Трансферное ценообразование

В подавляющем большинстве при  заключении договоров купли-продажи  товаров стороны исходят из рыночного  принципа формирования цены, поскольку  рыночная цена — это цена, которая  образуется на основе взаимодействия спроса и предложения на рынке  однородных (идентичных) товаров в аналогичных (сопоставимых) экономических условиях. Она позволяет максимально соблюсти интересы обеих сторон: продавца, который желает получить наибольшую прибыль в сложившихся условиях, и покупателя, стремящегося не переплатить за товар больше его рыночной стоимости на определенный момент. В отличие от рыночной цены трансфертная цена в большинстве случаев рыночной не является, так как устанавливается посредством экономически необоснованных согла-шений, которые бы в обычных условиях лица не совершили. Иными словами, трансфертная цена — это цена, которая отличается от объективно сформированной рыночной цены.

Где используется трансфертная цена?

Как правило, трансфертная цена используется при реализации товаров  между компаниями, которые связаны общим экономическим интересом, общим управлением или капиталом и находятся в различных налоговых юрисдикциях или находятся в одной налоговой юрисдикции, но имеют возможность минимизировать налоговые обязательства ис-ходя из особенностей сделки и законодательства, предоставляющего налоговые льготы одной из сторон.

Для чего используется трансфертная цена?

Как правило, трансфертная цена используется для того, чтобы сделать  перевод и в определенном смысле «увод» денежных средств от налогообложения. В силу значимости ценового фактора в управлении финансами организаций (а именно влияния на формирование прибылей и убытков предприятия и определения уровня налогообложения) возможность регулирования величины цен имеет существенное значение в налоговом плани-ровании. Этот тезис можно прокомментировать следующими примерами.

Ü Если подразделения компании находятся в стране «А» и в стране «В» и во второй стране налоги ниже, то у такой компании может возникнуть желание воспользоваться ситуацией и завысить цены на товары при реализации в страну «А» и тем самым занизить сумму налогов, подлежащих уплате в стране «В».

Налицо «увод» налогооблагаемой прибыли от высоких налогов страны «А».

Ü Если подразделения транснациональной компании находятся в стране «А» и в стране «В» и при этом в последней стране существуют ограничения на перевод прибыли за границу (в том числе путем установления дополнительных налогов на перевод капитала), то для такой компании есть смысл увеличить поток прибыли в страну «А», установив высокие трансфертные цены для подразделения в стране «В».

Налицо «увод» прибыли из страны, в которой существуют ограничения на движение денег и капиталов.

Приведенные примеры показывают, что трансфертное ценообразование  относится к категории вопросов, сопряженных с наиболее высоким риском, поскольку оно предполагает возможность «увода» прибыли от налогообложения.

Оценка риска трансфертного  ценообразования — это оценка количественно измеримого риска  того, что сделка между предприятиями  была проведена с нарушением принципа использования рыночных цен при заключении сделки, в результате чего возникли «налоговые убытки».

За последние несколько  лет в Республике Беларусь проведено  существенное реформирование налоговой системы. По мере либерализации налоговой сферы, сокращения количества фискальных проверок и объема проверяемых вопросов возникла необходимость введения нового механизма контроля, который бы позволял проверять полноту отражения налоговой базы по хозяйственным операциям с высокой доходностью с позиции включения в налоговые декларации (расчеты) результатов, которые бы отражали справедливую часть прибыли, соответствующую рыночным условиям сделок.

Оптимизация налоговой нагрузки путем совершения сделки с ценами, не соответствующими рыночным ценам, ставит субъектов предпринимательской деятельности в неравное положение и лишает государство налоговых доходов. Для предотвращения этих последствий правило контроля трансфертного ценообразования, включаемое в налоговое законодательство, предоставляет налоговым органам возможность оценить положение и при необходимости скорректировать налоговую базу.

Таким образом, целью налогового регулирования трансфертных цен  является налогообложение скрытого вывоза прибыли, в результате чего на контролируемые организации возлагается реальная налоговая нагрузка.

