Международные стандарты аудита

Автор: Пользователь скрыл имя, 05 Мая 2012 в 20:10, контрольная работа

Краткое описание

Постановлением Правительства РФ от 23.09.02 г. № 696 утверждено новое правило (стандарт) №3 "Планирование аудита", которое устанавливает единые требования по планированию аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности. Данный стандарт существенно меняет подходы к осуществлению процесса планирования аудиторской проверки.
Сравнивая действующий ранее и вновь введенный стандарты по планированию аудита, можно отметить следующие кардинальные отличия последнего:

Скачать в ZIP (42.48 Кб) Сколько стоит заказать работу?

Файлы: 1 файл

стандарты аудита.doc

— 184.00 Кб (Скачать)

Планирование аудита

	Автор: Н.В.Парушина, Аудиторская фирма «УКАП », г.Орел Т.А.Баркова, Орловский коммерческий институт
	Источник: Журнал "Аудитор" № 2 2003г

Сравнивая действующий ранее и вновь введенный стандарты по планированию аудита, можно отметить следующие кардинальные отличия последнего:

стандарту присвоен определенный по рядковый номер;

если ранее стандарт был одобрен Ко миссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ, то теперь он утвержден Постановлением Правительства РФ, т.е. является правительственным нормативным документом;

новый стандарт разработан с учетом международных стандартов аудита, т.е.ориентирован на требования международного уровня;

существенно изменилась структура стандарта.

Таким образом, вновь введенный стандарт по планированию аудита, с одной стороны, составлен с учетом требований международных стандартов аудита. С другой стороны, процесс планирования проверки изложен в нем в более сжатой по сравнению с ранее действовавшим стандартом форме, что может вызвать ряд вопросов по организации планирования и методике составления обще го плана и программы аудита.

Рассмотрим содержание процесса планирования аудиторской проверки с учетом требований стандарта "Планирование аудита".

В соответствии с п.1 стандарта его требования в первую очередь применяются к проверкам, которые аудитор проводит не первый раз в отношении аудируемого лица. Для проведения аудиторской проверки в течение первого года аудитору требуется расширить процесс планирования, включив в него дополнительно вопросы помимо тех, которые указаны в дан ном стандарте. Вопросы должны более деталь но описывать процесс планирования первично го аудита и могут быть рассмотрены во внутреннем стандарте аудиторской организации.

В соответствии с п.3 стандарта планирование - это начальная стадия проведения аудита, которая предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур.

В соответствии с п.4 стандарта планирование аудитором своей работы способствует тому, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были выделены потенциальные проблемы, а работа была выполнена с минимальными затратами, качественно и своевременно. Поэтому его рекомендуется проводить в соответствии с общими принципа ми проведения аудита, такими как: независимость, честность, объективность, профессиональная компетентность и добросовестность, конфиденциальность, профессиональное поведение, а также частными принципами: комплексность, непрерывность, оптимальность. Хотя прямое указание на необходимость использования указанных принципов при осуществлении планирования отсутствует, формулировка отдельных положений данного стандарта предполагает их применение.

В соответствии с п.6 стандарта планирование аудита позволяет также оптимально распределять работу между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке, и координировать такую работу.

Затраты времени на планирование работы зависят от масштабов деятельности аудируемого лица, сложности аудита ,опыта работы аудитора с данным лицом, а также знания особенностей его деятельности (п.5 стандарта).

Планирование аудита включает следующие основные этапы:

предварительное планирование аудита;

подготовка и составление общего плана аудита;

подготовка и составление программы аудита.

В рассматриваемом стандарте четко не выделяется содержание предварительного планирования .Однако в п.6 стандарта прямо указывается на необходимость этого этапа, поскольку, как формулируется в стандарте, получение информации о деятельности аудируемого лица является важной частью планирования работы, помогает аудитору выявить события, операции и другие особенности, которые могут оказывать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

На этапе предварительного планирования аудитору следует ознакомиться с историей развития и становления организации, ее организационно управленческой структурой, целями и видами производственной деятельности, номенклатурой выпускаемой продукции, структурой уставного капитала, технологическими особенностями производства продукции, основными операциями предприятия, основными покупателями и поставщиками, системой внутреннего контроля, оплаты труда и порядком распределения прибыли организации.

Основными целями изучения аудитором бизнеса клиента являются:

облегчение проведения аудита и повышение его качества;

предоставление клиенту действенной консультативной помощи, основанной на изучении его финансово экономического состояния.

Для этого рекомендуется собрать информацию как о внутренних, так и о внешних факторах, влияющих на экономическую деятельность экономического субъекта.

К внутренним факторам относятся структура бизнеса клиента, форма собственности и структура управления предприятием, цели и виды деятельности и основные операции клиента, стратегия деятельности фирмы, финансовая, маркетинговая политика предприятия, главные заботы руководства, ожидания от проведения аудита и т.д.

К внешним факторам относятся состояние отрасли промышленности, в которой осуществляет свою деятельность клиент, а также экономическая ситуация в стране :колебания цен, насыщенность рынка, уровень безработицы, нестабильность законодательной базы, уровень налогообложения и др.

Источниками информации об организации для аудитора могут быть устав экономического субъекта, документы о регистрации, протоколы заседания органов управления предприятия, учетная политика, бухгалтерская и статистическая отчетность, документы планирования деятельности, внутренние от четы аудиторов, внутрифирменные инструкции, документы, регламентирующие производственную и организационную структуру клиента, список его филиалов и дочерних компаний, сведения, полученные из бесед с руководством и персоналом предприятия, информация, полученная при осмотре экономического субъекта.

При оценке причин приглашения аудитора последний должен определить наиболее вероятных пользователей финансовой отчетности. Если отчетность используется достаточно интенсивно или предприятие будет продано (реорганизовано)в ближайшем будущем, аудитор должен собрать большой объем материала с подтверждением достоверности отчетности. Анализ целей проверяемого предприятия позволяет лучше понять его операции и выработать правильное мнение о проверяемой отчетности.

Сведения об операциях клиента помогают аудитору правильно оценить свои риски, составить эффективную программу проверки и сэкономить время на ее проведение.

Знание финансовой структуры предприятия позволяет аудитору установить потребности организации в средствах и источники их поступления, определить истинную платежеспособность предприятия и тем самым установить, сможет ли оно продолжать свою деятельность в будущем.

Существенное значение на предварительном этапе планирования проверки имеет анализ финансовой отчетности, который позволяет оценить финансовое положение клиента, определить важнейшие показатели хозяйственной деятельности фирмы, что по может правильно установить плановый уровень существенности, выявить слабые (критические)места в отчетности предприятия.

