Международные стандарты аудита

     В том случае, когда согласно суждению аудитора субъект не сможет непрерывно продолжать свою финансовую деятельность, аудитору следует выразить отрицательное мнение, если финансовая отчетность была подготовлена на основе допущения о непрерывности деятельности.

     Если  руководство не желает давать оценку или увеличивать период, охватываемый такой оценкой, в ответ на соответствующую просьбу аудитора, то аудитор должен рассмотреть необходимость модификации аудиторского отчета (заключения) в результате ограничения объема работы аудитора.

     В разделе «Подписание или утверждение финансовой отчетности со значительной задержкой» говорится, что в случае подписания или утверждения руководством финансовой отчетности со значительной задержкой после даты составления баланса аудитор должен проанализировать причины такой задержки. Если задержка могла быть связана с условиями или событиями, касающимися допущения о непрерывности деятельности, то аудитор рассматривает необходимость проведения дополнительных процедур, а также анализирует влияние на свои выводы наличия существенной неопределенности.

     В разделе «Перспективы государственного сектора» отмечено, что уместность допущения о непрерывности деятельности предприятий государственного сектора, получающих финансовую поддержку от центральных органов государственного управления, обычно не ставится под сомнение. Однако независимо от этого аудиторам следует провести оценку общего финансового состояния проверяемого предприятия с целью определения его способности выполнять свои обязательства. Подчеркнуто, что по мере проводимого правительством акционирования и приватизации правительственных субъектов вопросы, связанные с непрерывностью деятельности, могут приобретать все большее значение для государственного сектора.

     На  основе данного МСА разработано  ПСАД № 11 «Применимость допущения  непрерывности деятельности аудируемого предприятия», которым установлены единые требования в отношении действий аудитора по проверке правомерности применения аудируемым лицом допущения о непрерывности его деятельности при составлении финансовой (бухгалтерской) отчетности, в том числе при рассмотрении представленной руководством аудируемого лица оценки способности указанного лица продолжать непрерывно осуществлять свою деятельность.

     Сомнение  в применимости допущения непрерывности  деятельности может возникнуть у  аудитора при рассмотрении финансовой (бухгалтерской) отчетности или при выполнении иных аудиторских процедур. Признаками, на основании которых может возникнуть сомнение в применимости допущения непрерывности деятельности, являются:

     o финансовые признаки:

     o отрицательная величина чистых активов или невыполнение установленных требований в отношении чистых активов,

     o привлеченные заемные средства, срок возврата которых приближается, при реальном отсутствии перспективы  возврата или продления срока  займа либо необоснованное использование краткосрочных займов для финансирования долгосрочных активов,

     o изменение схемы оплаты товара (выполненных работ, оказанных  услуг) поставщикам на условиях  коммерческого кредита или рассрочки  платежа по сравнению с расчетами  по мере поставки товара (выполнения работ, оказания услуг),

     o существенное отклонение значений  основных коэффициентов, характеризующих  финансовое положение аудируемого  лица, от нормальных (обычных) значений,

     o неспособность погашать кредиторскую  задолженность в надлежащие сроки,

     o неспособность обеспечить финансирование  развития деятельности или осуществление  других важных инвестиций,

     o значительные убытки от основной  деятельности,

     o трудности с соблюдением условий  договора о займе,

     o задолженность по выплате или  прекращение выплаты дивидендов,

     o экономически нерациональные долговые  обязательства,

     o признаки банкротства, установленные  законодательством Российской Федерации;

     o производственные признаки:

     o увольнение основного управленческого  персонала без должной замены,

     o потеря рынка сбыта, лицензии или основного поставщика,

     o проблемы с трудовыми ресурсами  или дефицит значимых средств  производства,

     o существенная зависимость от  успешного выполнения конкретного  проекта,

     o значительный объем продажи сырья  и материалов, сравнимый с объемом выручки от реализации продукции (работ, услуг) или превышающий его;

     o прочие признаки:

     o несоблюдение установленных законодательством  Российской Федерации требований  в отношении формирования уставного  капитала аудируемого лица,

     o судебные иски против аудируемого лица, которые находятся в процессе рассмотрения и могут в случае успеха истца завершиться решением суда, невыполнимым для этого лица,

     o внесение изменений в законодательство  или изменение политической ситуации.

     Указанный перечень признаков не является закрытым. Кроме того, наличие одного или нескольких признаков не всегда становится достаточным доказательством неприменимости допущения о непрерывности деятельности при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица.

     Значение  перечисленных признаков может  снижаться под воздействием других признаков. Так, неспособность аудируемого  лица производить выплаты в обычном  порядке может быть ликвидирована  действиями его руководства по обеспечению  достаточных поступлений денежных средств за счет других источников, например за счет активов и обязательств, реструктуризации выплат в счет возврата займов или привлечения дополнительных инвестиций. Аналогичным образом потеря основного поставщика может быть компенсирована появлением альтернативного источника поставок.

