Введение
Налог должен быть точно определён.
В законе о каждом налоге должен содержаться
исчерпывающий набор информации, который
позволил бы конкретно утвердить:
· обязанное лицо, размер налогового
обязательства и порядок его исполнения;
· границы требований государства
в отношении имущества налогоплательщика;
Нечёткость, двусмысленность
или неполнота закона о налоге могут привести:
· к возможности уклонения от
уплаты налога на законных основаниях;
· к злоупотреблениям со стороны
налоговых органов, выражающимся в расширительном
толковании положений закона.
Хотя число налогов велико и
структура их различна, тем не менее слагаемые
юридического состава налога имеют универсальное
значение.
Статья 57 Конституции РФ гласит:
«каждый обязан платить законно установленные
налоги и сборы», однако не определяет,
что значит установить налог с позиции
содержания закона о налоге.
Исходя из смысла ст. 57 установить
налог - это не значит только дать ему название.
Нельзя выполнить обязанность по уплате
налога, если неизвестны обязанное лицо,
размер налогового обязательства и порядок
его исполнения. Поэтому установить налог
- это значит установить и определить все
существенные элементы его юридического
состава (налогоплательщик, объект и предмет
налога, налоговый период и т.п.)
Так, в ст. 13-15 части первой НК
РФ содержится перечень федеральных, региональных
и местных налогов. Однако нельзя сказать,
что кодекс устанавливает эти налоги.
Непосредственно на основании указанных
статей ни один налог не может взиматься,
поскольку в них не определены существенные
условия исчисления и уплаты налогов.
Только совокупность элементов
юридического состава налога устанавливает
обязанность плательщика по уплате налога.
Это положение закреплено и
в п. 1 ст. 17 первой части налогового кодекса
РФ «Налог считается установленным лишь
в том случае, когда определены налогоплательщики
и следующие элементы налогообложения,
а именно: объект налогообложения, налоговая
база, налоговый период, налоговая ставка,
порядок исчисления налога, порядок и
сроки уплаты налога». Если законодатель
не установил и (или) не определил хотя
бы одного из перечисленных элементов
юридического состава, налог не может
считаться установленным. Соответственно
не возникает обязанности по его уплате.
Пункт 6 ст. 2 НК РФ также закрепляет, что
«при установлении налогов должны быть
определены все элементы налогообложения»
Целью и задачей элементов налогообложения
является установить налог, т.к элементы
внутренне - исходные функциональные единицы,
которые в своей совокупности составляют
юридическую конструкцию налога. Только
совокупность элементов устанавливает
обязанность плательщика по уплате налога.
Целью и задачей курсовой работы
является раскрытие всех элементов налогообложения,
а также понять значение элементов налогообложения.
1. Понятие и правовое значение
элементов юридического состава налога
Налог должен быть
точно определен. В законе о каждом налоге
должен содержаться исчерпывающий набор
информации, который позволил бы конкретно
утвердить:
• обязанное лицо,
размер налогового обязательства и порядок
его исполнения;
• границы требований
государства в отношении имущества налогоплательщика.
Нечеткость, двусмысленность
или неполнота закона о налоге могут привести:
• к возможности
уклонения от уплаты налога на законных
основаниях (налоговые лазейки);
• к злоупотреблениям
со стороны налоговых органов, выражающимся
в расширительном толковании положений
закона.
Хотя число налогов
велико и структура их различна, тем не
менее слагаемые юридического состава
налога имеют универсальное значение.
Статья 57 Конституции
РФ гласит: «каждый обязан платить законно
установленные налоги и сборы», однако
не определяет, что значит установить
налог с позиции содержания закона о налоге.1
Исходя из смысла
ст. 57 установить налог — это не значит
только дать ому название Нельзя выполнить
обязанность по уплате налога, если неизвестны
обязанное лицо, размер налогового обязательства
и порядок его исполнения. Поэтому установить
налог — это значит установить и определить
все существенные элементы его юридического
состава (налогоплательщик, объект и предмет
налога, налоговый период и т.п.).
Так, в ст. 13—15 части
первой Налогового кодекса Российской
федерации содержится перечень федеральных,
региональных и местных налогов. Однако
нельзя сказать, что Кодекс устанавливает
эти налоги. Непосредственно на основании
указанных статей ни один налог не может
взиматься, поскольку в них не определены
существенные условия исчисления и уплаты
налогов.