Данный анализ может включать в себя следующие этапы:

описание необычных для данного типа статей отчетности величин или неожиданных соотношений между ними;

объяснение важнейших изменений статей отчетности по сравнению с аналогичными статьями прошлого года или плановыми показателями;

описание влияния нестандартных приемов учета и порядка представления учетных данных в отчетности на правильность формирования учетной и отчетной информации;

расчет и контроль динамики основных финансовых показателей деятельности клиента, а также ряда аналитических коэффициентов;

заключение об изменениях в имущественном и финансовом положении предприятия и о возможности предприятия продолжать работу в будущем.

Знание учетной политики клиента позволяет аудитору разрабатывать эффективные методы проверки различных счетов. Обсуждения с работниками управления, встречи с высшим руководством и исполнительным персоналом позволяют установить основные (конкуренция, налоговые вопросы, финансовое положение предприятия, кредитная, инвестиционная политика и т.п.)и специфические проблемы, на которых руководство хотело бы сосредоточить внимание аудитора.

Посещение и осмотр основных участков, производственных единиц, складов позволяют аудитору самостоятельно убедиться в наличии и сохранности активов, сформировать представление об условиях производства.

На основе полученной информации аудитору необходимо четко определить следующее:

с какими отраслевыми рисками ему придется столкнуться;

компетентен ли он в решении специфических проблем данной отрасли;

необходимо ли привлечение экспертов для консультаций по отдельным вопросам.

На этапе предварительного планирования аудиторская организация оценивает возможность проведения аудита. В случае если аудиторская организация считает возможным его проведение, она переходит к подбору необходимых для осуществления проверки сотрудников.

После предварительного планирования аудиторской проверки аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита ,который согласно п.8 стандарта должен содержать предполагаемый объем и порядок проведения аудиторской проверки. Общий план аудита должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита (п.8 стандарта).Данное положение стандарта предполагает использование принципа комплексности и оптимальности при планировании аудиторской проверки. Принцип комплексности предполагает обеспечение взаимосвязанности и согласованности всех этапов планирования, т.е.план и программа аудита должны быть связаны между собой и не противоречить друг другу. Принцип оптимальности заключается в том, что в процессе планирования аудитору следует обеспечить вариантность планирования для возможности выбора оптимального варианта общего плана и программы аудита, т.е.определение степе ни детализации общего плана предполагает использование возможности выбора оптимального варианта общего плана. Вместе с тем форма и содержание общего плана аудита мо гут меняться в зависимости от масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяемых аудитором (п.8 стандарта). При разработке общего плана аудиторской организации рекомендуется основываться на предварительных знаниях об экономическом субъекте, а также на результатах проведенных аналитических процедур. С помощью проведения аналитических процедур аудитор может выявить области, значимые для аудита. Сложность, объем и сроки проведения аналитических процедур зависят от объема и сложности данных бухгалтерской отчетности клиента.

В соответствии с п.9 стандарта при разработке общего плана аудитору необходимо принимать во внимание следующие моменты.

1. Деятельность аудируемого лица, в том числе, общие экономические факторы и условия в отрасли, влияющие на деятельность аудируемого лица, особенности аудируемого лица, его деятельности, финансовое состояние, требования к его финансовой (бухгалтерской)или иной отчетности, включая изменения, произошедшие с даты предшествующего аудита, общий уровень компетентности руководства.

2. Системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, в том числе учетная политика, принятая аудируемым лицом, и ее изменения; влияние новых нормативных правовых актов в области бухгалтерского учета на отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности результатов финансово хозяйственной деятельности аудируемого лица; планы использования в ходе проверки тестов средств контроля и процедур проверки по существу. В процессе подготовки общего плана аудитор оценивает эффективность системы внутреннего контроля и производит оценку риска системы внутреннего контроля (контрольного риска).Система внутреннего контроля считается эффективной, если она своевременно предупреждает о возникновении недостоверной информации, а также вы являет такую информацию. При оценке эффективности системы внутреннего контроля аудитору необходимо собрать достаточное количество аудиторских доказательств. Если аудитор решает положиться на систему внутреннего контроля и систему бухгалтерского учета в процессе осуществления проверки, то он может соответствующим образом скорректировать объем предстоящего аудита.

3. Риск и существенность ,в том числе ожидаемые оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, определение наиболее важных областей для аудита; установление уровней существенности для аудита; возможность существенных искажений или мошеннических действий; выявление сложных областей бухгалтерского учета, в том числе таких, где результат зависит от объективного суждения бухгалтера. При планировании аудитору следует установить приемлемые для него уровень существенности и аудиторский риск, позволяющие считать бухгалтерскую отчетность достоверной. С помощью установленных рисков и уровня существенности аудитор выявляет значимые для аудита области и планирует необходимые аудиторские процедуры.

4.Характер,временные рамки и объем процедур, в том числе относительная важность различных разделов учета для проведения аудита; влияние на аудит наличия компьютерной системы ведения учета; существование подразделения внутреннего аудита клиента и его возможное влияние на процедуры внешнего аудита.

5.Координаци и направление работы, текущий контроль и проверка выполненной работы, в том числе привлечение других аудиторских организаций к проверке филиалов, подразделений, дочерних компаний клиента; привлечение экспертов; количество подразделений клиента и их удаленность друг от друга; количество и квалификация специалистов, необходимых для работы с данным клиентом.

В процессе планирования управления и контроля качества выполняемого аудита аудитору рекомендуется предусмотреть:

формирование аудиторской группы, численность и квалификацию аудиторов;

распределение аудиторов по конкретным участкам аудита;

инструктирование аудиторов об их обязанностях, ознакомление их с финансово хозяйственной деятельностью клиента, а также с положениями общего плана аудита;

контроль руководителя за выполнением плана и качеством работы ассистентов аудитора, за ведением ими рабочей документации и оформлением результатов аудита;

разъяснение руководителем аудиторской группы методических вопросов, связанных с реализацией процедур;

документальное оформление особого мнения члена аудиторской группы.

В процессе планирования затрат времени аудитору рекомендуется учитывать:

реальные трудозатраты;

расчет затрат времени в предыдущем периоде (в случае проведения повторного аудита)и его связь с текущим расчетом;

уровень существенности;

оценки рисков аудита.

6. Прочие аспекты ,в том числе вероятность того, что допущение о непрерывности деятельности предприятия может оказаться под вопросом; обстоятельства, требующие особого внимания; особенности договора об оказании аудиторских услуг; срок работы сотрудников аудитора; форма и сроки подготовки заключений и иных отчетов.

В общем плане аудитору необходимо определить способ проверки аудита (сплошной или выборочный)на основании результатов предварительного анализа, оценки надежности системы внутреннего контроля, оценки рисков аудита. В случае решения провести выборочный аудит аудитор формирует аудиторскую выборку.

