Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности по условным фактам хозяйственной деятельности

       Концепция бухгалтерского учета, существовавшая в условиях централизованно планируемой  экономики, была обусловлена общественным характером собственности. Главным потребителем информации, формирующейся в бухгалтерском учете, выступало государство в лице отраслевых министерств и ведомств, планирующих органов. Действовавшая система государственного контроля решала задачи выявления отклонений от предписанных моделей хозяйственного поведения экономических субъектов.  
В условиях перехода от централизованного управления народным хозяйством к рыночному регулированию хозяйственных отношений российские организации вынуждены принимать решения в условиях действия как факторов риска, свойственных классической рыночной экономике, так и присущих экономике переходного типа. Изменение системы общественных отношений, а также гражданско-правовой среды предопределило необходимость адекватной трансформации концепции бухгалтерского учета и разработанных на ее основе правил и норм постановки и ведения бухгалтерского учета хозяйствующими субъектами, равно как и контроля за достоверностью информации, содержащейся в отчетности.  
         Достоверная информация должна давать полное и непредвзятое представление об истинном положении дел на предприятии пользователям, что позволит снизить риск принятия неадекватных экономических решений на основе отчетности. Одной из важнейших характеристик достоверной информации в отчетности является ее надежность. Самым трудновыполнимым для российского бухгалтерского учета является требование приоритета содержания перед формой. Несмотря на то, что это требование закреплено и в положении по ведения бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, и в ПБУ, на практике, активы признаются в учете только в момент перехода права собственности, таким образом, в учете доминирует юридическое понимание обязательств. Возможно, это связано с отсутствием в российском законодательстве критериев признания активов и обязательств.

                Для российских организаций характерны незавершенные на отчетную дату судебные процессы, выданные гарантийные обязательства в отношении проданной продукции, планируемое закрытие одного из подразделений, наличие заключенных договоров, подлежащих исполнению, но еще не реализованных. На практике - все эти ситуации относятся к условным фактам хозяйственной деятельности, однако на практике редки случаи отражения в отчетности такого рода информации. 
              С нашей точки зрения, отказ от признания и раскрытия условных фактов в бухгалтерской отчетности организации обусловлен следующими причинами:  
• недооценкой роли такой информации для принятия решений как внутренними, так и внешними пользователями отчетности;  
• недостаточная разработка методик оценки условных обязательств;  
• отсутствие рекомендаций по признанию информации об условных обязательствах в бухгалтерской отчетности организаций; 
              Отметим, что в связи с отсутствием информации об условных обязательствах возрастает риск принятия неадекватных экономических решений для пользователей бухгалтерской отчетности, и, прежде всего, это связано с тем, что условные обязательства могут влиять на оценку способности организации продолжать свою деятельность. 
 
 
 
 

       Глава 2 Отражение в бухгалтерской  отчетности условных фактов хозяйственной  деятельности

       2.1 Оценка последствий  условных фактов  хозяйственной деятельности

       Последствиями условного факта хозяйственной  деятельности, определяемым по состоянию на отчетную дату при формировании бухгалтерской отчетности, могут быть (см. п. 4 ПБУ 8/01):

       - условное обязательство;

       - условный актив.

       Под условным обязательством понимается последствие условного факта, который в будущем с высокой или очень высокой вероятностью может привести к уменьшению экономической выгоды организации.

       К условному обязательству относятся:

       1.Существующие на отчетную дату обязательства организации, в отношении величины либо срока исполнения которых существует неопределенность;  
            2. Обязательства, не контролируемые организацией, существование которых на отчетную дату может быть подтверждено наступлением или не наступлением будущих событий.

       Под условным активом понимается такое  последствие условного факта, которое  в будущем приведет к увеличению экономических выгод организации с высокой или очень высокой степенью вероятности.

       Оценка  последствий условного факта  хозяйственной деятельности производится в денежном выражении посредством  составления обоснованного расчета. При этом в качестве обоснования следует привести не только сам расчет, но и ссылки на различные подтверждающие документы, а так же приложить к расчету копии этих документов.

       При оценке последствий условного факта  принимается во внимание существующая практика в отношении аналогичных фактов хозяйственной деятельности, заключения независимых экспертов и др.

       При оценке последствий условного факта  и отражении соответствующей  информации в бухгалтерской отчетности организация должна исходить из требования осмотрительности.

       Согласно  п. 15 ПБУ 8/01 расчет последствий условного факта хозяйственной деятельности должен основываться на информации, доступной организации по состоянию на отчетную дату.

