Бухгалтерский и управленческий учет

В зависимости  от принятой организацией учетной политики фактическая себестоимость готовой  продукции списывается с кредита  счета 20 "Основное производство" в дебет счетов 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", 43 "Готовая продукция" или 90 "Продажи". Если часть готовой  продукции организация направляет на собственные нужды, такие материальные ценности приходуются по их фактической  производственной себестоимости на соответствующие счета учета  этих материальных ценностей.

Расходы, связанные с реализацией продукции (работ, услуг), учитываются в течение  месяца на счете 44 "Расходы на продажу". В конце месяца эти расходы  списываются в части, относящейся  к реализованной продукции, на счет 90. Расходы на продажу могут распределяться между отдельными видами продукции  ежемесячно исходя из их веса, объема, производственной себестоимости или  других показателей.

При несовпадении момента отгрузки и момента перехода права собственности на продукцию  расходы распределяются между отгруженной  и реализованной продукцией . Волков Н.Г. Практическое пособие по бухгалтерскому учету. - М.; Бухгалтерский учет. 2002. -с. 201.. Для этого определяется:

а) сумма  расходов на продажу, приходящаяся на остаток отгруженной, но не реализованной  продукции на начало месяца;

б) сумма  расходов на продажу, осуществленных в  текущем месяце;

в) стоимость  по учетным ценам остатка отгруженной, но не реализованной продукции на начало месяца;

г) стоимость  по учетным ценам отгруженной  продукции за месяц;

д) средний процент расходов на продажу;

е) стоимость  по учетным ценам реализованной  в текущем месяце продукции;

ж) сумма  расходов на продажу, подлежащая списанию на счет 90.

Рассмотрим  теперь порядок калькулирования.

Выбор объектов калькулирования обусловливается:

- особенностями  применяемого технологического  процесса производства;

- характером  продукции;

- особенностями  организационной структуры предприятия;

- целями  калькулирования.

С учетом данных факторов объектами калькулирования могут быть продукт, часть продукта, группа однородных продуктов (продуктовое направление), группа одноименных продуктов (серия), набор продуктов (заказ), причем как по затратам производства в целом (законченные обработкой), так и по отдельным производственным операциям (переделам, стадиям, фазам) Методика учёта и анализа себестоимости продукции. А.Ф. Аксененко, В.В. Новиков, В.И. Сидоров и др.; Под ред. А.Д. Шеремета. - М.: Финансы и статистика, 2002. -с.87..

Процесс калькулирования упрощается, а результаты калькулирования становятся более достоверными, когда объекты калькулирования устанавливаются применительно к технологическим процессам изготовления продуктов. Для этого объект калькулирования должен быть кратен (то есть включать один или несколько) технологическим переходам.

В зависимости  от целей калькулирования объектом калькулирования может быть как готовый продукт, так и продукт разной степени готовности. Например, для определения уровня затрат и рентабельности производства отдельных видов продуктов необходимо калькулирование готовых продуктов. Для целей внутрифирменного коммерческого расчета, управления производством, определения цены реализации незавершенных производством продуктов (полуфабрикатов) необходимо калькулирование себестоимости продуктов по определенным технологическим переходам (то есть неоконченных обработкой продуктов) внутри центров ответственности и мест возникновения затрат.

Кроме того, необходимо использование вспомогательных  объектов калькулирования. Такими объектами могут быть забракованные продукты разной степени готовности, отходы.

Если  объект калькулирования - это вид продукта (части продукта, группы продуктов) разной степени готовности, то калькуляционная единица является количественным измерителем объекта калькулирования.

Принято выделять следующие основные виды калькуляционных  единиц:

- натуральные  количественные - штуки, тонны, киловатт - часы, метры и т.д.;

- условно  - натуральные - 100 условных пар  обуви, тонна условного чугуна, 1000 условных консервных банок  и т.д.;

- условные  калькуляционные единицы, предусматривающие  определенное содержание полезного  вещества в продукте - химические  продукты с определенным содержанием  кислоты или щелочи, молочные  продукты с определенным процентом  жирности и т.д.;

- стоимостные  единицы;

- единицы  работы персонала или средств  труда - нормо - час работы специалиста, машино - день, тонно - километр перевозок и т.д.

Натуральные единицы выгодно отличаются тем, что они часто совпадают с  носителями затрат.

Условно - натуральные единицы и единицы  работы применяют в случаях, когда  при большой номенклатуре продуктов  затруднено калькулирование по всем наименованиям. Но такой подход оправдывает себя, если структура ассортимента производимых продуктов и нормы затрат для отдельных продуктов неизменны.

В производствах, где из одних исходных материалов производятся продукты с близкими по характеру, но с разными по эффективности  потребительскими свойствами (например, с разным содержанием полезного  вещества) в качестве калькуляционной  единицы выбирается продукт (реальный или условный) с определенной величиной  потребительной стоимости (например, с  определенным содержанием полезного  вещества).

Единицы работы используются в производствах, цель которых - не изготовление продукции, а оказание услуг.

Для целей  перспективного планирования возможно применение укрупненных калькуляционных  единиц.

1.2 Нормативный метод учета затрат  и калькулирования себестоимости

В условиях применения нормативного метода учета  затрат на производство продукции осуществляется анализ фактических расходов в сопоставлении  с плановыми, для чего используются нормативные калькуляции.