Аудитор вправе также обсуждать отдельные разделы общего плана аудита и определенные аудиторские процедуры с работниками, а также членами совета директоров и члена ми ревизионной комиссии предприятия для повышения эффективности аудита и координации аудиторских процедур с работой персонала клиента. Данное положение стандарта так же предполагает использования принципа оптимальности при планировании аудита. При этом аудитор несет ответственность за правильную и полную разработку общего плана и программы аудита (п.7 стандарта).

Заключительным этапом процесса планирования является разработка и документальное оформление программы аудита.

Программа аудиторской проверки определяет характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита (п.10 стандарта).Таким образом, по существу программа аудита является более детальным развитием плана аудита для полного сбора информации, достаточной для составления обоснованного и объективного заключения о проверяемом субъекте в соответствии с договором.

Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы (п.10 стандарта).Из этого положения следует, что программа аудита должна быть подробно проработана по каждому разделу аудита с тем, чтобы одновременно служить руководством при выполнении задания рядовым аудитором и базовым документом для контроля выполнения работы аудиторами и ассистентами. В соответствии с п.11 стандарта аудитор в процессе подготовки программы аудита обязан принимать во внимание полученные им оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, а также требуемый уровень уверенности, который должен быть обеспечен при процедурах проверки по существу, временные рамки тестов средств контроля и процедур проверки по существу, координацию любой помощи, которую предполагается получить от аудируемого лица, а также привлечение других аудиторов или экспертов.

В процессе разработки программы следует учитывать вопросы, принятые во внимание при разработке общего плана аудита. Таким образом, в программе аудита рекомендуется детально рассмотреть все процедуры, необходимые для реализации плана аудиторской проверки, цели и задачи по каждому участку проверки, предельные сроки обработки и пре доставления материалов для составления заключения, численность необходимого для аудита персонала, объем, последовательность и содержание работы каждого аудитора и ассистента, график их работы.

Аудиторскую программу рекомендуется составлять в виде программы тестов средств контроля и в виде программы аудиторских процедур по существу. Программа тестов средств контроля представляет собой перечень процедур для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и учета. Данные тесты позволяют выявить существенные недостатки средств контроля клиента.

Аудиторские процедуры по существу включают в себя детальную проверку достоверности отражения в учете оборотов и сальдо по счетам. Для более детальной проверки аудитору следует определить, какие именно разделы бухгалтерского учета он будет проверять, и составить программу аудита по каждому раз делу учета.

Аудитору следует также документально оформить программу аудита, обозначить номе ром или кодом каждую проводимую аудитор скую процедуру с тем, чтобы в процессе работы иметь возможность делать ссылки на них в своих рабочих документах.

В соответствии с п.12 стандарта общий план и программа аудита должны по мере необходимости уточняться и пере сматриваться в ходе аудита. Планирование аудитором своей работы осуществляется непрерывно на протяжении все го времени выполнения аудиторского задания в связи с меняющимися обстоятельствами и неожиданными результатами, полученными в ходе выполнения аудиторских процедур. Причины внесения значительных изменений в общий план и программу аудита должны быть документально зафиксированы.

Данное положение подтверждает использование принципа непрерывности при планировании аудиторской проверки, который выражается в установлении сопряженных заданий группе аудиторов и увязке этапов планирования по срокам и по смежным хозяйствующим субъектам (структурным подразделениям, филиалам, представительствам).

При планировании аудита аудитору следует в случае необходимости корректировать планы и программы проведения аудита с учетом изменений в финансово хозяйственной деятельности пред приятия и результатов промежуточных аудиторских проверок.

Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской программы являются основанием для составления аудиторского отчета и аудиторского заключения, а также для формирования объективного мнения о бухгалтерской отчетности клиента. Анализируя содержание нового стандарта по планированию аудита, можно сделать вывод о том, что в отличие от предыдущего в нем не рассмотрены многие вопросы планирования аудиторской проверки, поэтому практические рекомендации по отдельным проблемам планирования, изложенные в данной статье, носят рекомендательный характер. Аудиторская организация может разработать внутренние стандарты, детально регламентирующие вопросы планирования в соответствии с требованиями данного стандарта.

БЮЛЛЕТЕНЬ Счетной палаты Российской Федерации
2003 г.	№ 3 (63)
Материалы с официального сайта Счетной Палаты РФ

Международные стандарты финансовой отчетности и аудита
(Аналитическая записка)

Фундаментальные изменения в мировой экономике, связанные с ее глобализацией, возрастание роли международной интеграции потребовали унификации бухгалтерского учета, достижения единообразия и прозрачности при составлении финансовой отчетности, особенно, в части формирования и исчисления прибыли, учета и отражения инвестируемых средств. Учет, отчетность, аудит должны основываться на единых принципах и давать пользователям такую информацию об имущественном и финансовом положении хозяйствующего субъекта, которая понятна, сравнима, значима, существенна и надежна, т.е. обладает полнотой и базируется на экономических подходах.

Очевидно, что ни один национальный финансовый рынок в отрыве от международного нормально развиваться не сможет, поэтому процесс выработки единых мировых стандартов невозможно остановить. Также невозможно нашей стране остаться вне их рамок, потому что в основе международных стандартов лежит обобщение мировой практики в области учета, отчетности и аудита, простота восприятия финансовой информации, четкая экономическая логика. Международные стандарты нужно рассматривать, прежде всего, как эффективный инструментарий для выхода на международные рынки капитала, как новый комплексный подход к формированию финансовой информации.

Вместе с тем переход на международные стандарты не должен быть самоцелью. В действительности ни одна промышленно развитая страна в мире не использует их полностью как национальные стандарты. Поэтому переход России на международные стандарты учета, отчетности и аудита следует рассматривать как отправную точку реформы и искать такие пути для адаптации международных стандартов к российской специфике, которые обеспечили бы общую сопоставимость финансовой отчетности российских и западных компаний.

Международные стандарты финансовой отчетности

Крупные корпорации, начав в конце 60-х годов XX века активно использовать в своих интересах международные рынки капитала, столкнулись с проблемой несоответствия национальных моделей бухгалтерского учета, финансовой отчетности и аудита. Поэтому в 1973 году профессиональными бухгалтерскими организациями 10 стран была образована Коллегия по международным стандартам финансовой отчетности как независимый орган частного права (г. Лондон), объединяющий в настоящее время около 150 членов более чем из 100 стран: Австралии, Канады, Франции, Германии, Японии, Мексики, Голландии, Великобритании и Ирландии, США и т.д.

Основными функциями Коллегии по международным стандартам финансовой отчетности (далее - КМСФО) являются:

 рассмотрение проблем финансовой отчетности и, при потребности, назначение руководящего комитета для выработки предварительного варианта;

 обсуждение и публикация предварительного варианта стандартов, их принятие, переработка и отмена.

