Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности по условным фактам хозяйственной деятельности

       Существенность  последствий условного факта  определяется организацией исходя из общих требований к бухгалтерской отчетности.

       Для целей отражения в бухгалтерской  отчетности условные факты подразделяются на две группы:

       1.Существующие  на отчетную дату обязательства,  в связи с которыми на счетах  бухгалтерского учета создаются  резервы;

       2. Возможные обязательства, информация о которых подлежит раскрытию в пояснительной записке.

       Пример. В сентябре 2007 года опубликован федеральный закон, существенно изменяющий условия лицензирования того вида деятельности, который осуществляет ОАО «Рассвет». Закон вступает в силу с 1 января 2008 года. По оценкам юристов ОАО «Рассвет», в связи с изменением порядка лицензирования организации предстоят значительные дополнительные расходы. Однако по состоянию на 30 сентября 2007 года оценить размер уменьшения экономических выгод нельзя, поскольку на эту дату порядок представления документов для получения лицензии не утвержден.

       Следовательно, на 30 сентября 2007 года в хозяйственной  деятельности ОАО «Рассвет» существует условный факт, последствия которого не могут быть обоснованно оценены. Информация об изменении порядка лицензирования деятельности организации будет раскрыта в пояснительной записке, прилагаемой к отчетности за 9 месяцев 2007 года.

       Пример. ЗАО «Тора» в I квартале 2007 года выдало поручительство за ОАО «Омега» по кредитному договору с банком. Сумма кредита — 1 000 000 руб. По состоянию на 30 сентября 2007 года финансовый департамент ЗАО «Тора» получил информацию об ухудшении финансового положения открытого акционерного общества. В отчете, представленном в бухгалтерию, финансовые менеджеры отметили, что ОАО «Омега» не в состоянии вернуть банку сумму кредита. Вероятность такого развития событий около 60%.

       Согласно  учетной политике ЗАО «Тора» общий  уровень существенности для бухгалтерской  отчетности составляет 500 000 руб. В связи с этим ЗАО «Тора» оценивает последствия выдачи поручительства как существенные и отражает их в бухгалтерской отчетности на 30 сентября 2007 года.

       Организация создает резервы в связи с  существующими на отчетную дату обязательствами  организации, в отношении величины либо срока исполнения которых существует неопределенность, при одновременном наличии следующих условий:

       1. Существует очень высокая или  высокая вероятность, что будущие  события приведут к уменьшению  экономических выгод организации. Очень высокая или высокая вероятность обычно свидетельствует о том, что у организации существует возможность отказаться от исполнения обязательства исходя либо из требований договора или действующего законодательства, либо из сложившейся практики деятельности организации.(например, практики выплаты дополнительных выходных пособий уволенным работникам);

       2. Величина обязательства, порождаемого  условным фактом может быть  достаточно обоснованно оценена.

       Создание  резерва признается в бухгалтерском  учете расходом и в зависимости от вида обязательства относится на расходы по обычным видам деятельности или прочие расходы. Например, резервы, созданные под условные обязательства, возникающие в связи с заключенным договором, предусматривающим гарантийный ремонт, относятся на расходы по обычным видам деятельности (п.7 ПБУ 10/99 "Расходы организации"). Резервы, созданные под условные обязательства, возникающие в связи с имеющимися на отчетную дату судебными разбирательствами, признаются прочими расходами (п.11 ПБУ 10/99).

       Организация оценивает условные обязательства  в денежном выражении. Условные активы для целей, определенных ПБУ 8/01, не подлежат оценке в денежном выражении.

       В бухгалтерской отчетности организации  по каждому условному обязательству  приводятся:

       1) краткое описание характера обязательства и ожидаемого срока его исполнения;

       2) краткая характеристика неопределенностей,  существующих в отношении срока  исполнения и величины обязательства.

       Для каждого резерва, обязательно в  связи с последствиями условного  факта, дополнительно раскрывается следующая информация:

1. сумма резерва на начало и конец отчетного периода;
2. сумма резерва,  списанная в отчетном периоде в связи с признанием организации обязательства, ранее признанного условным;
3. неиспользованная (излишне начисленная) сумма резерва, отнесенная в отчетном периоде на внереализационные доходы организации.

       В конце года правильность и обоснованность величины созданных резервов подлежит инвентаризации в установленном  порядке. Сумма резерва по результатам  инвентаризации подлежит корректировке:

       - уменьшению с отнесением суммы корректировки на прочие доходы;

       - увеличению за счет суммы расходов, исходя из которых создавался резерв, при получении дополнительной информации, позволяющей уточнить сумму резерва.

       Для отражения суммы создаваемых  резервов используется счет 96 "Резервы предстоящих расходов" в корреспонденции со счетами учета затрат 20 "Основное производство" и прочих производств (по видам производств - 23, 25 и т.д.), если резервы связаны с обычными видами деятельности, и в корреспонденции со счетом 91 "Прочие расходы", если резервы создаются в связи с судебными разбирательствами или прочими фактами, не связанными с обычными видами деятельности.

