Облік та аудит власного капіталу

При перевірці формування статутного капіталу необхідно враховувати  організаційно-правову форму підприємства, що перевіряється. Тому вивчення операцій з капіталом доцільно починати з  перевірки юридичного статусу та права здійснення статутних видів  діяльності, складу засновників (учасників), структури і управління підприємства, а також фінансових можливостей  для досягнення поставлених цілей  діяльності.

Аудитору слід встановити наявність відповідних документів і дотримання процедури затвердження та державної реєстрації господарюючого суб’єкта. Оскільки юридична особа  вважається створеною не з моменту  прийняття засновниками рішення  про її створення, а з моменту  її державної реєстрації, потрібно перевірити наявність свідоцтва  про державну реєстрацію та перереєстрацію, якщо до засновницьких документів вносились  зміни.

Вивчення законності змін у складі засновників підприємства. Аудитору слід вивчити порядок виходу співвласників з підприємства, що повинен бути передбачений Статутом, а також документи, що підтверджують  згоду сторін. Зокрема, співвласник  повинен подати співзасновникам  нотаріально засвідчену письмову заяву  прос вій вихід, а загальні збори  учасників, у разі прийняття позитивного  рішення, - видати копію протоколу  або виписку з книги протоколів учасникові, який вибув з товариства. Такі документи разом з іншими документами подаються для реєстрації змін в засновницьких документах.

РОЗДІЛ 3. ШЛЯХИ ВДОСКОНАЛЕННЯ  ОБЛІКУ ТА АУДИТУ ВЛАСНОГОК КАПІТАЛУ АКЦІОНЕРНОГО ТОВАРИСТВА

3.1 Вдосконалення облікових  операцій з формування статутного  капіталу акціонерного товариства

З часу введення національних стандартів та Інструкції «291 [12] бухгалтерський облік елементів власного капіталу вважається найбільш вивченим і відомим, але це лише на перший погляд. Слід зазначити, що поза увагою спеціалістів залишились питання щодо відображення формування статутного капіталу. Тому питання  про доцільність їх вирішення  з урахуванням накопиченого практичного  досвіду потрібно ставити знову  з погляду необхідності удосконалення  практики бухгалтерського обліку –  формування статутного капіталу акціонерного товариства.

Відомо, що відображення елементів  власного капіталу залежить від організаційно-правової форми підприємства, норм чинного  законодавства та порядку формування власного капіталу цих підприємств. Розглянемо проблемні питання щодо обліку операцій з формування статутного капіталу акціонерного товариства.

Для того, щоб розібратися  з цим питанням, звернемося до порядку  утворення акціонерного товариства. Згідно із Законом України «Про господарські товариства» [21] акціонерним визначається товариство, статутний капітал якого  складається з певної кількості  акцій однакової номінальної  вартості і яке відповідає за зобов’язаннями тільки своїм майном.

Отже, створення акціонерного товариства засновники повинні оголосити  про створення акціонерного товариства, здійснити підписку на акції, провести установчі збори і державну реєстрацію.

Під час підписки потенційні акціонери зобов’язані внести на рахунок засновників не менше 10% вартості акцій, на які підписалися. Після чого вони отримують письмове зобов’язання про продаж відповідної  кількості акцій. До дня скликання  установчих зборів особи, які підписалися  на акції, повинні внести з урахуванням  попереднього внеску не менше 30% їх номінальної  вартості.

Слід зазначити, що на етапі  реєстрації інформації про випуск і  підписку на акції, коли тільки залучаються  кошти засновників та передплатників, існування самого акціонерного товариства є невизначеним, тому що може виникнути  ситуація, коли підпискою не покрито 60% загальної кількості акцій. Нагадаємо, що згідно зі ст.30 Закону України «Про господарські товариства» [21], акціонерне товариство вважається не створеним, якщо на етапі підписки незатребуваними залишились більше 40% загальної кількості акцій. Отже, на етапі реєстрації інформації про випуск і підписки на акції, розмір статутного капіталу є невизначеним. Ми вважаємо, що в цьому випадку не можна здійснювати відображення 10% і 30% внесків потенційних акціонерів традиційним записом: за дебетом 46 «Неоплачений капітал» та за кредитом 40 «Статутний капітал», тому що відповідно до чинного законодавства України облік статутного капіталу акціонерного товариства починається як облік капіталу з моменту фактичного розміщення акцій.