КМСФО разработан 41 международный стандарт финансовой отчетности (далее - МСФО). Разработанные МСФО совместимы как с директивами ЕС, так и с общепринятыми стандартами бухгалтерии США (GAAP).

Работа КМСФО по сопоставимости и усовершенствованию стандартов продолжается, так как в настоящее время в результате широкого внедрения современных коммуникационных технологий требования к единообразному толкованию финансовой отчетности компаний значительно возросли. Инвестирование все в большей степени осуществляется в реальном времени через всемирную электронную сеть, а это еще один серьезный довод в пользу унификации учетных стандартов. Уже в самом ближайшем будущем ведение бизнеса на международном уровне будет невозможно без использования единых учетных нормативов, применимых вне зависимости от страны. МСФО, которые разрабатываются КМСФО, признаны во всем мире как эффективный инструментарий для предоставления прозрачной и понятной информации о деятельности компаний. Фактически МСФО являются лишь рекомендациями, не имеющими юридической силы, однако, в настоящее время в международном экономическом праве они достигли статуса так называемого "мягкого" закона.

Широкому распространению МСФО способствовал, в частности, рост потребности привлечения капиталов из других стран и доступа к биржевому рынку, потому что МСФО делают информацию для внешних пользователей более открытой. В результате пользователи могут оценить качество или эффективность работы руководства компании и решить держать или продавать паи компании, оставить руководство компании на посту или заменить.

МСФО, как уже отмечалось, носят рекомендательный характер, и страны могут самостоятельно принимать решения об их использовании. Но поскольку МСФО являются обобщенной практикой учета наиболее развитых учетных систем в мире (американской и европейской), то совершенно очевидно, что их слепое копирование может негативно сказаться на национальной практике бухучета. Поэтому основой перехода на международные стандарты должно быть признание общих принципов подготовки и составления финансовой отчетности. В соответствии с этими принципами "цель финансовой отчетности состоит в предоставлении информации о финансовом положении, результатах деятельности и изменениях в финансовом положении компании. Эта информация нужна широкому кругу пользователей при принятии экономических решений", т.е. инвесторам, работникам, займодавцам, поставщикам и другим торговым кредиторам, покупателям, правительствам и их органам, общественности.

Для того, чтобы информация могла использоваться на международном уровне, она должна отвечать таким качественным характеристикам, как понятность, уместность и значимость, достоверность или надежность, сопоставимость или сравнимость.

Многие финансовые институты уже сейчас осуществляют кредитование предприятий только при предоставлении отчетности, составленной в соответствии с МСФО. Например, предоставляя кредит российскому предприятию, Европейский банк реконструкции и развития, вложивший в российскую экономику порядка 3 млрд. долл. США, требует представление заверенной аудитором годовой финансовой отчетности, подготовленной в соответствии с МСФО, а также поддерживать определенный уровень финансовых коэффициентов, рассчитываемых с использованием МСФО.

Несмотря на все большее распространение МСФО, ряд стран пока не спешит переходить на новые стандарты. Это США, Канада и Великобритания. Американская система учета (GAAP) является одной из ведущих в мире. Она занимает прочные позиции, в первую очередь, благодаря самому крупному и развитому рынку в мире, предлагающему самые выгодные условия привлечения капитала. Поэтому многие иностранные компании, желающие разместить свои ценные бумаги на американском рынке, идут на значительные затраты по трансформации отчетности в соответствии с GAAP. Комитет по стандартам финансового учета США неоднократно высказывался о том, что именно эта организация должна издавать международные стандарты для использования их на рынках капитала.

МСФО и общественный (государственный) сектор экономики

Для организаций, деятельность которых определяется бюджетным финансированием или реализацией товаров (услуг) не на коммерческой основе, Международной федерацией бухгалтеров (г. Нью-Йорк) были разработаны специальные стандарты финансовой отчетности - Международные стандарты финансовой отчетности для государственного сектора (далее - МСФОГС). Так как базовый принцип указанных стандартов - это максимально возможное приближение их содержания к МСФО, то существенные отклонения от МСФО отсутствуют. В соответствии с МСФОГС составление финансовой отчетности в государственном секторе должно быть направлено не только на предоставление информации пользователям для принятия решений, но и на то, чтобы учреждение отчиталось за доверенные ему ресурсы.

Главная задача корпораций, осуществляющих учет на основании МСФО, - доступ на открытые финансовые рынки, привлечение инвестиций, прежде всего за счет продажи собственных ценных бумаг. Соответствующим образом формулируется и главная задача КМСФО - добиться признания этих стандартов со стороны Международной организации комиссий по ценным бумагам. Поэтому наряду с МСФО активно разрабатываются и МСФОГС, которые по замыслу создателей преследуют следующие цели:

 окончательное разделение бухгалтерского учета на финансовый, управленческий и налоговый;

 обеспечение прозрачности финансовых потоков;

 стандартизация приемов калькуляции затрат;

 стандартизация подходов к профицитам (дефицитам) бюджетов;

 обеспечение общих подходов к учету государственных капитальных вложений и собственности;

 обеспечение тождественности базовых учетных принципов МСФО и МСФОГС для удобства профессиональных пользователей.

К настоящему времени актуальными являются 20 стандартов МСФОГС, а всего, по оценке специалистов, их потребуется около 50.

Применение МСФОГС позволяет упростить законодательную базу учета и пресечь бесконечный поток текущих инструкций, писем, указаний, которые нередко противоречат друг другу.

МСФОГС отражают уровень сложившихся в развитых экономиках рыночных отношений, имеют международное признание, обобщают лучшую современную мировую практику в области учета, и, что немаловажно, характеризуются относительно меньшей сложностью по сравнению с известными национальными стандартами и простотой восприятия для пользователей финансовой информации во всем мире, требуют меньших затрат на разработку и внедрение.

МСФОГС фактически уже приняты в основу реформирования российского бюджетного учета, так же как в настоящее время МСФО положены в основу реформирования отечественного бухгалтерского учета. Целый ряд требований МСФОГС закреплен Бюджетным кодексом Российской Федерации. Например, статьей 240 Бюджетного кодекса Российской Федерации определены объекты бюджетного учета: доходы бюджета, источники финансирования дефицита, расходы, операции, осуществляемые в процессе исполнения бюджета (с небольшими изменениями МСФОГС 1, 2, 18, 19).