Основными задачами нормативного метода учета  затрат на производство являются:

- своевременное  предупреждение нерационального  расходования материальных, трудовых  и финансовых ресурсов в хозяйстве;

- содействие  выявлению имеющихся в производстве  резервов.

Нормативный метод как совокупность способов и приемов учета и контроля за выполнением заданий по снижению себестоимости продукции является важным средством управления формированием затрат на производство. Этот метод предусматривает создание системы действующих прогрессивных норм и нормативов и на ее основе калькуляции нормативной себестоимости, выявление и учет затрат, связанных с отклонениями от действующих норм и нормативов, исчисление фактической себестоимости продукции (работ, услуг) на основе предварительно составленных калькуляций нормативной себестоимости продукции.

Основой нормативного метода учета является нормативная база, представляющая собой  комплекс прогрессивных научно обоснованных трудовых, материальных и финансовых норм и нормативов, порядок и методы их формирования, обновления и использования  при разработке перспективных и  текущих планов, а также при  организации подготовки и контроля норм и нормативов на всех уровнях  планирования . Волков Н.Г. Практическое пособие по бухгалтерскому учету. - М.; Бухгалтерский учет. 2002. -с. 245..

Нормы затрат разрабатываются на каждый вид  полуфабрикатов, узлов, деталей, продукции (работ) в условиях достигнутого в  организации уровня технологии и  организации производства и труда  и служат для непосредственного  отпуска материальных ресурсов на производственные нужды и расчета заработной платы.

Анализ  себестоимости продукции начинается с оценки выполнения плана по затратам на 1 руб. товарной продукции, а затем  анализируется себестоимость выпущенной продукции и себестоимость единицы  важнейших изделий.

До начала производственного процесса проводится предварительное нормирование затрат. Как правило, нормативные затраты  определяются по следующим статьям  расходов:

основные  сырье и материалы;

оплата  труда основных производственных рабочих;

накладные расходы.

Нормы расходов сырья и материалов и  нормы оплаты труда основных производственных рабочих исчисляются на единицу  продукции. Для расчета накладных  расходов составляются сметы, которые  носят постоянный характер. В случае значительных колебаний объема производства, которые могут привести к изменению  величины накладных расходов, составляются скользящие сметы с разбивкой  всех статей накладных расходов на постоянные и переменные элементы. Для переменной части разрабатываются  нормативные величины. Для расчета  стандартной себестоимости нормативные  затраты на сырье и материалы, на оплату труда и нормативные  накладные расходы суммируются.

В ходе осуществления производственной деятельности фиксируются все факты отклонений от нормативных показателей. На основе детального анализа причин отклонений разрабатываются управленческие решения  по устранению этих причин. Одним из результатов может стать, в частности, уточнение самих стандартов.

Нормативный метод учета используют, как правило, в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным производством  разнообразной и сложной продукции. В этом случае отдельные виды затрат на производство учитываются по текущим  нормам; обособленно ведется оперативный  учет отклонений фактических затрат от норм с указанием места их возникновения, причин и виновников; фиксируются  изменения текущих норм в результате внедрения организационно-технических  мероприятий, и определяется влияние  этих изменений на себестоимость  продукции. В итоге фактическая  себестоимость продукции (Зф) исчисляется по формуле:

Зф = Зн + О + И,

где Зн - затраты по текущим нормам;

О - величина отклонений от них;

И - изменения  норм.

В бухгалтерском  учете оценка готовой продукции  по нормативной (плановой) производственной себестоимости предусмотрена в  п.59 Положения по ведению бухгалтерского учета. Вариант оценки готовой продукции  по нормативной себестоимости применяется  в отраслях с массовым и серийным характером производства, а также  производства изделий обширной номенклатуры (п.205 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов).

Для учета  изготовленной продукции по нормативной  себестоимости служит счет 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)". По дебету счета 40 отражается фактическая производственная себестоимость продукции в корреспонденции  со счетами учета затрат на производство 20 и 23. По кредиту счета 40 отражается нормативная себестоимость выпущенной продукции в корреспонденции  со счетами 43 "Готовая продукция", 90 "Продажи" и др. Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 на последнее число месяца определяется отклонение фактической  производственной себестоимости продукции  от нормативной. Превышение фактической себестоимости над нормативной (перерасход) списывается со счета 40 в дебет счета 90 независимо от того, вся ли выпущенная продукция была реализована в отчетном периоде. Экономия, то есть превышение нормативной себестоимости над фактической, сторнируется по кредиту счета 40 и дебету счета 90.

Нормативный метод основан на создании и утверждении  в организации системы нормативов и норм, на основании которых составляют калькуляции нормативной (стандартной) себестоимости продукции (работ, услуг), выявляют и учитывают затраты, связанные  с отклонением от действующих  нормативов и норм.

Основные  элементы нормативного метода:

составление нормативных калькуляций по изделиям с учетом изменений норм на начало текущего месяца;

раздельный  учет производственных затрат по нормам и отклонениям от них;

учет  изменений норм, составление отчетных калькуляций.

Отклонения  подразделяются на положительные и  отрицательные (экономия или перерасход, например, сырья и материалов). Если в документах, где зафиксированы отклонения, указаны коды причин и инициаторов (виновников), то это помогает лучше управлять затратами и совершенствовать затратный механизм.