Финансовый учет. Признание доходов и расходов

Когда товар или услуга продана с  гарантией, то издержки, связанные с

обслуживанием этого товара, скорее всего, будут понесены после передачи. Когда такие издержки могут быть разумно оценены, то доход признается в день продажи (метод момента продажи), а также предусматриваются будущие издержки по гарантии.

Отсроченный доход.

Компания, продающая подписку на журналы, или  авиакомпания, продающая билет на какую-либо будущую дату, получает наличные до того, как происходит доставка товара или услуги. И хотя критерий реализуемости удовлетворен, процесс получения доходов является неполным до тех пор, пока продукт не будет доставлен. В этом случае, приток наличности не является доходом. Напротив, приток порождает обязательство произвести и передать продукт, после чего записывается обязательство. Это обязательство называется отсроченный доход или неполученный доход. Он не признается как доход до тех пор, пока товар не будут доставлен или услуги оказаны.

Прибыли и убытки.

Прибыли и убытки, как результат распоряжения активами или других сделок,

результаты  которых соответствуют определению  прибыли или убытка, обычно признаются, как только они реализуются или станут реализуемыми.

В практике встречаются ситуации, когда признание дохода в момент доставки товаров или услуг необходимо отложить. Это обычно происходит потому, что один из двух критериев признания доходов не соблюдается при доставке, или оба критерия соблюдаются до доставки товаров и услуг. Когда один или оба критерия не соблюдены, признание доходов откладывается и происходит после доставки товара или выполнения услуг. Например, когда существует право возврата, может возникнуть трудность при определении:

- конечной суммы дохода, которая будет получена;

- полноты процесса получения прибыли.

Доход, признанный после  передачи

При некоторых  обстоятельствах критерии признания  доходов не удовлетворяются и после того, как товар или услуга были доставлены клиенту. В некоторых отраслях промышленности, таких как книгоиздательство или изготовление оборудования, клиентам предоставляются обширные права по возврату товаров при определенных обстоятельствах и на протяжении долгих промежутков времени. После

доставки  продукта возникает проблема точного определения: какая сумма станет реализуемой в конечном итоге.

Продажа с правом возврата

В некоторых  отраслях промышленности, таких как  книгоиздательство или

изготовление  оборудования, клиентам предоставляются  обширные права по

возврату  товаров при определенных обстоятельствах и на протяжении долгих

промежутков времени. В связи с этим возникает  возможная проблема в момент, когда доставляется продукт, относительно точного определения какая сумма станет реализуемой в конечном итоге. Если продавец подвергается риску возможного возврата товаров, доход не должен

отражаться  в бухгалтерской отчетности, пока не удовлетворены следующие

условия:

- цена продавца для покупателя твердо зафиксирована или определена на дату продажи;

- имеет место оплата поставки или покупатель обязался заплатить продавцу, и обязательство не является условным при перепродаже продукта;

- обязательство покупателя перед продавцом не изменится в случае кражи,

физического разрушения или повреждения продукта;

- продавец не имеет никаких значительных обязательств перед покупателем,

связанных с предстоящей перепродажей;

- сумму возвращаемых товаров можно оценить.

Доход не будет признан, если предприятие  подвержено значительным и

непредсказуемым суммам возвращаемых товаров, а рынок  для возвратных товаров не проверен.

Доход от продаж, стоимость проданных товаров, и, следовательно, валовая

прибыль откладывается до периода, когда  истечет срок права на возврат.

Рассмотрим  ситуацию, где обязательство покупателя уплатить продавцу зависит от перепродажи продукта. Если такая зависимость существует, то это – консигнационная отправка продукта. Консигнация – это маркетинговое

соглашение, по которому грузоотправитель (владелец продукта) отправляет

продукт другому лицу, грузополучателю, который  действует только в качестве агента по продажам. Грузополучатель не покупает товары, но несет

ответственность за их сохранность и перепродажу. При продаже грузополучатель переводит полученные средства (за вычетом указанных расходов и комиссионных) грузоотправителю. Консигнационными товарами грузоотправитель владеет до тех пор, пока они не проданы грузополучателем. Отправка товаров грузополучателю – это еще не продажа; и доход не признается до тех пор, пока товары не будут проданы третьей стороне. В ситуации, описанной выше, главный вопрос для признания дохода состоит в том, был ли завершен процесс получения прибыли. Когда возможность получения дохода не достаточно гарантирована, возникает необходимость отсрочить признание дохода до тех пор, пока не будет устранена неопределенность. Метод продаж в рассрочку и метод возмещения издержек являются альтернативой отсрочки признания дохода до тех пор, пока не будут получены наличные денежные средства.

Метод продаж в рассрочку

Многие  потребительские товары продаются  в рассрочку или по плану отсроченных платежей, однако, это не означает, что учет по ним ведется с использованием метода продаж в рассрочку. При существовании большого количества фирм, занимающихся розничной торговлей, высокая процентная доля от всех продаж – это продажи в рассрочку. Мгновенное признание дохода возможно в момент продажи, так как у фирмы есть прочная основа для оценки скидки по счетам. Нельзя путать розничную продажу в рассрочку и признание дохода методом продаж в рассрочку. Продажа в рассрочку случается, когда подписан контракт, призывающий покупателя осуществлять платежи в соответствии с планом периодических платежей. В отличии от него, метод продаж в рассрочку – это метод признания дохода, применяемый в особых случаях, для определенных и очень специфических типов продаж в рассрочку. Когда применяется метод продаж в рассрочку, доход признается только тогда, когда будут получены деньги, а не в момент продажи. Метод продаж в рассрочку является консервативным методом признания дохода, применяемым только тогда, когда существует неопределенность относительно того, удастся ли осуществить сбор дохода, и когда не представляется возможным определить величину безнадежных долгов. Этот метод имеет очень ограниченное применение. Он используется для ведения учета по продажам недвижимости, когда предоплата является относительно низкой и конечное денежное поступление не совсем гарантировано.