Традиционно в Российской Федерации бюджетный учет подразделяется на два сектора: учет исполнения бюджетов и учет исполнения сметы доходов и расходов бюджетных учреждений, причем, последний в нормах Бюджетного кодекса Российской Федерации содержит требования МСФОГС 1, 2, 16, 17, 18, 19. Кроме того, статья 240 Бюджетного кодекса Российской Федерации предопределяет необходимость формирования Единого плана счетов бюджетного учета, в котором должны быть отражены все объекты учета, как исполнения бюджетов, так и исполнения смет бюджетных учреждений (МСФОГС 1, 2, 3, 6).

В Единый план счетов бюджетного учета подлежат включению счета, характеризующие состояние и операции с драгоценными металлами и драгоценными камнями, недвижимым имуществом, не закрепленным за учреждениями (предприятиями) в оперативное управление (хозяйственное ведение). Указанные требования тесно перекликаются с МСФОГС 12 и 16.

Цели финансовой отчетности в общественном секторе (МСФОГС 1) направлены на то, чтобы представить информацию для принятия решений, а также на обязательность отчета за предоставленные ресурсы. Необходимо также отметить, что некоторые вопросы деятельности общественного сектора урегулированы так же в рамках МСФО. Отмеченное практически полностью относится к сфере деятельности государственных корпораций, за исключением тех, которым закон запрещает извлекать прибыль от оказания услуг населению (у нас в стране в настоящее время отсутствуют, но их появление вероятно, например, в сфере ЖКХ).

Россия и МСФО

Переход России на МСФО - это важный шаг в процессе построения взаимного доверия между Россией и международным сообществом. Увеличение корпоративной прозрачности будет означать, что инвестиции станут менее рискованными для инвесторов, а значит, более дешевыми.

Вместе с тем переход на МСФО нельзя рассматривать как единственную цель реформирования российского учета и отчетности. В действительности реформа должна быть гораздо глубже и заключаться в построении эффективной надстройки над новым типом хозяйственных отношений. В итоге должна быть создана среда, обеспечивающая формирование полезной и объективной информации о финансовом положении и результатах деятельности компаний. Невозможность перехода на МСФО "в один день" обусловлена необходимостью осуществления целого комплекса взаимосвязанных мероприятий. Так, анализ возможностей интеграции российского бизнеса в международные структуры, создания эффективной защиты национальных интересов в сфере экономики показывает, что уже сейчас Россия столкнулась с проблемами дефицита профессионалов с международными сертификатами в области бухучета, финансовой отчетности и аудита.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 6 марта 1998 года № 238 была утверждена Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, цель которой - приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и международными стандартами финансовой отчетности. Данной Программой намечена разработка предписаний (стандартов) по финансовой отчетности, содержащих основную часть требований международных стандартов.

Программой предусмотрено ввести с 2003 года требование к организаторам торговли на рынке ценных бумаг - включать в котировальные листы первого уровня ценные бумаги только тех компаний, которые представляют консолидированную финансовую отчетность, подготовленную в соответствии с требованиями МСФО и проаудированную в соответствии с требованиями российского законодательства либо в соответствии с международными стандартами аудита (далее - МСА). С 2006 года будет введено требование - допускать к торговле ценные бумаги только тех компаний, которые представляют консолидированную финансовую отчетность, подготовленную в соответствии с требованиями МСФО и проаудированную в соответствии с требованиями российского законодательства либо МСА. Данное требование означает, что в 2006 году указанные компании должны будут представить проаудированную консолидированную отчетность по МСФО за 2005 год, включая сравнительную информацию за 2004 год.

В связи с тем, что значительная доля крупнейших российских компаний - эмитентов ценных бумах - в целях листинга на американском фондовом рынке составляет отчетность по GAAP, для них вводится переходный период. Немедленный переход на МСФО для этих компаний сопряжен с очень значительными затратами, не всегда оправданными с точки зрения пользователей их отчетностью.

Следует отметить, что американские стандарты отчетности GAAP имеют тенденцию сближения с МСФО. Об этом свидетельствуют совместные консультации двух органов, устанавливающих стандарты, - Совет по стандартам отчетности США и Правление КМСФО. Кроме того, начиная с 2001 года, в Правлении КМСФО действует постоянный проект по сближению МСФО с национальными стандартами финансовой отчетности, прежде всего, с GAAP. Ожидается, что к 2005 году различия между этими двумя системами отчетности будут максимально сглажены. Таким образом, переход российских компаний, которые в настоящее время пользуются стандартами GAAP, на МСФО после 2005 года будет существенно упрощен.

Однако существует ряд других проблем. До настоящего времени в России не урегулирован правовой статус отчетности по МСФО, не принято решение о составлении индивидуальной финансовой отчетности и консолидированной отчетности по МСФО для компаний с котируемыми ценными бумагами и выборе стандартов для компаний с некотируемыми акциями, нет признанной органами власти и КМСФО официальной редакции МСФО на русском языке, и, наконец, отсутствует система контроля за достоверностью отчетности.

б) в результате саморегулирования путем введения требования обязательного аудита консолидированной финансовой отчетности, составленной по МСФО.

Кроме того, необходимо создание профессионального органа, который осуществлял бы мониторинг отчетности, представляемой российскими компаниями по МСФО. Такой орган целесообразно создать на самом раннем этапе внедрения МСФО, т.е. уже в 2003 году. Мониторинг не сможет обеспечить реальный контроль над процессом представления отчетности по МСФО, но позволит выявить основные проблемы при составлении отчетности, а также компании, нарушающие требования МСФО. Информация о компаниях, допустивших нарушения, и о самих нарушениях должна быть публична.

МСФО в деятельности Счетной палаты Российской Федерации

Мировая практика показывает, что главное внимание высших органов государственного финансового контроля должно быть уделено контролю за деятельностью органов внутреннего контроля исполнительной власти, оценке показателей, положенных в основу властных решений. Учитывая, что в МСФО отражен лучший международный опыт и тенденции развития учета, было бы целесообразно использовать данные стандарты при оценке деятельности отечественных органов внутреннего контроля.

Прямое применение МСФО в контрольной деятельности Счетной палаты возможно, например, в рамках:

 проверки экономичности деятельности администрации в соответствии с обоснованными принципами, практикой и политикой управления, а также продуктивности использования трудовых, финансовых и прочих ресурсов, включая проверку информационных систем, результатов производственной деятельности, состояния внутреннего контроля, а также методов и процесса устранения проверяемым объектом выявленных недостатков;

 проверки ежегодного исполнения федерального бюджета за истекший год для формирования предложений по оптимизации учетных операций, проводящихся Минфином России в соответствии с внутренними приказами;

 использования в качестве логической структуры информационных баз данных.

Международные стандарты аудита

МСА имеют своей целью обеспечить унификацию аудиторской деятельности и увеличить доверие к ее результатам. МСА определяют основополагающие методы аудита, призваны способствовать повышению качества аудиторской деятельности, обеспечению ее соответствия возрастающим многочисленным требованиям в области международной аудиторской деятельности, а также задают директивы по специальным вопросам аудита.

