НДС. Налоговая база. Проблемы момента определения базы. Налоговые ставки

     Нужно помнить, что в данной ситуации самое главное — не дать налоговому инспектору доказать согласованность действий сторон по сделке, направленных на необоснованное получение налоговой выгоды, то есть доказать, что контрагент — «однодневка».

    Соогласно п. 3 ст. 168 НК РФ при реализации товаров, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара или со дня получения сумм оплаты.

     Если счет-фактура будет выставлена позднее пяти календарных дней, то данная счет-фактура будет признана выставленной с нарушением порядка на налоговый вычет, и не будет являться основанием для принятия НДС к вычету (например письмо Минфина РФ от 30.06.2008 г. № 03-07-08/159).

     Необходимо помнить, что при оказании услуг счет-фактуру необходимо выставить не позднее пяти календарных дней считая со дня оказания услуг в полном объеме в соответствии с договором, т.к. НК РФ не предусмотрено выставление счетов-фактур до момента оказания услуг (например письмо Минфина РФ от 02.07.2008 г. № 03-07-09/20).

     Но судьи считают иначе. Например, согласно постановлению ФАС Московского округа от 08.12.2008 г. № КА-А40/11395-08-П основанием для отказа в налоговом вычете НДС не может служить факт выставления счетов-фактур в адрес покупателя раньше их получения от производителя.

    Еще один пример: налоговая инспекция указывает на отсутствие у налогоплательщика права на налоговый вычет НДС по счет-фактуре, выставленному в связи с оказанием ему услуги по агентскому договору. Налоговая инспекция ссылалась на нарушение п. 3 ст. 168 НК РФ, т.к. счет-фактура в данном случае была выставлена до оказания услуги, а должна была быть выставлена не позднее пяти дней со дня оказания услуги.

    Судья кассационной инстанции посчитал иначе и отклонил указанный довод ссылаясь на то, что ст. 172 НК РФ и другие нормы налогового законодательства не ставят право на налоговый вычет в зависимость от своевременности выставления поставщиком счета-фактуры (постановление ФАС Московского округа от 21.07.2008 г. № КА-А40/6416-08).

    Очень часто на практике встречаются ситуации, когда продавец выставляет счет-фактуры на реализованные товары в одном отчетном периоде, а контрагентом фактически они получены в более позднем отчетном периоде. И у бухгалтеров компаний возникает справедливый вопрос: в каком налоговом (отчетном) периоде следует учитывать «входящий» НДС?

    Согласно п. 1 ст.167 НК РФ для продавца моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из дат — день отгрузки товаров либо день оплаты предстоящей поставки товара.

    Согласно п. 17 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 г. № 914 (далее по тексту — Правила) регистрация счетов-фактур в книге продаж производится в хронологическом порядке в том налоговом периоде, в котором возникает налоговое обязательство, то счета-фактуры, выставленные в течение пяти календарных дней считая со дня отгрузки товаров, следует регистрировать в книге продаж за налоговый период, в котором осуществлена отгрузка (например письмо Минфина России от 03.02.2011 г. № 03-07-09/02).

    Исходя из практики практики, компания может использовать один из подходов относительно к вопросу о периоде, в котором покупателю следует заявлять налоговый вычет НДС по приобретенным и оприходованным товарам (работам, услугам), если счета-фактуры поступили с опозданием:

1.  Вычет следует заявлять в том налоговом (отчетном) периоде, в котором счет-фактура была получена фактически.

   В соответствии с п. 7 Правил покупатели ведут книгу покупок в целях определения суммы НДС, предъявляемой к налоговому вычету.

   Согласно п. 8 Правил покупатель регистрирует в книге покупок по мере возникновения права на налоговый вычет счета-фактуры, полученные от продавцов, в порядке, установленном ст. 172 НК РФ.

А статьей 172 НК РФ предусмотрено, что налоговые вычеты НДС производятся только при наличии счетов-фактур.

    Согласно письмам Минфина РФ от 03.02.2011 г. № 03-07-09/02, от 22.12.2010 г. № 03-03-06/1/794, от 20.04.2010 г. № 03-07-09/24 если счет-фактура выставлена продавцом в одном налоговом периоде, а получена данная счет-фактура покупателем в следующем налоговом периоде, то налоговый вычет суммы налога следует производить в том налоговом периоде, в котором счет-фактура фактически получена.