Разъясняя содержание
ст. 57 Конституции РФ, Конституционный
Суд Российской Федерации подчеркнул,
что «налог или сбор может считаться законно
установленным только в том случае, если
законом зафиксированы существенные элементы
налогового обязательства, т.е. установить
налог можно только путем прямого перечисления
в законе о налоге существенных элементов
налогового обязательства».
Только совокупность
элементов юридического состава налога
устанавливает обязанность плательщика
по уплате налога. Если законодатель по
какой-то причине не установил и/или не
определил хотя бы одного из них, обязанность
налогоплательщика не может считаться
установленной.
Это положение закреплено
и в п. 1 ст. 17 части первой НК РФ: «Налог
считается установленным лишь в том случае,
когда определены налогоплательщики и
следующие элементы налогообложения,
а именно: объект налогообложения; налоговая
база; налоговый период; налоговая ставка;
порядок исчисления налога; порядок и
сроки уплаты налога». Если законодатель
не установил и (или) не определил хотя
бы одного из перечисленных элементов
юридического состава, налог не может
считаться установленным. Соответственно
не возникает обязанности по его уплате.
Пункт 6 ст. 3 НК РФ также закрепляет, что
«при установлении налогов должны быть
определены все элементы налогообложения».2
Таким образом, вопрос
о технике налогового законотворчества
является одним из ключевых моментов налогового
права.
Те элементы юридического
состава налога, без которых налоговое
обязательство и порядок его исполнения
не могут считаться определенными, можно
назвать существенными (либо
сущностными) элементами юридического
состава налога.
К ним относятся:
• налогоплательщик
(субъект налога);
• объект налога;
• предмет налога;
• масштаб налога;
• метод учета налоговой
базы;
• налоговый период;
• единица налогообложения;
• тариф ставок (налоговая
ставка (норма налогового обложения) и
метод налогообложения);
• порядок исчисления
налога;
• отчетный период;
• сроки уплаты налога;
• способ и порядок
уплаты налога.3
Кроме указанных
элементов, существуют и факультативные
элементы, отсутствие которых не влияет
на степень определенности налогового
обязательства, однако существенно снижает
гарантии его надлежащего исполнения.
К ним относятся:
• порядок удержания
и возврата неправильно удержанных сумм
налога;
• ответственность
за налоговые правонарушения.
Факультативные
элементы не обязательно присутствуют
в каждом законе о налоге. В Российской
Федерации вопросы взимания недоимок
и возврата налогов, налоговой ответственности
решены в части первой Налогового кодекса
Российской Федерации. Эти нормы применимы
в отношении любого налога, они характеризуют
выполнение налогоплательщиком своих
обязанностей по уплате всех налогов в
целом и конкретных налогов в частности.
Угроза применения мер ответственности
— «приводной ремень» налогового механизма.
К факультативным
элементам следует также отнести и налоговые
льготы. Налоговый кодекс Российской Федерации
определяет, что «в необходимых случаях
при установлении налога в акте законодательства
о налогах и сборах могут также предусматриваться
налоговые льготы и основания для их использования
налогоплательщиком» (п. 2 ст. 17 части первой
НК РФ).
В перечне элементов
юридического состава налогов, приведенном
в ст. 17 части первой НК РФ, некоторые позиции
укрупнены. Например, в качестве одного
из элементов указана налоговая база.
Однако налоговую базу нельзя рассчитать
без определения предмета и масштаба налога,
единицы налогообложения, метода учета.
Перечисленные элементы
должны быть установлены и определены
в каждом конкретном законе о налоге.
Установить
элемент юридического состава
налога — значит принять (утвердить, узаконить)
что-либо в качестве одного из оснований
возникновения налогового обязательства
или способа его исполнения.
Определить
элемент юридического состава
налога — значит описать фактическую
сторону элемента, выделить его из прочих
сходных явлений (предметов, обстоятельств)
на основе каких-либо признаков или данных.
2. Понятие и виды субъектов
налогообложения
Субъект налогообложения - это лицо, на
котором лежит юридическая обязанность
уплатить налог за счёт собственных средств.
Понятию «субъект налогообложения» близко
другое понятие - «носитель налога». Это
понятие существует в связи с экономической
возможностью предложения тяжести налога
с субъекта налогообложения т.е. лица,
уплачивающий налог в бюджет, на другое
лицо.
Носитель налога - это лицо, которое несёт
тяжесть налогообложения в конечном итоге,
т.е. по завершении процессов переложения
налога.
Законодательные акты устанавливают
субъект налога, а не носителя налога.
Не существует универсального налогоплательщика.
Применительно к каждому налогу и сбору
устанавливается конкретный круг лиц,
привлекаемых к его уплате.