Следует отметить, что международная унификация аудиторской деятельности также является составной частью активно развивающихся в настоящее время процессов глобализации мировой экономики. Европейская федерация бухгалтеров рекомендовала соответствующей комиссии ЕС ввести МСА в ЕС с 2005 года, и такое решение уже принято.

МСА разрабатываются Комитетом по международной аудиторской практике Международной федерации бухгалтеров. Всего принято 52 стандарта и Кодекс этики Международной федерации бухгалтеров, в 2001 году два стандарта отменены, и с 2002 года действуют 50 документов. Каждый стандарт имеет предисловие, поясняющее его статус. В конце большинства стандартов приводится раздел "Перспективы государственного сектора", в котором содержатся условия применения МСА при аудите субъектов государственного сектора (раздел подготовлен Комитетом государственного сектора Международной федерации бухгалтеров).

МСА, предназначенные для применения при аудите финансовой отчетности, при их адаптации могут применяться и при аудите другой информации. МСА содержат основные принципы и процедуры, необходимые для проведения аудита, но в исключительных случаях (при наличии обоснования) аудитор может отступить от них. МСА не отменяют нормативные и методические документы, принятые в различных странах. Если национальные акты соответствуют МСА, то применяются национальные стандарты. Если национальные стандарты отличаются от МСА, то членам Международной федерации бухгалтеров необходимо придерживаться все-таки МСА.

Виды МСА и их содержание

Действующие в настоящее время МСА структурированы и сгруппированы по следующим темам:

Стандарты по вводным положениям (ISA 100-199) выполняют функцию по определению общих условий МСА или рамок аудиторской деятельности (рамочная концепция). Они определяют логику развития МСА, являются основой для разработки новых стандартов, содержат список терминов, общие указания, как по аудиторской деятельности, так и по другим услугам, связанным с аудитом.

Стандарты, распределяющие обязанности в рамках аудиторской деятельности (ISA 200-299), определяют условия заказа на аудит, примерное содержание договора на выполнение аудиторских услуг (в договоре должен быть обязательно предусмотрен неограниченный доступ аудиторов ко всей информации клиента, без каких-либо исключений, поскольку обоснованный результат проверки возможен только в этом случае), а также условия, при которых аудиторский риск (риск положительного аудиторского заключения вопреки существенным ошибкам в отчетности) должен быть снижен до приемлемого минимума.

Стандарты по планированию аудиторской деятельности (ISA 300-399) требуют, что при планировании аудиторской проверки следует четко определить круг проверяемых вопросов, состав сотрудников, которые будут участвовать в проверке (имеется ли достаточное количество сотрудников, достаточно ли они компетентны в вопросах, связанных с заказом), необходимость привлечения внешних экспертов, специалистов других аудиторских фирм. При этом обязательно должны учитываться результаты работы внутренних контрольных органов клиента.

Стандарты по использованию результатов внутреннего контроля (ISA 400-499) исходят из принципа необходимости оценки в рамках внешнего контроля эффективности внутреннего контроля. В ходе планирования аудиторской проверки обязательно следует изучить общее отношение, осведомленность и практические действия руководства предприятия по отношению к системе внутреннего контроля. Поскольку благоприятная среда внутреннего контроля является предпосылкой для работоспособной системы внутреннего контроля, оценка контрольной среды в серьезной степени влияет на выбор стратегии аудита. Эффективный внутренний контроль снижает контрольный риск. Изучив корпоративную культуру в отношении внутренней проверки, формализованный ход процесса внутреннего контроля и убедившись, что механизм внутреннего контроля действует эффективно и надежно, аудитор может скорректировать внешнюю проверку в сторону упрощения. Таким образом, эффективный внутренний контроль позволяет упростить контроль внешний, и, соответственно, снизить затраты на его проведение. После оценки риска ошибок аудитор должен определить стратегию аудита. При низком контрольном риске необходимы обширные системные и функциональные тесты, а при отдельных проверках - преимущественно операции аналитического характера, в то время как при высоком контрольном риске следует отказаться от системных и функциональных проверок и выполнить обширные отдельные проверки при незначительном объеме операций аналитического характера.

Стандарты, определяющие аудиторские доказательства (ISA 500-599), устанавливают, что аудитор должен получить достаточное количество соответствующих доказательств, позволяющих сделать обоснованное аудиторское заключение, при этом для получения аудиторских доказательств могут использоваться также внешние данные, подтверждающие те или иные элементы проверки. В этих стандартах приведены примеры процедур проверки. В ходе проверок необходимо особенно обратить внимание на оценку:

 обоснованности допущения непрерывности деятельности экономического субъекта (поскольку если при проверке не исходить из непрерывности деятельности предприятия (например, компания близка к банкротству, создана для реализации конкретного проекта, готовится к продаже и т.д.), то необходимо применить совершенно иные методы проверки);

 событий после отчетной даты и их влияние на финансовую отчетность;

 влияния операций между аффилированными лицами на отчетность.

На основании оригинальных материалов, бухгалтерских документов и прочих материалов получают аудиторские доказательства, их которых после сравнения с отдельными положениями в бухгалтерской отчетности делаются аудиторские выводы, достаточный объем которых позволяет выработать мнение аудитора, являющиеся основанием для аудиторского отчета и заключения о достоверности финансовой отчетности клиента.

Стандарты, предусматривающие работу аудитора с информацией третьих лиц (ISA 600-699), регулируют вопросы использования информации других аудиторов, взаимодействие со службой внутреннего аудита, использования работы экспертов.
Стандарты, посвященные итоговым аудиторским заключениям и отчетности (ISA 700-799), устанавливают, что заключения могут быть безусловно положительными (ошибок нет или все они скорректированы); условно положительными (незначительные недоработки в отчетности, например, недостаточная информация об аффилированных лицах); отрицательными (например, если клиент заявил о непрерывности деятельности фирмы, а проверка показала иное и, соответственно, следует применять принципиально иные методы проверки). МСА также предусматривают возможность отказа от составления аудиторского заключения (например, в случае, если клиент не представляет затребованную аудитором информации или препятствует ее получению).
Стандарты, регулирующие специальные вопросы (ISA 800-899), определяют вопросы проверки информации, ориентированной на будущее (финансовой информации, служащей основой для прогнозирования возможных событий в будущем).
Стандарты, регулирующие сопутствующие аудиту услуги (ISA 900-999).
Стандарты, дополняющие положения по вопросам международной практики аудита (IAPS 1000-1100).