    В постановлении ФАС Московского округа от 07.07.2010 г. № КА-А40/7117-10 судьи обоснованно указали,что законодательство не содержит положений о запрете на предъявление налога к вычету в более позднем налоговом периоде по счет-фактуре, которую передали покупателю с опозданием.

    На такое же основание ссылаются судьи в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 22.09.2010 г. № А32-49229/2009, а именно: статьи 171, 173, 176 НК РФ не запрещают налогоплательщику предъявить к налоговому вычету НДС в более поздний период (когда получена счет-фактура). Дело в том, что налогоплательщик не вправе применить налоговый вычет до того момента, когда возникнет совокупность условий: поступление к нему счета-фактуры и принятие им товара к учету. Наступление данных условий может не совпадать во времени, но получение выставленной счет-фактуры не в том налоговом периоде, когда была совершена операция, а в более позднем не исключает возможность применения налогового вычета.

2. Вычет следует заявлять в том налоговом (отчетном) периоде, когда была совершена операция.

    В данном случае можно привести ряд судебных решений, в которых указано, что суммы налоговых вычетов подлежат отражению в том налоговом периоде, в котором выполняются определенные условия, а именно:

                    товары должны быть приняты на учет,

                    товары участвуют в налогооблагаемой деятельности

                    наличие счет-фактуры.

Применение налоговых вычетов по НДС связано с моментом принятия товара на учет, а не с датой получения счет-фактуры. Поэтому, согласно постановлению ФАС Северо-Западного округа от 15.01.2009 г. № А26-2909/2008 предъявление налога к вычету в периоде получения счет-фактуры безотносительно момента совершения операции по приобретению товаров и принятия их к учету недопустимо.

    Также согласно постановлению ФАС Центрального округа от 02.09.2010 г. № А14-17197/2009605/28 суд указал, что независимо от того, когда у налогоплательщика появилась счет-фактура или внесены изменения в счет-фактуру, налог на добавленную стоимость с учетом требований ст. 171 — 173 НК РФ учитывается в целях исчисления налога в том периоде, к которому имеет отношение а именно в периоде совершения операции.

    Специалисты компании "Ф-Консалт" советуют не рисковать и учитывать «опоздавшие» счет-фактуры в периоде, когда данная счет-фактура получена. В противном случае если налоговая инспекция откажет в налоговом вычете по НДС, то свою позицию придется отстаивать в суде.

Налоговая декларация по НДС и пример ее заполнения

     Закончился 4 кв.2011 года. В срок не позднее 20 января 2012 года, по месту своего учета в качестве налогоплательщика (налогового агента), организации и ИП, на которых возложены обязанности налогоплательщиков (налоговых агентов) в соответствии с Налоговым кодексом, должны представить налоговую декларацию по НДС за 4 кв. 2011 г.

     В соответствии со ст.80 Налогового кодекса, налоговая декларация представляет собой заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

     Налоговая декларация  представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика по установленной форме на бумажном носителе или по установленным форматам в электронном виде вместе с документами, которые в соответствии с НК РФ должны прилагаться к налоговой декларации. Налогоплательщики вправе представить документы, которые в соответствии с НК должны прилагаться к налоговой декларации, в электронном виде.

    Форма налоговой декларации по НДС и порядок ее заполнения утверждены Приказом Минфина №104н от 15.09.2009 г.

    При заполнении декларации необходимо руководствоваться положениями Налогового Кодекса и данными налоговых регистров организации, которые могут не совпадать с данными бухгалтерского учета.

    При отсутствии операций, подлежащих отражению в декларации по НДС, декларация не представляется, налогоплательщик представляет налоговую декларацию по упрощенной форме, утверждаемой Минфином.

     Опираясь на положения НК РФ, порядок заполнения налоговой декларации по НДС и используя данные налогового учета компании ООО «Ромашка», мы заполним декларацию по НДС за 4 квартал 2011 года с пояснениями.

     Обратите внимание: В соответствии с п.3 ст.80 Налогового кодекса, если среднесписочная численность сотрудников превышает 100 человек, отчетность необходимо предоставить в электронном виде, заверив ее электронной цифровой подписью. В случае, если среднесписочная численность сотрудников компании не превышает 100 человек, декларацию можно представить на бумажных носителях.