До реєстрації звіту про  проведення підписки на акції та проведення установчих зборів акціонерів, де приймається  рішення про створення товариства та затверджується розмір статутного капіталу, внески потенційних акціонерів слід відображати на рахунку 68 «Розрахунки  за іншими операціями», субрахунок 685 «Розрахунки  з іншими кредиторами», на підставі укладених договорів за кожним учасником (засновником) окремо. При цьому бухгалтерський запис, який необхідно скласти на дату здійснення внеску (не менша 10% вартості підписаних акцій або 30% номінальної  вартості акцій), наведено у таблиці 3.1.

Після проведення установчих зборів, реєстрації випуску  акцій і статутного капіталу товариства відображається формування статутного капіталу на фактичну суму розміщених акцій. При цьому складають загальноприйнятий  запис: Д-т 46 «Неоплачений капітал», К-т 40 «Статутний капітал».

Таблиця 3.1 – Приклад кореспонденції при здійсненні внесків

Результатом реєстрації статутного капіталу є зміна відносин між передплатниками і товариством. Це означає, що попередні внески потенційних  акціонерів переходять із складу заборгованості до складу власного капіталу акціонерного товариства. Ця зміна взаємовідносин відображається шляхом списання поточних зобов’язань товариства на зменшення  їх заборгованості як акціонерів за неоплачені акції, що буде відображено в обліку наступним записом: Д-т 685 «Розрахунки  з іншими кредиторами», К-т 46 «Неоплачений капітал».

У подальшому всі надходження  учасників акціонерного товариства зменшують їх заборгованість за акції, на які вони підписалися. Наступна оплата акцій буде відображатися традиційним  записом: Д-т «Рахунки активів», К-т 46 «Неоплачений капітал».

Таким чином, дослідження  окремих питань бухгалтерського  обліку формування власного капіталу акціонерного товариства дозволяє нам  зробити наступні висновки: до реєстрації звіту про проведення підписки на акції та проведення установчих зборів внески потенційних акціонерів (не менше 10% вартості підписаних акцій  або 30% номінальної вартості акцій) відображати на субрахунку 685 «Розрахунки  з іншими кредиторами» на підставі укладених договорів з кожним учасником (засновником) окремо.

3.2 Шляхи вдосконалення  аудиту власного капіталу акціонерного  товариства

Трансформація економіко-правового  середовища, курс на ринкові та інтеграційні перетворення в Україні супроводжуються  реформуванням бухгалтерського  обліку і аудиту. Одним із основних завдань для держави стали  розробка і адекватне застосування такої методології бухгалтерського  обліку і звітності, які орієнтовані  на зближення до міжнародних систем обліку. На сьогодні Україна вже  має певні досягнення в галузі бухгалтерського обліку, а саме прийняті: Програма реформування системи бухгалтерського  обліку із застосуванням міжнародних  стандартів; Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність  в Україні»; Міжнародні стандарти  аудиту, надання впевненості та етики, як національних та інші.

Актуальним питання обліку і аудиту акціонерних товариств  є формування видів власного капіталу. За останні три роки прийнято ряд  законодавчо-нормативних документів по розвитку акціонерних товариств  і їх адаптації в сучасних умовах господарювання. Однак методології  організації бухгалтерського обліку і аудиту не розроблено ні Закон  України «Про бухгалтерський облік  та фінансову звітність в Україні», ні в П(с)БО, ні  окремих Методичних рекомендаціях міністерств.