Актуальные вопросы совершенствования МСА

Совершенствование МСА осуществляется путем небольших ежегодных улучшений в сочетании с относительно крупными изменениями один раз в несколько лет. В настоящее время наиболее актуальными вопросами в этой области являются следующие:

а) существует мнение, что отчет аудитора должен более категорично подтверждать достоверность отчетности (аудиторский риск должен стремиться к нулю). Подобная тенденция приведет к необходимости перестройки всей системы проведения аудиторской деятельности, так как выборочных проверок недостаточно, чтобы подтвердить полную достоверность отчетности. Масштабы проверок придется существенно увеличить, соответственно вырастет их стоимость. Однако вопрос, приведет ли рост объема аудиторской проверки (и, соответственно, ее удорожание) к большей надежности аудиторских заключений, остается дискуссионным и требует значительной проработки;

б) в целях подтверждения финансовой отчетности предполагается большее внимание уделять информации третьих лиц как заслуживающей большего доверия, чем информация клиента;

в) в целях усиления независимости аудитора предполагается внести соответствующие дополнения в Этический кодекс (Code of Ethics) аудитора;

г) рассматривается вопрос об изменении стандарта, регулирующего действия в случае обнаружения фактов обмана и ошибок при проведении аудиторских проверок. Предполагается, что целесообразно в аудиторские комиссии включать специалистов, имеющих практический опыт в раскрытии фактов мошенничества. В последнее время, исходя из обнаружившихся в практической аудиторской деятельности ситуаций (например, скандал с американской компанией "Enron"), ведется также дискуссия о том, как должен действовать аудитор в случае, если отчетность клиента составлена согласно всем предписаниям, но у аудитора складывается мнение, что отчетность не соответствует фактическому положению дел.

Российские правила (стандарты) и МСА

В Российской Федерации 7 августа 2001 года принят Федеральный закон "Об аудиторской деятельности", статьей 9 которого определено, что правила (стандарты) аудиторской деятельности с сентября 2002 года утверждаются Правительством Российской Федерации. До этого они утверждались Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации. Указанной Комиссией утверждены 37 правил (стандартов) аудиторской деятельности и перечень терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 6 февраля 2002 года № 80 "О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности" Минфин России определен уполномоченным федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим государственное регулирование аудиторской деятельности, и ему поручено обеспечить разработку и представление в Правительство Российской Федерации проектов федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 23 сентября 2002 года № 696 "Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности" утверждены 6 таких стандартов.

Состав МСА и российских правил (стандартов)

Из приведенных данных видно, что российскими правилами (стандартами) аудиторской деятельности охвачены главные направления аудиторской деятельности. Однако в связи с тем, что разработка МСА и их совершенствование продолжаются, соответственно, продолжается и работа над российскими правилами (стандартами).

МСА и контрольно-счетные органы Российской Федерации

На первый взгляд, МСА и процесс их внедрения в Российской Федерации не должны оказывать существенного влияния на деятельность органов государственного финансового контроля, к которым относятся Счетная палата Российской Федерации и контрольно-счетные органы субъектов Российской Федерации. Традиционный подход предполагает основной задачей контрольно-счетных органов Российской Федерации проведение аудита соответствия и финансового аудита, т.е. проверок финансовой отчетности получателей бюджетных средств на предмет ее соответствия законодательным и иным установлениям (нормативный акт о бюджете на очередной год, бюджетная роспись, бюджетные ассигнования, лимиты бюджетных обязательств, сметы и т.д.) и проверок целевого использования выделенных из бюджета средств. Однако если осуществлять и аудит эффективности, то значение МСА весьма возрастает, особенно в вопросах инвестиционной политики государства и развития реального сектора экономики.

Проверки эффективности использования государственных средств, осуществленные с использованием методов и критериев МСА, должны, во-первых, дать возможность сопоставить результаты использования бюджетных средств с результатами, достигнутыми при аналогичных или достаточно близких ситуациях в зарубежных странах, и, во-вторых, явиться для зарубежных и отечественных инвесторов своего рода "государственной гарантией" эффективной работы проверяемых хозяйствующих субъектов.

Использование МСА в работе Счетной палаты Российской Федерации возможно при создании внутренних методических документов, определяющих порядок осуществления контрольно-ревизионных и экспертно-аналитических мероприятий. Так, МСА 100 "Задания, обеспечивающие уверенность" предусмотрено, что "планирование и надзор за выполнением должны происходить непрерывно на протяжении всего задания. По ходу выполнения задания может возникнуть необходимость в изменении планов" (пункт 41), что "доказательства, полученные из внешних источников, более надежны, чем доказательства, полученные из внутренних" (пункт 54а). Порядок получения и использования внешних подтверждений определен МСА 505 "Внешние подтверждения". Предлагается дополнить соответствующими положениями Регламент Счетной палаты Российской Федерации и стандарт № 1-2 "Порядок организации и проведения ревизии и проверки Счетной палатой Российской Федерации" рекомендациями о получении сведений из внешних источников.

В приложении к МСА 240 "Мошенничество и ошибка" приведены примеры условий или событий, повышающих риск мошенничества или ошибок. Возможна разработка аналогичного приложения к внутренним стандартам Счетной палаты Российской Федерации.

МСА 1009 "Методы аудита с помощью компьютеров" содержит рекомендации по автоматизации процедур аудита. Целесообразно в практике работы Счетной палаты Российской Федерации предусмотреть возможность использования программ анализа финансово-экономической деятельности предприятий и организаций.

МСА 560 "Последующие события" содержит рекомендации по действиям аудитора в случае обнаружения каких-либо новых фактов после подписания отчета. В практике работы Счетной палаты Российской Федерации такие случаи имеются, в связи с чем возможно дополнение методических материалов Счетной палаты Российской Федерации такого рода рекомендациями.

Использование МСА возможно при подготовке федеральных нормативных актов. Так, МСА 240 "Ответственность аудитора по рассмотрению мошенничества и ошибок в ходе аудита финансовой отчетности" (пункт 68) предлагает аудитору финансового учреждения в обязательном порядке докладывать надзорному органу о фактах обнаружения мошенничества и существенных ошибок. Подобной нормой можно бы было дополнить Федеральный закон "Об аудиторской деятельности".

На отдельных предприятиях (организациях), акции которых котируются на международном рынке ценных бумаг, аудит финансовой отчетности осуществляется в соответствии с МСА. Поэтому распоряжением Правительства Российской Федерации от 17 июля 1998 года № 968-р предусмотрено проведение аудита в соответствии с международными стандартами с 1998 года в ОАО "Газпром", ОАО РАО "ЕЭС России" и ОАО "Транснефть", с 1999 года - в МПС России. При проверках этих организаций Счетной палате Российской Федерации желательно учитывать данный факт.