С 1 января 2012 года вступила в  силу статья 301 НК, согласно положениям которой внесены поправки к правилам, регулирующим порядок исчисления налоговой  базы по налогу на прибыль, которая подлежит декларированию начиная с 2012 года. Теперь, помимо полноты и своевременности отражения выручки от реализации, внереализационных доходов, а также правильности списания затрат и внереализационных расходов, в вышеназванных статьей НК случаях во внимание принимается необходимость применения рыночных цен. Вместе с тем и после вступления в силу статьи 301 НК для целей исчисления налоговой базы по налогу на прибыль цена сделки, оговоренная сторонами при заключении договора, признается рыночной ценой, если в ходе налоговой проверки не будет определено иное. Поскольку контроль трансфертного ценообразования вводился как мера пресечения уклонения от уплаты налогов, когда прибыль выводится за рубеж в адрес взаимозависимых компаний, для подавляющего большинства плательщиков никаких корректировок налоговой базы не произойдет. Помимо этого, законодательством определен перечень сделок по реализации товаров, которые не попадают под налоговый контроль. В частности, не подлежит налоговой корректировке налогооблагаемая база по сделкам с товарами, когда цена на товар:

 регулируется законодательством  Республики Беларусь или иностранных  государств (в любой форме);ü

 формируется в соответствии  с предписаниями антимонопольных  органов;ü

 сложилась по результатам  биржевыхü торгов, проведенных в соответствии с законодательством Республики Беларусь или иностранного государства о биржевой торговле;

 определена в ходе  аукциона, проведенного в соответствии  с законодательством Республики  Беларусь или иностранного государства;ü

 определена оценщиком  в случаях, когдаü проведение оценки стоимости имущества является обязательным в соответствии с законодательством Республики Беларусь или иностранного государства.

В отношении иных случаев  налоговые органы получили право  контроля правильности определения налоговой базы по налогу на прибыль, сопоставляя для этого уровень цен, примененный плательщиком, с уровнем рыночных цен по идентичным (однородным) товарам. Уровень цен, примененных плательщиком, анализируется в следующих случаях:

 при реализации недвижимого  имущества,Ü когда цена сделки отклоняется в сторону понижения более чем на 20 % от рыночной цены на объекты недвижимости на дату реализации недвижимого имущества;

 при осуществлении внешнеторговойÜ деятельности, если цена сделки (сделок с одним лицом) превышает в течение одного календарного года 20 млрд. бел. руб. на дату приобретения или на дату реализации товара и цена такой сделки отклоняется в сторону понижения более чем на 20 % от рыночной цены на товары на дату приобретения или на дату реализации;

 при осуществлении внешнеторговойÜ деятельности, стороной которой является взаимозависимое лицо, если цена сделки (сделок с одним лицом) превышает в течение одного календарного года 20 млрд. бел. руб. на дату приобретения или на дату реализации и цена такой сделки отклоняется более чем на 20 % от рыночной цены на товары на дату приобретения или на дату реализации.

Понятие «взаимозависимые лица»  приведено в статье 20 НК, понятия  «товар», «идентичные (однородные) товары»  — в статье 29 НК.

Необходимо понимать, что  поскольку применение трансфертных цен по внешнеторговым операциям является механизмом оптимизации налоговой нагрузки в первую очередь путем вывода прибыли за границу, то преимущественными объектами для исследования со стороны налоговых органов будут являться сделки с субъектами хозяйствования:

 зарегистрированными (имеющими© постоянное местопребывание) в иностранных государствах, в которых уровень налогообложения (в первую очередь по налогу на при-быль) ниже, чем в Республике Беларусь;

 являющимися в иностранном  государстве© резидентами особых экономических зон или иных специальных режимов, где установлен льготный режим налогообложения;

 которые прямо или косвенно  являются взаимозависимыми лицами  по отношению к белорусскому предприятию — продавцу товара;©

 по результатам осуществления сделок с© которыми плательщик отражает убытки. Как видно из приведенных примеров, налоговые органы будут проводить оценку сделок, которые имеют признаки того, что одна из сторон (в нашем случае продавец из Республики Беларусь) не стремится получить максимально возможную прибыль в конкретных условиях — а именно: в обычных условиях два субъекта хозяйствования не могли бы за-ключить сделку на таких условиях.

При этом применительно ко всем перечисленным случаям проверяющими будут учитываться наличие у плательщика оснований для реализации товаров по ценам с отклонением от рыночных цен более 20 %, определенных статьей 301 НК (а именно: сезонные колебания спроса на товары; потеря товарами качества или иных потребительских свойств; истечение (приближение даты истечения) сроков годности или реализации това-ров; маркетинговая политика при продвижении на рынки новых товаров, а также при их продвижении на новые рынки). Если уменьшение цены плательщика связано с такими причинами, оснований для пересчета налоговой базы не имеется.