Исходные данные для заполнения. (все данные условны)

Рассмотрим самый простой (и наверное самый распрстраненный) пример, когда у индивидуального предпринимателя имеется один магазин с торговой площадью предположим 30 кв.м. и два работника (продавцы) кроме самого предпринимателя и сумма страховых взносов, уплаченная в тот же квартал, за который заполняется декларация по ЕНВД равна 7800 руб. Предположим также, что по решению местных властей коэффициент К2 для розничной торговли установлен в размере 0,8. Коэффициент-дефлятор К1, установленный на 2008 год, равен 1,081.

код ОКАТО - Код административно-территориального образования, например для Пушкино Московской обл. - 452865529

Заполняем Раздел 2 декларации.

- в строке 010 записываем код вида предпринимательской деятельности (берется из приложения 2 к декларации). Для розничной торговли – 07;

- в строке 020 укажем фактический адрес места осуществления деятельности, код субъекта Российской Федерации берется из приложения 1 к декларации;

- в строке 030 – код ОКАТО, соответствующий адресу места деятельности (в нашем случае – адресу магазина), причем код записывается слева направо, а в оставшихся свободных ячейках ставим нули. Так для ОКАТО 452865529 запишем 45286552900;

- в строке 040 проставим значение базовой доходности для данного вида деятельности на единицу физического показателя в месяц (берется из приложения 2 к декларации). Для розничной торговли – 1800;

- в строках 050 – 070 указываем площадь торгового зала (т.е. «количество физического показателя») по каждому месяцу квартала, для нашего примера - 30, а в столбцах перечисляем месяцы квартала;

- в строке 080 - коэффициент-дефлятор К1, на 2008 - 1,081;

в строке 090 - корректирующий коэффициент базовой доходности К2, предположим, что по решению местных властей коэффициент К2 для розничной торговли установлен в размере 0,8;

- в строке 100 – сумма показателей строк 110 – 130, поэтому предварительно нужно заполнить указанные строки;

- в строках 110 – 130 вычислим величину вмененного дохода за каждый месяц квартала: значение базовой доходности умножаем на количество единиц физического показателя в месяц и на коэффициенты К1 и К2, т.е.: 1800 руб. х 30 х 1,081 х 0,8 = 46699 руб. Следовательно в строке 100 записываем: 46699 руб. + 46699 руб. + 46699 руб. = 140097 руб.;

- в строке 140 записываем вычисленную сумму ЕНВД: величина налогооблагаемой базы (строка 100) умноженная на величину налога (15%), т.е.: 140097 руб. х 15 / 100 = 21015 руб.

Заполнение Раздела 3 декларации.

- в строке 010 вписываем сумму значений кодов стр. 140 всех заполненных разделов 2 декларации, но поскольку в данном примере заполненный Раздел 2 только один, то указываем здесь 21015 руб.;

в строке 020 (из исходных данных) указываем сумму страховых взносов, уплаченную в тот же квартал квартал, за который заполняется декларация, т.е. 7800 руб.;

- в строке 030 должна быть указана сумма выплаченных в течение налогового периода из средств налогоплательщика пособий по временной нетрудоспособности работникам, занятым в сферах деятельности, по которым уплачивается единый налог на вмененный доход. Предположим, что выплат пособий не было, ставим прочерк;

- в строке 040 указываем общую сумму страховых взносов и пособий по временной нетрудоспособности (общую сумму вычета), т.е. стр. 020 + стр. 030, для нашего примера 7800 руб. + 0 = 7800 руб.;

- в строке 050 вписываем разницу между суммой ЕНВД (стр. 010 ) и суммой вычета (стр. 040), т.е.: 21015 руб. – 7800 руб. = 13215 руб.

Заполнение Раздела 3.1 декларации.

Раздел 3.1 заполняется для каждого места (адреса) осуществления деятельности (для каждого ОКАТО). Т.к. в нашем примере один адрес, то заполняем один Раздел 3.1.

- в строке 010 записываем наш ОКАТО 45286552900, тот, что и в стр. 030 Раздела 2;

- в строке 020 мы должны указать сумму значений строк 100 каждого заполненного раздела 2 (для всех ОКАТО). Для нашего примера – это одно значение - 140097 руб.;