При проведении ревизий и проверок (с соответствующим уточнением стандарта № 1-2 "Порядок организации и проведения ревизии и проверки Счетной палатой Российской Федерации") целесообразно использовать положения МСА 520 "Аналитическая подготовка к аудиту", предусматривающие необходимость аналитической подготовки к аудиту на стадии его планирования (предварительное ознакомление с объектом проверки и сферой его деятельности, выявление и предварительная оценка рисков аудита). Учет этих положений позволит более качественно подготовить контрольное мероприятие (определить его вид, объем работ, состав инспекторов и сроки мероприятия).

МСА 550 "Связанные лица" предусматривает проверку операций, осуществленных экономическим субъектом, с аффилированными лицами (дан перечень операций, на которые необходимо обратить внимание). Согласно российским правилам в пояснительной записке к годовому бухгалтерскому отчету приводится только список аффилированных лиц (состав хозяйственных операций, произведенных с этими лицами, не раскрывается). Представляется целесообразным в методических документах Счетной палаты Российской Федерации привести рекомендации о проверке операций с аффилированными лицами.

В настоящее время в Российской Федерации практически не высказывается сомнений о целесообразности постепенного внедрения в российскую практику МСФО и МСА. Их изучение для сотрудников Счетной палаты Российской Федерации (особенно с учетом смещения акцента в ее деятельности в сторону аудита эффективности) и контрольно-счетных органов субъектов Российской Федерации на современном этапе должно стать важной задачей.

Аудитор Счетной палаты
Российской Федерации

Ю. М. ВОРОНИН

Правило (стандарт) №3
"Планирование аудита"

Введение

1. Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования по планированию аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности (далее именуется - аудит), применяется в первую очередь к проверкам, которые аудитор проводит не первый год в отношении данного аудируемого лица. Для проведения аудиторской проверки в течение первого года аудитору требуется расширить процесс планирования, включив в него вопросы помимо тех, которые указаны в настоящем правиле (стандарте).

2. Аудиторская организация и индивидуальный аудитор (далее именуются - аудитор) обязаны планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно.

3. Планирование аудита предполагает разработку общей стратегии и детального подхода к ожидаемому характеру, срокам проведения и объему аудиторских процедур.

Планирование работы

4. Планирование аудитором своей работы способствует тому, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были выявлены потенциальные проблемы и работа была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно. Планирование позволяет эффективно распределять работу между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке, а также координировать такую работу.
5. Затраты времени на планирование работы зависят от масштабов деятельности аудируемого лица, сложности аудита, опыта работы аудитора с данным лицом, а также знания особенностей его деятельности.
6. Получение информации о деятельности аудируемого лица является важной частью планирования работы, помогает аудитору выявить события, операции и другие особенности, которые могут оказывать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.
7. Аудитор вправе обсуждать отдельные разделы общего плана аудита и определенные аудиторские процедуры с работниками, а также с членами совета директоров и членами ревизионной комиссии аудируемого лица для повышения эффективности аудита и координации аудиторских процедур с работой персонала аудируемого лица. При этом аудитор несет ответственность за правильную и полную разработку общего плана и программы аудита.
Общий план аудита

8. Аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки. Общий план аудита должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита. Вместе с тем форма и содержание общего плана аудита могут меняться в зависимости от масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяемых аудитором.
9. При разработке общего плана аудита аудитору необходимо принимать во внимание:

а) деятельность аудируемого лица, в том числе:

общие экономические факторы и условия в отрасли, влияющие на деятельность аудируемого лица;

особенности аудируемого лица, его деятельности, финансовое состояние, требования к его финансовой (бухгалтерской) или иной отчетности, включая изменения, произошедшие с даты предшествующего аудита;

общий уровень компетентности руководства;

б) системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, в том числе:

учетную политику, принятую аудируемым лицом, и ее изменения;

влияние новых нормативных правовых актов в области бухгалтерского учета на отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности результатов финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица;

планы использования в ходе аудиторской проверки тестов средств контроля и процедур проверки по существу;

в) риск и существенность, в том числе:

 ожидаемые оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, определение наиболее важных областей для аудита;

 установление уровней существенности для аудита;

 возможность (в том числе на основе аудита прошлых лет) существенных искажений или недобросовестных действий;

 выявление сложных областей бухгалтерского учета, в том числе таких, где результат зависит от субъективного суждения бухгалтера, например, при подготовке оценочных показателей;

г) характер, временные рамки и объем процедур, в том числе:

 относительную важность различных разделов учета для проведения аудита;

 влияние на аудит наличия компьютерной системы ведения учета и ее специфических особенностей;

 существование подразделения внутреннего аудита аудируемого лица и его возможное влияние на процедуры внешнего аудита;

д) координацию и направление работы, текущий контроль и проверку выполненной работы, в том числе:

 привлечение других аудиторских организаций к проверке филиалов, подразделений, дочерних компаний аудируемого лица;

 привлечение экспертов;

 количество территориально обособленных подразделений одного аудируемого лица и их пространственную удаленность друг от друга;

 количество и квалификацию специалистов, необходимых для работы с данным аудируемым лицом;

е) прочие аспекты, в том числе:

 возможность того, что допущение о непрерывности деятельности аудируемого лица может оказаться под вопросом;

 обстоятельства, требующие особого внимания, например, существование аффилированных лиц;

 особенности договора об оказании аудиторских услуг и требования законодательства;

 срок работы сотрудников аудитора и их участие в оказании сопутствующих услуг аудируемому лицу;

 форму и сроки подготовки и представления аудируемому лицу заключений и иных отчетов в соответствии с законодательством, правилами (стандартами) аудиторской деятельности и условиями конкретного аудиторского задания.

Программа аудита

10. Аудитору необходимо составить и документально оформить программу аудита, определяющую характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы. В программу аудита также могут быть включены проверяемые предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по каждой из областей аудита и время, запланированное на различные области или процедуры аудита.
11. В процессе подготовки программы аудита аудитор обязан принимать во внимание полученные им оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, а также требуемый уровень уверенности, который должен быть обеспечен при процедурах проверки по существу, временные рамки тестов средств контроля и процедур проверки по существу, координацию любой помощи, которую предполагается получить от аудируемого лица, а также привлечение других аудиторов или экспертов. В процессе разработки программы аудита следует учитывать вопросы, указанные в пункте 9 настоящего правила (стандарта).

Изменения в общем плане и программе аудита

12. Общий план аудита и программа аудита должны по мере необходимости уточняться и пересматриваться в ходе аудита. Планирование аудитором своей работы осуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания в связи с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами, полученными в ходе выполнения аудиторских процедур. Причины внесения значительных изменений в общий план и программу аудита должны быть документально зафиксированы.

Информация о работе Международные стандарты аудита