Следует учитывать, что определение  рыночной стоимости трансфертных цен  базируется на сопоставлении данных по контролируемой сделке с информацией  о ценах по сопоставимым сделкам (основной метод). Сделки являются сопоставимыми, если различия между ними не оказывают существенного влияния на свойства сделки или если различия имеются и их можно устранить путем корректировок. При сопоставлении сделок могут использоваться данные о сделке самого плательщика с лицами, не являющимися взаимозависимыми по отношению к плательщику (внутренние сопоставимые цены). Для сопоставления необходимо использовать случаи реализации идентичных (однородных) товаров в сходных экономических условиях.

При проведении анализа во внимание принимается информация о  совершенных сделках на момент продажи (или в ближайший к моменту продажи период) идентичного (однородного) товара по контролируемой сделке в сопоставимых экономических условиях. Чтобы определить сопоставимость условий сделок, необходимо принимать во внимание объем поставляемой товарной партии, сроки выполнения обязательств и другие усло-вия, влияющие на стоимость сделки:

 характеристики товара, являющегося объектом сделки;w

 условия сделки (распределение  прав, обязанностей, рисков между  сторонами договора);w

 экономические условия  сделки,w оказывающие влияние на выполнение сделки (географическое местоположение и величина рынка, наличие на рынке замещающих товаров, покупательская способность потребителей).

Для поиска сопоставимых данных по контролируемой сделке используются данные из источников информации в той последовательности, в которой они приведены в пункте 4 статьи 301 НК. В частности, информация о ценах: сложившихся по итогам биржевых торгов на идентичные (при их отсутствии — однородные) товары; исходя из опубликованных данных статистики внешней торговли Республики Беларусь; информация о ценах (пределах колебания цен) и биржевых котировках, содержащихся в официальных источниках информации уполномоченных органов государственного управления Республики Беларусь, официальных источниках информации иностранных государств или международных организаций либо в иных опубликованных и (или) общедоступных изданиях и информационных системах; данные информационно-ценовых агентств.

При отсутствии (недостаточности) перечисленной  информации налоговым органом используются:

 сведения о ценах (пределах  колебанийª цен) и котировках, содержащиеся в опубликованных и (или) общедоступных изданиях и информационных системах;

 сведения о рыночной стоимости объектов оценки, определенной оценщиком в соответствии с законодательством Республики Беларусь;ª

 калькуляция стоимости (себестоимости)  товара;ª

 сведения из бухгалтерской  иª государственной статистической отчетности организаций, в том числе указанные сведения, опубликованные в общедоступных информационных системах, а также размещенные на официальных сайтах белорусских и иностранных организаций.

При анализе сделки, поиске сопоставимых данных по контролируемой сделке необходимо придерживаться принципа разумности, т.е. количество и детальность документов, собираемых в качестве доказательств или в обоснование соответствия цен по контролируемой сделке рыночным ценам, должны отвечать обстоятельствам конкретной сделки:

 если цены, соответствующие ценам наª идентичный (однородный) товар по контролируемой сделке, применялись плательщиком при реализации товаров в сопоставимых экономических условиях иным лицам (не являющимся взаимосвязанными с ним и (или) с покупателем товара) в ближайший к контролируемой сделке период (т.е. в этот период цены были аналогичными или их отклонение по контролируемой сделке от ранее примененных цен не превышало 20 %), то такие цены могут рассматриваться в качестве рыночных цен. Дальнейшее сопоставление цен, использованных плательщиками из баз данных сторонних организаций (внешние сопоставимые цены), целесообразно, когда налоговый орган располагает основаниями для такого анализа (информацией, доказательствами применения плательщиком трансфертных цен). Соответственно в целях соблюдения норм положений статьи 301 НК плательщику перед заключением сделки целесообразно проанали-зировать цены на товары, которые применялись им при реализации идентичных (однородных) товаров иным лицам, не являющимся взаимозависимыми по отношению к плательщику и к покупателю. Если цена на товар по контролируемой сделке не отклоняется более чем на 20 % от ранее примененной плательщиком цены при реализации в сопоставимых экономических условиях не взаимозависимым лицам аналогичного (однородного) товара, в ближайший к контролируемой сделке период, то она может быть рассмотрена налоговыми органами в качестве рыночной цены;