Состав и структура налоговой системы Российской Федерации

    Понятие «система» является основополагающей категорией общей теории систем, системного подхода к управлению. Буквальное значение в переводе с греческого языка – «целое, составленное из частей». Отсюда – можно дать следующее научное определение системы: «система – совокупность взаимодействующих компонентов, обладающих некоторыми свойствами, которые не являются очевидными свойствами самих этих компонентов». Таким образом, характерной чертой системы является то, что объединение элементов приводит к появлению нового качества. Налицо закон диалектики, формулируемый как переход количества в качество.

    В настоящее время в теории налогов  понятие «налоговая система» воспринимается по-разному. Нередко оно отождествляется  с понятиями «система налогов  и сборов», «система налогообложения» и «система законодательства о налогах  и сборах», что является не вполне правильным. Положение усугубляется еще и тем, что в Конституции  РФ и законодательстве о налогах  и сборах РФ в настоящее время  отсутствует нормативно определенное понятие «налоговая система». В частности, п. 3 ст. 75 Конституции РФ предусматривает, что «система налогов, взимаемых  в федеральный бюджет, и общие  принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации устанавливаются федеральным законом».

    Заметим, что закон РФ «Об основах налоговой  системы РФ» содержал понятие  налоговой системы, под которой, правда, понималась лишь «совокупность  налогов, сборов, пошлин и других платежей, взимаемых в установленном порядке» (ст. 2).

    Следует отметить, что в зарубежной научной  литературе, а также в нормативных  актах Европейского Сообщества понятие  налоговой системы тоже не определяется. Налоги являются частью системы «собственных ресурсов» (owl resourses) ЕС. Имеются также  другие источники пополнения бюджета  ЕС: займы и таможенные пошлины, взимаемые на границах ЕС.

    Система налогов и сборов представляет собой  определенную группу, совокупность обязательных налоговых платежей, а налоговая  система включает в себя как сами налоги и сборы, так и весь спектр отношений, возникающих в связи  с налогообложением. На мой взгляд, налоговая система - это организованная на определенных принципах система  общественных отношений между государством (в лице уполномоченных органов государственной  власти по обеспечению соблюдения законодательства о налогах и сборах) и его  гражданами (организациями и физическими  лицами) по поводу установления и взимания налогов и сборов.

    Структура налоговой системы любого государства  определяется следующими факторами:

    1. уровнем экономического развития,

    2. общественно-экономическим устройством общества,

    3. господствующей в обществе экономической доктриной,

    4. государственным устройством общества (унитарное или федеративное),

    5. историческим развитием налоговой  системы. 

    Безусловно, налоговые системы разных стран  различаются, ибо они исторически  складывались под влиянием неодинаковых экономических, политических и социальных условий. Отличия заключаются в  составе применяемых налогов и сборов, их структуре, способах взимания, уровнях ставок, расчётах налоговой базы, составе и порядке предоставления льгот, фискальных полномочий различных уровней власти, законодательных процедур налогообложения и, наконец, приверженности государственной власти той или иной концепции экономического развития и регулирования. Вместе с тем, есть черты, общие свойства которых присущи налоговым системам в целом. Таковыми являются: направленность налогообложения на увеличение доходов государства и обеспечение сбалансированности бюджета; приверженность общепринятым принципам экономической теории о равенстве и справедливости и эффективности налоговых платежей; устранение двойного обложения на разных стадиях продвижения товаров или разных уровнях административного управления; ориентация налоговых льгот по отдельным налогам с учетом приоритетов экономической и фискальной политики.

    Решающей  качественной характеристикой любой  системы налогообложения является его тяжесть, то есть мера давления совокупности налогов на экономическую  и социальную жизнь общества. Однако общепринятая методология ее исчисления в настоящее время отсутствует.

    В структуре налоговых платежей в  консолидированном бюджете РФ за основными бюджетообразующими налогами являются: налог на добавленную стоимость, который формирует 1/4 от общего объема налоговых доходов бюджета, налог  на прибыль организаций – 1/5, налог  на доходы физических лиц – 1/8, акцизы – 1/9. В составе бюджетоообразующих налогов наибольший вес принадлежит  налогу на добавленную стоимость  и акцизам. Это говорит о том, что в структуре современной  налоговой системы России преобладают  косвенные налоги. Мировой опыт свидетельствует, что налоговая система, построенная на базе НДС, обеспечивает высокую стабильность поступлений в бюджет налогов и незначительную зависимость его от характера экономической конъюнктуры. Этот вид налога составляет устойчивую и широкую базу формирования бюджета, любое незначительное повышение его ставок существенно увеличивает поступления в бюджет. Более того, НДС обладает такими свойствами, как универсальность и абсолютная объективность, он практически не влияет на относительные конкурентные позиции секторов экономики. Следовательно, этот налог всегда буде заслуженно занимать одно из центральных мест в налоговой системе государства.

    С момента зарождения налоговой системы  РФ – с 1992 г.– действовал Закон «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» (Закон РФ от 27.12.1991 № 2118-1), в котором определялись виды налогов (сборов), но этот Закон не содержал понятия «специальный налоговый режим», хотя такие режимы фактически применялись.

    Еще к середине 80-х годов появилась  государственная концепция развития свободных экономических зон  на территории СССР. В 1990 г. Верховный Совет РСФСР принял решение создании 11 свободных экономических зон с более льготным режимом. А в 1992 г. был принят Закон РФ о создании закрытых административно-территориальных образований (ЗАТО), с льготными налоговыми режимами на месте закрытых городов и поселков оборонного значения.