     При планировании аудита аудитор должен проанализировать, существуют ли какие-либо события или условия, которые  вызывают значительные сомнения в способности  аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно.

     В ходе аудита аудитор должен внимательно следить за тем, имеются ли доказательства существования факторов, которые обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно. В случае выявления таких факторов аудитор должен рассмотреть вопрос о том, влияют ли они на проведенную аудитором оценку компонентов аудиторского риска.

     В некоторых случаях работники  аудируемого лица сами могут провести предварительную оценку применимости допущения о непрерывности деятельности на первоначальных этапах аудита. В этом случае аудитор проверяет такую оценку с целью выяснения, выявило ли руководство аудируемого лица какие-либо факторы, касающиеся допущения о непрерывности деятельности, и если выявило, то каковы связанные с этим планы руководства.

     Аудитор анализирует последствия выявленных факторов при проведении предварительной  оценки компонентов аудиторского риска. Наличие таких факторов может  оказать влияние на характер, временные  рамки и объем аудиторских  процедур.

     Аудитор должен запросить у аудируемого лица информацию о том, известно ли ему о каких-либо событиях или условиях, которые выходят за рамки периода в 12 месяцев со дня отчетной даты и которые могут обусловливать значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно.

     В случае выявления факторов, которые  обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно, аудитор должен:

     • проверить планы аудируемой организации  на основе ее оценки допущения о непрерывности деятельности;

     • с помощью необходимых аудиторских  процедур собрать достоверные аудиторские  доказательства для подтверждения  или опровержения наличия факторов существенной неопределенности, в том  числе рассмотреть последствия  любых планов аудируемого лица и  возможных смягчающих ситуацию обстоятельств;

     • потребовать от руководителей аудируемого  лица представить в письменном виде информацию, касающуюся их планов относительно деятельности в будущем.

     В том случае, когда анализ движения финансовых потоков является существенным фактором, влияющим на непрерывность деятельности аудируемого лица, аудитор должен проанализировать:

     • надежность информационных систем аудируемого  лица, предоставляющих информацию о  движении финансовых потоков;

     • обоснованность допущений, на которых  основываются прогнозы аудируемого лица.

     Кроме того, аудитор сравнивает:

     • прогнозные данные за предшествующие периоды с фактическими результатами;

     • прогнозные данные за текущий период с результатами, достигнутыми на дату проведения аудита.

     Если  допущение о непрерывности деятельности можно считать соблюдаемым, но тем не менее имеет место существенная неопределенность, аудитор устанавливает:

     • адекватно ли описываются в финансовой (бухгалтерской) отчетности факторы, которые  обусловливают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность, и планы его руководства, связанные с такими факторами;

     • указывается ли в финансовой (бухгалтерской) отчетности тот факт, что имеет  место существенная неопределенность, связанная с условиями или  событиями, которые вызывают значительные сомнения в способности аудируемого лица продолжать свою деятельность непрерывно, и то, что в связи с этим аудируемое лицо может оказаться не в состоянии реализовать свои активы и исполнить свои обязательства в ходе нормального осуществления своей деятельности.

     В случае подписания или утверждения  руководством аудируемого лица финансовой (бухгалтерской) отчетности значительно  позже отчетной даты аудитор должен проанализировать причины такой  задержки. Если задержка могла быть связана с событиями или условиями, касающимися допущения о непрерывности деятельности, аудитор рассматривает необходимость проведения дополнительных аудиторских процедур.

     Таким образом, указанными стандартами (как  МСА, так ПСАД) предусмотрено, что  на основе полученных доказательств аудитор должен установить, существует ли неопределенность, требующая четкого раскрытия сведений о ней и ее последствиях в финансовой отчетности. Под неопределенностью понимается ситуация, результат которой зависит от будущих действий или событий, находящихся вне прямого контроля субъекта, но может повлиять на финансовую отчетность (например, решение суда по предъявленному клиенту иску, удовлетворение которого потребует значительных затрат).

     Если  исследуемое допущение уместно, но имеется подобная неопределенность, то аудитор должен проверить, раскрыты ли необходимые сведения о ней в отчетности. Если это требование соблюдено, то аудитор выражает безусловно положительное мнение с поясняющим параграфом, содержащим указание на наличие неопределенности и ссылку на соответствующие примечания к отчетности. Если требуемая информация не была полностью раскрыта в финансовой отчетности, аудитор должен выразить мнение с оговоркой, сославшись на наличие существенной неопределенности.

     Если  аудитор пришел к выводу о неуместности допущения о непрерывности деятельности проверяемой организации, то он должен выразить отрицательное мнение (за исключением тех случаев, когда готовит отчетность, не декларируя соблюдения данного допущения).

     Аудиторам, которые не будут предпринимать мер, описанных в МСА 570, следует опасаться судебных разбирательств с пострадавшими пользователями информации, содержащейся в финансовой отчетности и аудиторском заключении.