката, выявление причин отклонения от плановых или нормативных значений; учитывать незавершенное производство в местах нахождения, т.е. по отдельным переделам; нет необходимости проводить периодическую инвентаризацию для контроля за внутренним передвижением полуфабрикатов.

     Позаказный метод. Используется метод при изготовлении уникального либо выполняемого по специальному заказу изделия. Примером отраслей служат: машиностроение пошив одежды, мебель изготовляемая на заказ. Полностью отсутствует незавершенное производство, т.к. учет осуществляется по заказам. Заказ – это заявка клиента на изготовление определенного количества изделий, оформленная договором.

     Сущность  данного метода заключается в  том, что прямые затраты учитываются  в разрезе установленных статей  калькуляции по отдельным производственным  заказам. Остальные затраты учитываются  по местам их возникновения  и включаются в себестоимость отдельных заказов в соответствии с установленной базой распределения. Объектом учета является отдельный заказ. До момента сдачи заказа затраты по его изготовлению считаются незавершенным производством. Если заказ является единичным изделием, его себестоимость рассчитывается путем суммирования всех затрат. В случаях когда заказ представляет собой партию изделий, то себестоимость рассчитывается путем суммирования затрат по изготовлению всей партии. Если необходимо рассчитать себестоимость одной единицы изделия общие производственные затраты делят на количество единиц в партии. 

     Учет издержек  по каждому заказу начинается  с открытия заказа. «Открыть заказ» - значит, заполнить соответствующий  бланк заказа (или наряд на  выполнение заказа). Этот документ хранится в бухгалтерии.

     Наряд-заказ  в зависимости от потребностей  предприятия имеет различный  вид. Базовой информацией которая  обычно содержится в заказе-наряде  является: тип заказа, номер заказа (индивидуальный код), характеристика  заказа (краткое описание работ по изготовлению заказа), исполнитель, срок исполнения заказа, месяц в котором учитываются (распределяются) издержки по заказу.

     После того  как заказ-наряд составлен, в  бухгалтерию начинают поступать  первичные документы на расход  материалов, заработной платы, о потерях от брака, износе специальных приспособлений и инструментов, связанных с изготовлением данного заказа, т.е. о прямых издержках. В каждом документе проставляется номер заказа.

     Для каждого  заказа бухгалтерия открывает карточку (ведомость). В карточке накапливается информация о затратах по прямым материалам, прямым трудозатратам и общезаводским расходам, связанным с его изготовлением. Таким образом, карточка заказа является основным учетным регистром в случае использования позаказного метода калькулирования.

     В развитие  счета 20 «Основное производство»  организуется аналитический учет  по каждому заказу, т.е. количеству  аналитических счетов должно  соответствовать количество заказов.  Регистром для ведения аналитического учета является карточка заказов.

    В соответствии  с полученными первичными документами  прямые затраты материалов списываются  на соответствующие заказы и  отражаются по дебету счета  20 «Основное производство».

     На практике  косвенные расходы распределяют между отдельными заказами предварительно, пользуясь бюджетными ставками (предварительными нормативами) распределения ожидаемых косвенных расходов.

     Расчет  бюджетной ставки распределения  косвенных расходов выполняется  бухгалтерией накануне наступающего отчетного периода в три этапа:

1. Оцениваются косвенные расходы предстоящего периода.
2. Выбирается база для распределения косвенных расходов между отдельными производственными заказами, и прогнозируется ее величина.

Базу распределения  каждое предприятие выбирает самостоятельно, исходя из специфических особенностей своей деятельности, характера выполняемых заказов, их размера, количества и т.д. База распределения косвенных расходов записывается в учетной политике предприятия и не изменяется в течение всего отчетного периода.

     3.  Производится  расчет бюджетной ставки путем  деления суммы прогнозируемых  косвенных расходов на ожидаемую  величину базового показателя.⁸

Пример. Ожидаемая сумма  косвенных расходов на предстоящий  период составляет 52500 тыс. руб. Базой распределения выбрана заработная плата основных производственных рабочих, которая по предварительной оценке бухгалтерии составит 25000 тыс. руб. Бюджетная ставка распределения составит:          52500:25000=2,1

Таким образом, одному рублю  заработной платы основных производственных рабочих будет соответствовать 2,1 рубля косвенных расходов.

В дальнейшем рассчитанная бюджетная ставка используется для  калькулирования издержек по заказам.

Допустим, что в карточке учета издержек по заказу В содержится информация в тыс. руб.:

     фактически  израсходованные материалы                                  9000

      фактические  затраты на оплату труда

       основных  производственных рабочих 2600

Косвенные расходы будут  отнесены на заказ В в сумме:

         2600*2,1=5460 тыс. руб.

Себестоимость заказа составит:

9000+2600+5460=17060 тыс. руб.

 

   

      2.2. Фактический  и нормативный методы учета затрат и калькулирования

 

 

         Независимо от множества объектов учета затраты можно исследовать двумя методами – фактическим и методом учета нормативных затрат.

     Учет фактических затрат – это метод последовательного накопления данных о фактически произведенных издержках без отражения в учете данных о величине их по действующим нормам.

     Нормативный метод учета предполагает предварительное определение нормативных затрат по операциям, процессам, объектам с выявлением в ходе производства отклонений от нормативных затрат. Фактические затраты определяются алгебраическим сложением затрат по нормам и отклонений от них.

     Оба метода  направлены на выявление и  отражение в конечном счете  фактической себестоимости продукции,  но первый – путем непосредственного  учета затрат, а второй – через  отклонения от норм.

     Фактический  метод учета затрат является  традиционным и наиболее распространенным на отечественных предприятиях. Однако данный метод имеет множество недостатков, о которых пойдет речь ниже.⁹

     

 Метод учета  фактических затрат и калькулирования  фактической себестоимости.

     Учет фактических затрат строится на следующих принципах: полное и документально оформленное отражение первичных затрат на производство в системе счетов бухгалтерского учета, учетная регистрация в момент возникновения, отнесение фактически произведенных затрат на объекты их учета и носителям затрат, сравнение фактических показателей с плановыми.