Наприклад, згідно Положення  про порядок реєстрації випуску  акцій, затвердженої рішенням Державної  комісії з цінних паперів та фондового  ринку від 26.04.2007 р. №942, вказано, що: при закритому (приватному) розміщені  акцій у разі збільшення розміру  статутного капіталу товариства за рахунок  додаткових внесків здійснюється реєстрація випуску акцій; при відкритому (публічному) розміщенні акцій у разі збільшення розміру статутного капіталу товариства за рахунок додаткових внесків здійснюється реєстрація випуску акцій, проспекту  емісії акцій та реєстрація звіту  про результати відкритого (публічного) розміщення акцій. У разі збільшення розміру статутного капіталу товариства за рахунок реінвестиції дивідендів або за рахунок спрямування прибутку до статутного капіталу здійснюється реєстрація випуску акцій, звіт про  результати розміщення акцій до реєстру  вального органу для реєстрації не подається. Всі ці операції можуть здійснюватись  до реєстрації змін статутного капіталу у виконавчих комітетах міської  ради. Таким чином, у разі збільшення розміру статутного капіталу за рахунок  попередніх додаткових внесків по реєстрації випуску акцій діючим Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, зобов’язань  і господарських операцій та Інструкції по його використанню не передбачено  ні один синтетичний чи аналітичний  рахунок. На мій погляд, доцільно в  складі рахунку 42 «Додатковий капітал» відкрити окремий аналітичний рахунок  Додаткові внески акціонерів і кореспонденція рахунків буде Дт 31, 30 – Кт 42. Іншим  актуальним питанням обліку і аудиту акціонерних товариств є співвідношення розміру чистих активів і статутного капіталу. Згідно ст.. 155 Цивільного Кодексу  України, якщо після закінчення фінансового  року вартість чистих активів акціонерного товариства виявиться меншою від  статутного капіталу, товариство зобов’язане  оголосити про зменшення свого  статутного капіталу та зареєструвати  відповідні зміни до статуту у  встановленому порядку. Якщо вартість чистих активів товариства стає меншою від мінімального розміру статутного капіталу, встановленого нормативними документами товариство підлягає ліквідації. Наприклад: аналіз даних синтетичного обліку, фінансової звітності підприємства за 2011 рік показує наявність чистих активів на суму 4926,0 тис. грн., а розмір статутного капіталу 5000,0 тис. грн. Таким чином, аудитор повинен в аудиторському висновку вказати про порушення статей Цивільного Кодексу України та рекомендувати підприємству зменшити статутний капітал на суму 74,0 тис. грн., або збільшити розмір чистих активів, наприклад за рахунок індексації основних засобів, зменшення довгострокових, поточних зобовязань Контролюючими органами України, на жаль, не розроблено механізм примусової зміни статутного капіталу акціонерних товариств. Тому на практиці спостерігаються одноразові випадки добровільного зменшення капіталу, хоча аналіз фінансової звітності показує про необхідність проведення пильного фінансового аналізу статей балансу для виконання вказаних вище вимог нормативних документів.

ВИСНОВКИ

Власний капітал відіграє першочергову роль у фінансовому  забезпеченні підприємства. Власні фінансові  ресурси для кожного підприємства є тією життєво необхідною частиною, без якої неможлива ні робота, ні подальше існування підприємства. Не даремно, серед класифікації загального капіталу, саме розподіл на власний  і позиковий капітал стоїть на першому місці. Наявні власні засоби дозволяють підприємству використовувати  їх як за своїм розсудом, так і  в окремих випадках по законодавчо  встановлених напрямках. Усе залежить від джерела такого фінансування за рахунок елементів власного капіталу. Розглядаючи джерела фінансування можна зазначити наступне. За рахунок  статутного капіталу можна формувати  ряд необоротних засобів, тобто  він повинний завжди знаходитися  в розпорядженні організації. Його збільшення і зменшення твердо закріплено законодавчо. Як джерело фінансування статутний капітал працює в двох випадках: – при становленні підприємства; – при додатковій емісії акцій  чи залучення додаткових паїв. Це означає, що як джерело фінансування статутний  капітал працює досить рідко. Якщо при  становленні підприємства він є  основою для його організації  і початку господарської діяльності, то залучення засобів на вже працюючому підприємстві переслідує визначені  цілі: – залучення додаткового  капіталу (у випадку, якщо ціна залучення  засобів з інших джерел робить їх недоступними, або потрібно залучити значну кількість засобів для  фінансування інвестиційного проекту); – зміна структури капіталу.