Существуют  специальные учетные требования при использовании метода продаж в рассрочку. Должны вестись отдельные счета для продаж в рассрочку, а также отдельные счета для валовой прибыли по продажам в рассрочку для каждого года. Суммы, собранные по каждому году по продажам в рассрочку, должны записываться отдельно, и кроме того, должна определяться сумма отсроченной валовой прибыли по продажам в рассрочку за каждый год.

Метод возмещения издержек

Этот  метод иногда именуется методом невосполнимых расходов. Все понесенные расходы (невосполнимые расходы) должны быть возмещены до момента признания прибыли. Метод возмещения издержек следует применять только в случаях с чрезмерно рискованными сделками, в которых конечную реализацию доходов или прибыли предсказать нельзя.

Метод возмещения издержек оправдан, когда  была осуществлена продажа в

рассрочку, но существует неуверенность относительно конечных денежных

поступлений. Если существует неуверенность относительно конечных денежных поступлений, правильным будет признание дохода только после получения наличных денежных средств.

Доход, признанный до передачи

В некоторых  случаях процесс получения доходов является долгим и продолжается в течение нескольких отчетных периодов. Примерами того могут быть строительство больших кораблей, мостов, а также производство оборудования по добыче нефти. Обычно в контрактах закладываются положения о том, что строитель будет выписывать накладную покупателю – так называемые акты выполненных работ – как только будут выполнены согласованные этапы. К окончанию строительства большинство, если не все, акты выполненных работ будут оплачены. Если строитель (продавец) будет ожидать завершения строительства для того, чтобы признать доход, информация по доходам и расходам, включенным в финансовые отчеты, будет надежной, но несвоевременной. В такой ситуации, обычно, стоит поступиться надежностью для того, чтобы гарантировать своевременную информацию о доходах и потоках наличности. Существует проблема учета доходов и расходов тогда, когда компания заключает в долгосрочный контракт по строительству.

МСФО  – 11:метод процента выполнения – доходы, расходы и валовая прибыль признаются в каждый отчетный период, на основе оценки процента завершенности строительного проекта. Расходы на строительство и текущая валовая прибыль накапливаются на счете товарно-материальных запасов (текущее строительство). Любые акты выполненных работ накапливаются на счете, противоположном счету товарно-материальных запасов (авансы полученные). Метод процента завершения признает, что непрерывная продажа происходит по мере проведения работ по контракту, и что если пользователям предоставляется своевременная информация, доходы должны признаваться до завершения контракта.

Критерии  использования метода процента завершения сконцентрированы на

измеримости доходов и расходов. В строительстве  решающими критериями

являются  те, которые помогают компании оценить:

1. стадию  относительно выполнения контрактных обязательств;

2. расходы  на завершение проекта.

Измерение стадии завершения

Стадия  завершения долгосрочного проекта  по строительству может быть измерена несколькими способами, которые можно отнести к одной из двух основных групп:

1. Мера затрат – это сумма затрат по проекту на текущий момент относительно всех ожидаемых затрат, которые потребуются для завершения проекта. Например, расходы, понесенные на текущий момент, в сравнении с общей сметой расходов по проекту, или количество отработанных часов относительно общего количества часов, необходимых для завершения проекта.

2. Мера выпуска – это результаты на текущий момент, по сравнению с общими результатами, ожидаемыми по завершении проекта. Например, количество завершенных этажей здания относительно общего числа этажей, которые требуется возвести, или количество проложенных километров шоссейной дороги относительно общего километража дороги.

Ни та, ни другая мера не является идеальной. Мера затрат не дает правильного результата, если не существует относительно постоянной связи с производительностью. Предположим, что при строительстве городского

небоскреба  строительной компании необходимо сначала  вырыть котлован

глубиной 50 метров. Первые 25 метров идут в соответствии с планом и сметой расходов. Но затем начинает встречаться необычно твердая почва, и темпы снижаются наполовину. Затраты на выемку грунта удваиваются. Если более высокие расходы на выемку грунта не будут включены в исходную смету расходов, затраты превысят ожидаемые к моменту завершения. Медленнее, чем ожидалось, будет осуществляться использование вложенных средств. Понесенные расходы не могут использоваться в качестве меры выполнения, если они включают в себя расходы в начале строительного проекта на покупку большого количества материалов и запасов, которые будут использоваться на протяжении всего процесса строительства. Обычно подрядчик закупает большое количество материалов в начале процесса строительства, чтобы “заблокировать” цены. Но все материалы не будут израсходованы до тех пор, пока проект не будет завершен полностью. Поэтому бухгалтеры должны различать расходы на приобретение и расходы, которые действительно способствуют завершению. Мера выпуска также может быть неточной. Особенно это относится к различным единицам выпуска, которые требуют различного объема затрат для завершения.