Оценка  величины условного обязательства, его расчет осуществляются путем  оформления бухгалтерской справки-расчета с приложением всех обосновывающих расчет документов.

       Пример. Организация  получила в 2002  г.  решение суда   и должна выплатить штрафные санкции в размере  10 000 руб. Оспаривать данное решение организация не собирается. Под существовавшее на отчетную дату  условное обязательство был  в предыдущем отчетном году создан резерв в сумме 10.000 руб.

       Бухгалтерские записи в учете:

       - 10 000 руб. – оплачены штрафные  санкции по решению суда за  счет ранее созданного резерва  под существовавшее условное обязательство.

       либо 

       - 10 000 руб. – отражена задолженность  по оплате  штрафных санкции по решению суда за счет уменьшения созданного резерва под существовавшее  условное обязательство.     

         В  случае  недостаточности  зарезервированных  сумм  не   перекрытые резервом расходы организации отражаются в бухгалтерском учете организации в общем порядке.

       Например, если судом  присуждена выплата в сумме 12.000 руб., то не перекрытая резервом сумма  будет отнесена в нашем случае на текущие внереализационные расходы:

       - 2 000 руб.(12 000 – 10 000) – отнесены  на внереализационные расходы  присужденные  суммы, превышающие начисленный ранее  резерв.    

         В случае избыточности зарезервированных  сумм неиспользованная  сумма резерва признается внереализационным доходом организации.

       Например, если судом  присуждена выплата 8 000 руб., то оставшаяся часть резерва относится на  внереализационные расходы:

       Дебет 96    Кредит 91

       - 2 000 руб. (10 000 – 8000) – отнесены  на внереализационные доходы  суммы остатка резерва (излишне  зарезервированные  суммы). 

       Информация  о наличии и величине выданных организацией гарантий, об обязательствах, вытекающих из учтенных (дисконтированных) организацией векселей, и других аналогичных  обязательствах, принятых на себя организацией, как правило, раскрывается в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организации за отчетный период. Данное требование не зависит от степени вероятности возникновения последствий таких фактов хозяйственной деятельности.

       Из  приведенных в тексте ПБУ примеров к возможным обязательствам можно отнести судебное разбирательство о замене некачественного товара. Если расходы на такую замену по предъявленному иску незначительны, но организация недавно наладила массовое производство таких товаров  и предполагает, что в связи с подобным дефектом к ней обратятся с исками многие покупатели. В этом случае оценить обязательство в денежном выражении достаточно обоснованно не представляется возможным, однако информация о таком факте для пользователей отчетности должна быть приведена в пояснительной записке. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

       2.3 Условные активы

       Условные  активы на счетах бухгалтерского учета  не отражаются. Информация о них  раскрывается только в пояснительной  записке к бухгалтерской отчетности организации. Конечно, при условии, что существует высокая или очень высокая вероятность, что организация их получит.

       При этом в бухгалтерском балансе  за отчетный период условные активы не отражаются, а в синтетическом  и аналитическом учете отчетного  периода не производятся никакие  учетные записи.

       Информация  об условных активах в пояснительной  записке к бухгалтерской отчетности не должна содержать указания на степень  вероятности или величину оценки условного актива. То есть в пояснительной  записке бухгалтер лишь кратко описывает  характер условного актива.

       При последующем фактическом получении  актива, признанного ранее условным, в бухгалтерском учете того периода, в котором актив поступил в  собственность организации, нужно  сделать запись, отражающую получение  этого актива. Напомним, что правила  формирования в бухучете информации о доходах организаций прописаны в ПБУ 9/99.

       Согласно  п. 24  ПБУ 8/01 в исключительных случаях, когда раскрытие информации о последствиях условных фактов в полном объеме, предусмотренном настоящим Положением, наносит или может нанести ущерб организации в ходе урегулирования последствий соответствующего условного факта, то организация может не раскрывать информацию в полном объеме. При этом организация должна указать в пояснительной записке лишь общий характер условного факта и причину, по которой более подробная информация не раскрывается.

       К сожалению, в хозяйственной деятельности организации условные активы встречаются  намного реже, чем условные обязательства. К условным активам относятся  наличие информации о будущем  получении организацией государственной субсидии на покрытие каких-либо расходов, открытие наследства в пользу организации до даты регистрации права собственности на наследуемое имущество и т. д  
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

       Глава 3. Раскрытие в пояснительной записке информации об условных фактах хозяйственной деятельности.

       Порядок отражения в бухгалтерской отчетности и раскрытия в пояснительной  записке к бухгалтерской отчетности условных фактов хозяйственной деятельности регулируется  ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной деятельности», утвержденного приказом Минфина России от 29.11.2001г, № 96н, с изменениями от 18.09.2006г, № 116н, от 20.12.2007г,  № 144н.

       Гарантийные обязательства организации, судебные разбирательства, информация о наличии  и величине выданных организацией гарантий, обязательствах, вытекающих из учтенных (дисконтированных) организацией векселей:

       - содержание условного факта – характера обязательства и ожидаемого срока его исполнения;

       - краткая характеристика неопределенностей, существующих в отношении срока исполнения и величины обязательства.