В останньому випадку  перед керівництвом може виникнути  проблема, що при новому випуску  акцій (паїв) можуть відбутися істотні  зміни в структурі власників, і не завжди ці зміни можуть позитивно  відбитися на подальшому положенні  підприємства. Додатковий капітал взагалі складно вважати джерелом фінансування діяльності підприємства, тому що він утворюється в основному за рахунок майна, придбаного підприємством за рахунок прибутку чи його переоцінки, а також різних надходжень, закріплених законодавством України. В основному додатковий капітал додає різницю вартості вже наявного майна і статутного капіталу. Витрати цих засобів також жорстко закріплено. Резервний капітал також складно розглядати як джерело фінансування, тому що напрямки його використання для окремих організацій законодавчо закріплені, для всіх інших – закріплюються установчими документами. В основному, резервний капітал використовується на покриття непередбачених збитків, втрат і виконання своїх зобов'язань, у випадку, якщо їх виконання за рахунок інших джерел неможливо. Нерозподілений прибуток, як видно, є самим великим і ефективним джерелом власних засобів на підприємстві, яким воно може оперувати у своїй господарській діяльності. Однак його розмір також залежить від ряду зовнішніх і внутрішніх факторів. Для нових підприємств головним джерелом фінансування є статутний капітал. Однак не завжди його величина реально відповідає потребі підприємства для початку здійснення своєї діяльності. Хотілося б виразити надію на те, що законодавчо будуть зроблені зміни реєстрації, які спростять процедуру як, підприємства, так і додаткового залучення засобів у статутний капітал. Приведення величини статутного капіталу до реально необхідного рівня також може допомогти створюваному підприємству почати свою статутну діяльність і підвищити довіру третіх осіб до підприємства, і як наслідок, до можливості залучення необхідних ресурсів за більш низькими цінами.

Підводячи загальний підсумок вищевказаному, вважаємо, що за минулий 2011 рік ВАТ «Київбуд» суттєво покращив власне фінансове становище. Але, в той же час підприємство продовжує політику використання короткострокових внутрішніх кредитів (заборгованість за якими на початок 2011 року складала 2000 тис. грн., і зросла наприкінці 2011 року до 8850,1 тис. грн.). І якщо можна зрозуміти необхідність залучення деяких кредитних ресурсів на протязі року в зв`язку з тим, що дефіцит власного оборотного капіталу не дає змоги підприємству розширювати діяльність за рахунок своїх резервів, то ті умови, на яких ці ресурси залучаються, а саме – непомірно високі відсоткові ставки обслуговування можуть поставити підприємство у досить скрутне становище. Така політика управління приносить деякий тимчасовий ефект поліпшення фінансового стану підприємства, але в результаті призводить його до фінансової нестабільності.

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ:

1. Бірюкова, О. Складання річної фінансової  звітності сільськогосподарськими  підприємствами [Текст] / О. Бірюкова // Бухгалтерія в сільському господарстві. – 2010 – № 3. – С. 8-12.

2. Бурденко, І.М. Проблеми бухгалтерського  обліку формування та вилучення  власного капіталу АТ [Текст] / І.М.  Бурденко // Проблеми і перспективи  розвитку банківської системи України. Т-10. – Суми, 2011. – С. 117-125.

3. Бухгалтерський  облік та фінансова звітність  в Україні [Текст]: Навч.-практ.  посібник / За ред. С.Ф. Голова. – Дніпропетровськ, 2010. – 768 с. – ISBN 966-683-033-9.

4. Бухгалтерський фінансовий облік [Текст]: Підручник / За ред. проф. Ф.Ф. Бутинця. – 3-є вид., перероб. і доп. – Житомир: ЖІТІ, 2009. – 672 с. – ISBN 966-683-015-3.

5. Бухгалтерський фінансовий облік [Текст]: Підручник для студентів спеціальності «Облік і аудит» вищих навч. закл. / За ред. проф. Ф.Ф. Бутинця – 5-е вид., доп. і перероб. – Житомир: ПП „Рута”, 2011. – 726 с. – ISBN 966-681-012-5.

6. Гольцова, С. М. Бухгалтерський облік [Текст] : навчальний посібник / С. М. Гольцова, І. Й. Плікус. – 2-ге вид., перероб. і доп. – Суми: ВТД «Університетська книга». – 2007. – 254 с. – 966-680-360-6.

7. Гончарова, Н.Н. Проблемы становления учетной политики предприятия в условиях реформирования бухгалтерского учета [Текст] / Н. Н. Гончарова // Регіональні перспективи. – 2011. – 286 с.

8. Горицкая, Н. Г. Особенности бухгалтерского учета в современных условиях [Текст] / Н. Г. Горицкая. – К.: Редакция газеты «Бухгалтерия. Налоги. Бизнес», 2012. – 352 с. – ISBN 966-957780-2.

9. Господарський кодекс України [Текст]: за станом на 20 січня 2012 р. – Х: Одіссей, 2012. – 240 с. – ISBN 9-3634-5235-4.

10. Грабова, Н.М. Теорія бухгалтерського обліку [Текст] – К.: А.С.К., 2011. – 266с. - ISBN 966-683-011-2.