Налог уплачивается за счёт собственных
средств субъекта налогообложения, т.е.
налог должен сокращать доходы налогоплательщика.
«О налогах не договариваются» - один из
основных принципов налогообложения.
Законодательство Российской Федерации
запрещает использование налоговых оговорок,
в соответствии с которыми обязанность
по уплате налога перекладывается на другое
лицо.4
Так, НК РФ запрещает при заключении договоров
и иных сделок включать в них налоговые
оговорки, в соответствии с которыми работодатель
принимает на себя обязанность нести расходы,
связанные с уплатой налога работников.
Если налог на доходы всё же уплачен за
счёт средств организации, то налоговый
орган вправе увеличить подлежащий налогообложению
доход физических лиц на сумму этого налога.
Пример. Стоимость работ по договору 10 тыс. руб.
Налог на доходы с этой суммы составляет:
10 000 руб. * 13 % =1300 руб.
Налогоплательщик должен получить:
10 000 руб. - 1300 = 8700 руб.
В том случае, если используется налоговая
оговорка в отношении налога на доходы,
налогоплательщик получает на руки 10 000
руб., а сумму налога 1300 руб. уплачивает
работодатель.
При обнаружении этого факта налоговый
орган добавляет к доходу налогоплательщика
сумму уплаченного работодателем налога
и рассчитывает сумму налога, которая
должна быть уплачена самим налогоплательщиком:
11 300 * 13% = 1469 руб. Поскольку часть
суммы уже была перечислена
в бюджет организацией, то налогоплательщик
обязан доплатить 169 руб. (1469 руб. - 1300
руб.)
Обязанность уплатить налог за счёт собственных
средств не означает, что налогоплательщик
должен уплатить налог непосредственно.
От имени
налогоплательщика налог может быть
уплачен и иным лицом, если при этом соблюдается
правило налоговых оговорок.
Не следует отождествлять с налогоплательщиками
лиц, на которых в соответствии с законом
возложена обязанность рассчитывать,
удерживать и перечислять в бюджет налог
с доходов, выплачиваемых этими лицами
налогоплательщиками. Таких лиц называют
налоговыми агентами.
В отличие от других отраслей публичного
права, где определяющими являются политико-правовые
отношения лица и государства, в налоговом
праве прежде всего учитываются экономические
связи налогоплательщика и государства.
Экономические отношения налогоплательщика
и государства определяются посредством
принципа постоянного местопребывания
(резиденства), согласно которому налогоплательщиков
подразделяют на лиц:
· Имеющих постоянное местопребывание
в определённом государстве (резиденты)
· Не имеющих в нём постоянного место
пребывания (нерезиденты)
Важное различие этих двух групп налогоплательщиков
состоит в том, что у резидентов налогообложению
подлежат доходы, полученные как на территории
данного государства, так и вне его (полная
налоговая обязанность),у неризедентов
- только доходы, полученные из источников
в данном государстве (ограниченная налоговая
обязанность). Есть и другие различия в
налогообложении этих двух групп плательщиков
- порядок декларирования и уплаты налога
и др.
Под источником доходов понимается деятельность
или активы, приносящие доход (доходы от
работы по найму, предпринимательской
деятельности, авторских прав и т.п.). Понятие
«источник доходов» не стоит путать с
понятием «источник выплаты», т.е. с лицом,
фактически выплачивающим сумму другому
лицу.
Источник дохода находится там, где налогоплательщиком
ведётся экономическая деятельность или
эксплуатируется приносящая доход собственность,
независимо от того, как и где налогоплательщиком
проводятся денежные выплаты. Например,
если иностранный специалист выполняет
трудовые обязанности на территории РФ,
он имеет источник дохода в России и в
том случае, если оплата его труда проводится
за границей.5
Правила определения резиденства имеют
существенные различия в отношении налогоплательщиков
- физических и юридических лиц.
3. Объект и предмет налогообложения
Объект налогообложения
— это те юридические факты (действия,
события, состояния), которые обуславливают
обязанность субъекта заплатить налог (совершение оборота
по реализации товара (работ, услуг); ввоз
товара на территорию России; владение
имуществом; совершение сделки купли-продажи
ценных бумаг; вступление в наследство;
получение дохода и т.д.). «В законе о каждом
налоге обязательно говорится о том, при
наличии каких обстоятельств возникает
обязанность уплаты. Таким основанием
взимания налога (фактическим обстоятельством)
может служить получение определенного
дохода, прибыли, владение строением и
т.п., т.е. наличие объекта налогообложения».6