       При оценке условного факта хозяйственной  деятельности следует учитывать  требования п.16 ПБУ 8/01, в соответствии с которыми организация должна оценивать последствия каждого условного факта в отдельности.

       Однако  этим же пунктом ПБУ 8/01 допускается, что в ситуации, когда по состоянию  на отчетную дату существует несколько  условных фактов, аналогичных по характеру и порождаемой ими неопределенности, организация может оценивать последствия этих условных фактов в совокупности.

       В любом случае при оценке последствий  условного факта и раскрытии  соответствующей информации в бухгалтерской  отчетности организация должна исходить их требования осмотрительности.

       Согласно  п. 17. ПБУ 8/01 при оценке величины условного обязательства организация должна исходить из особенностей способа оценки:

1. путем выбора из некоторого набора значений;

Пример. По состоянию на отчетную дату организация участвует в арбитражном разбирательстве и, по оценкам специалистов, с высокой степенью вероятности решение суда будет принято не в ее пользу. Сумма потерь организации составит либо 3 млн руб., если судом будет принято решение только о возмещении прямых потерь истца, либо 4 млн руб., если будет принято решение о возмещении прямых потерь и суммы упущенной выгоды.

Вероятность принятия первого или второго  варианта решения суда составляет 50%. Тогда организация оценивает условное обязательство в сумме:

 

Эта сумма  включается в расчет резерва по условным фактам отчетного года.

2. путем выбора из интервала значений;

    Пример. По состоянию на отчетную дату организация участвует в арбитражном разбирательстве, и, по оценкам экспертов, с высокой степенью вероятности решение суда будет принято не в ее пользу. Сумма потерь организации составит от 1 до 5 млн руб. Организация оценивает условное обязательство в сумме (1 + 5): 2 = 3 млн руб. Эта сумма включается в расчет резерва по условным фактам отчетного года, а информация о максимально возможном выбытии ресурсов в сумме 5 млн руб. раскрывается в пояснительной записке.  

3. путем выбора из определенного набора интервалов значений.

Пример. По состоянию на отчетную дату организация участвует в арбитражном разбирательстве, и, по оценкам экспертов, с высокой степенью вероятности решение суда будет принято не в ее пользу. Сумма потерь организации составит либо 2 млн руб., если судом будет принято решение только о возмещении прямых потерь истца, либо 2,5-3 млн руб., если судом будет принято решение о возмещении истцу прямых потерь и суммы упущенной выгоды.

Вероятность принятия первого или второго варианта решения суда составляет соответственно 40 и 60 %.Тогда организация оценивает условное обязательство в сумме:

 

Эта сумма  включается в расчет резерва по условным фактам отчетного года, а информация о максимально возможном выбытии ресурсов в сумме 3 млн руб. раскрывается в пояснительной записке.  

       Особенности применения каждого из способов оценки приведены в таблице:

 

         В соответствии с ПБУ при  оценке величины условного обязательства  организация может принять в  расчет сумму встречного требования  или сумму требования к третьим  лицам только в тех случаях,  когда право требования возникает  непосредственно как результат условного факта, породившего данное условное обязательство, а вероятность удовлетворения требования очень высокая или высокая.

       Сложной и трудоемкой является работа по оценке вероятности наступления условного  факта, которая необходима для принятия решения о создании резерва либо о раскрытии информации в примечаниях. Основная сложность здесь заключается в том, что в данную работу вовлечены не только и не столько бухгалтеры, но и юристы, которые оценивают вероятности исхода судебного иска, маркетологи и сотрудники гарантийных служб, определяющие вероятность наступления гарантийного случая. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

            2.2 Учет условных обязательств

       Под условным обязательством понимается такое  последствие условного факта, которое  в будущем с очень высокой или высокой степенью вероятности может привести к уменьшению экономических выгод организации.

       К условным обязательствам относятся:

       1. Существующее на отчетную дату обязательство организации, в отношении величины или срока исполнения которого существует неопределенность;

       2. Возможное обязательство организации, существование которого на отчетную дату может быть подтверждено исключительно наступлением или не наступлением будущих событий, неконтролируемых организацией.

       Условные  обязательства, выраженные в иностранной  валюте, оцениваются по курсу Банка  России, установленному на отчетную дату.

       Все существенные последствия условных фактов хозяйственной деятельности подлежат отражению в бухгалтерской отчетности организации за отчетный год независимо от того, являются ли они благоприятными или неблагоприятными для организации.

       Последствия условных фактов признаются существенными, если без знания о них пользователи бухгалтерской отчетности не могут достоверно оценить финансовое состояние, движение денежных средств или результате деятельности организации на отчетную дату.