    В связи с тем, что ряд статей Закона «Об основах налоговой  системы в Российской Федерации» продолжает действовать до принятия всех глав второй части Налогового кодекса, в декабре 2001 г. в этот Закон были внесены изменения (Закон РФ от 29.12.2001 № 187-ФЗ). Было определено, что налоговое законодательство РФ может устанавливать специальные налоговые режимы (или системы налогообложения), предусматривающие особый порядок исчисления и уплаты налогов, в том числе замену совокупности налогов и сборов одним налогом. При этом, в этом Законе было оговорено, что установление и введение в действие специальных налоговых режимов не означает установления и введения в действие новых налогов и сборов. А случаи и порядок применения специальных налоговых режимов определяются актами законодательства РФ о налогах и сборах. Другими словами, по каждому виду специального налогового режима должен быть предусмотрен отдельный закон (или соответственно глава Налогового кодекса).

    Впервые понятие «специальный налоговый  режим» было введено в налоговое  законодательство РФ в 1999 г., когда вступила в силу первая часть Налогового кодекса (Закон РФ № 146-ФЗ). В ст. 18 было определено, что «СНР – это система мер налогового регулирования, применяемая в случаях и порядке, установленных настоящим Кодексом». Однако было оговорено, что данная статья вводится в действие со дня вступления в силу части второй Налогового кодекса (Закон РФ № 147-ФЗ). Спустя полгода - в июле 1999 г. в эту статью были внесены существенные изменения:

    1. Было дано новое определение  специального налогового режима, под которым признавался особый  порядок исчисления и уплаты  налогов и сборов в течение  определенного периода времени,  применяемый в случаях и в  порядке, установленных настоящим  Кодексом и принимаемыми в  соответствии с ним федеральными законами.

    2. Было предусмотрено, что при  установлении специальных налоговых  режимов элементы налогообложения,  а также налоговые льготы определяются  в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.

    3. Был дан исчерпывающий перечень  специальных налоговых режимов, а именно:

    а) упрощенная система налогообложения  субъектов малого предпринимательства,

    б) система налогообложения в свободных  экономических зонах,

    в) система налогообложения в закрытых административно-территориальных образованиях,

    г) система налогообложения при  выполнении договоров концессии и соглашений о разделе продукции.

    Следует заметить, что в этот список не вошли  все действующие на территории РФ специальные налоговые режимы, в  частности, система налогообложения  для сельскохозяйственных товаропроизводителей и система налогообложения в  виде единого налога на вмененный  доход для отдельных видов  деятельности, хотя соответствующие  главы Налогового кодекса уже  были приняты и вступили в действие.

    Через пять лет, в июле 2004 г. Законом РФ № 95-ФЗ в ст. 18 Налогового кодекса были внесены изменения, и, согласно, новой редакции этой статьи, к специальным налоговым режимам относятся: система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог); упрощенная система налогообложения; система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности; система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции.

    Различают два типа СНР: территориальный и  субъектный. Юрисдикция СНР территориального типа ограничивается по территориальному принципу, налоговое администрирование  ориентировано на определенную территорию. К территориальным СНР относятся:

    1. система налогообложения в особых  экономических зонах (Федеральный  закон от 22.01.1996 № 13-ФЗ «Об особой  экономической зоне в Калининградской  области», Федеральный закон от 31.05.1999 № 104-ФЗ «Об особой экономической зоне в Магаданской области»);

    2. система налогообложения для  организаций, зарегистрированных  в качестве налогоплательщиков  в налоговых органах закрытых  административно-территориальных образований  (Закон РФ от 14.07.1992 № 3297-1 «О  закрытом административно-территориальном образовании»).

    Юрисдикция  СНР субъектного типа ограничивается по принципу определения круга налогоплательщиков – субъектов этого режима, налоговое  администрирование ориентировано  на определенную категорию налогоплательщиков и осуществляется повсеместно. К  субъектным СНР относятся те, которые  перечислены в ст. 18 Налогового кодекса:

    1. система налогообложения для  сельскохозяйственных товаропроизводителей (глава 261 НК РФ);

    2. упрощенная система налогообложения (глава 262 НК РФ);

    3. система налогообложения в виде  единого налога на вмененный  доход для отдельных видов  деятельности (глава 263 НК РФ);

    4. система налогообложения при  выполнении соглашений о разделе продукции (глава 264 НК РФ).

    Специальные налоговые режимы устанавливаются  НК РФ (п. 7 ст. 12, ст. 18 (в ред. Федерального закона от 29.07.2004 № 95-ФЗ)). Они применяются  в случаях и порядке, которые  предусмотрены НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах.

    Согласно  п. 7 ст. 12 Налогового кодекса РФ специальные  налоговые режимы могут предусматривать  федеральные налоги, не указанные  в статье 13 НК РФ. Однако порядок  установления таких налогов, а также  порядок введения в действие и  применения указанных специальных  налоговых режимов определяются в Налоговом кодексе.

    СНР могут предусматривать особый порядок  определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности  по уплате федеральных, региональных и  местных налогов и сборов, предусмотренных  ст.ст. 13-15 НК РФ. Практически все  специальные налоговые режимы относятся  к федеральным специальным налоговым  режимам. Исключением является система  налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, которая не устанавливается на федеральном уровне. Данная система налогообложения вводится в действие законами субъектов РФ. Тем самым субъект РФ самостоятельно решает вопрос о введении, в том числе о дате введения на своей территории данной системы налогообложения. С 2006 г. эта система приобретает статус местного специального налогового режима. При этом представительные органы власти субъектов РФ и местного самоуправления не вправе устанавливать в налоговых нормативных актах такие элементы налогообложения, как объект налогообложения, налоговая база; налоговый период; порядок исчисления налога. Они определяются только в главе 26.3 НК РФ.