Налогообложение экспортных и импортных операций

       14 ноября 2010 г. получен последний из недостающих документов, подтверждающих право на применение нулевой ставки. Собранный комплект документов подтверждает право на применение нулевой ставки по операции, дата реализации которой приходится на октябрь 2001 г. Эти документы также обязывают подать отдельную налоговую декларацию по данной операции. Поэтому организация должна изменить общую декларацию за октябрь 2010 г., исключив со стр. 1а данные о налоговых вычетах по рассматриваемой операции, а из стр. 3 - сведения о стоимости реализованных товаров и исчисленной по ним сумме налога.

       Налогоплательщику следует также подать отдельную налоговую декларацию по данной операции за октябрь 2001 г., отразив в ней по стр. 1а данные о налоговых вычетах, а по стр. 3 - стоимость реализованных товаров, нулевую ставку и нулевую сумму налога.

2. ПОРЯДОК ИСЧИСЛЕНИЯ НДС ПРИ РЕАЛИЗАЦИИ ТОВАРОВ НА ЭКСПОРТ В СЧЕТ ПОЛУЧЕННОГО АВАНСА

       При получении российскими организациями  авансов в иностранной валюте в счет предстоящих поставок экспортируемых товаров указанные организации  должны уплатить в бюджет налог на добавленную стоимость, исчисленный согласно п.4 ст.164 Налогового кодекса Российской Федерации по расчетным налоговым ставкам 9,09% от суммы авансового платежа (если реализация товаров, по которой получен аванс, облагается НДС по ставке 10% на территории России) или 16,67% (если реализация товаров, по которой получен аванс, облагается НДС по ставке 20% на территории России).

       При этом в соответствии с п.32.2 Методических рекомендаций по применению гл.21 "Налог  на добавленную стоимость" Налогового кодекса, утвержденных Приказом МНС  России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, НДС начисляется на сумму экспортного аванса, пересчитанную в рубли по курсу ЦБ РФ на дату поступления данного авансового платежа.

       Согласно  п.4 ст.176 НК РФ суммы налога на добавленную  стоимость, исчисленные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров на экспорт, подлежат возмещению путем зачета (возврата) на основании отдельной налоговой декларации и документов, предусмотренных ст.165 НК РФ. 
      Возмещение производится не позднее трех месяцев, считая со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, предусмотренных ст.165 НК РФ. 
      Согласно п.9 ст.167 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пп.1 - 3 п.1 ст.164 НК РФ, дата реализации указанных товаров (работ, услуг) определяется как наиболее ранняя из следующих дат:

1. последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих право на применение нулевой ставки обложения НДС;
2. 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта или под таможенный режим транзита.

       Следовательно, независимо от того, когда фактически товар был отгружен, до наступления  одной из дат, указанных выше, реализации товара в целях обложения НДС не происходит. Поэтому денежные средства, поступившие от покупателя, до момента реализации экспортируемого товара при заполнении налоговой декларации по нулевой ставке рассматриваются как авансы, полученные в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

       Итак, в целях налогообложения применительно  к рассматриваемой ситуации поставка товара будет являться предстоящей, даже если организация свои обязательства  перед покупателем по отгрузке товара и помещению его под таможенный режим экспорта выполнила.

       Таким образом, полученная организацией - экспортером  сумма авансовых платежей в счет предстоящего экспорта товаров подлежит отражению по строке 11 разд.II Декларации по налоговой ставке 0 процентов за налоговый период, в котором данная сумма поступила пользователю. Впоследствии при наличии документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов, сумма НДС, исчисленная с полученного аванса, подлежит вычету, который производится по строке 6 разд.I Декларации по ставке 0 процентов за тот отчетный период, в котором эти документы представлены в налоговый орган.

       Важно также отметить, что в соответствии с п.10 ст.165 НК РФ документы, обосновывающие применение налоговой ставки 0 процентов, представляются налогоплательщиками одновременно с представлением налоговой декларации.

       В соответствии со ст.13 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ (ред. от 24.03.2001) "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" с 01.07.2001 в отношении обложения НДС экспортных поставок в страны СНГ действует порядок, установленный ст.164 НК РФ, согласно которому реализация товаров (работ, услуг), помещенных под таможенный режим экспорта при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации и представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст.165 НК РФ, облагается НДС по ставке 0%.

       Одновременно авансовые платежи, полученные в счет предстоящих поставок товаров, облагаются НДС в общеустановленном порядке независимо от факта дальнейшего помещения товаров под таможенный режим экспорта (пп.1 п.1 ст.162 НК РФ). НДС, исчисленный с сумм авансовых платежей, подлежит вычету при условии фактического вывоза товаров за пределы РФ и представления документов, предусмотренных ст.165 НК РФ (п.п.3 и 6 ст.172 НК РФ).

       Как уже отмечалось, список документов, необходимых для подтверждения  правомерности использования ставки НДС в размере 0% в отношении экспортных товаров, и сроки их представления приведены в ст.165 НК РФ.

       По  операциям реализации товаров (работ, услуг), предусмотренным ст.164 НК РФ, в налоговые органы налогоплательщиком представляется отдельная налоговая декларация.

       Авансовые или иные платежи, полученные организациями - экспортерами в счет предстоящих  поставок на экспорт товаров, не включаются в налоговую базу по налогу на добавленную  стоимость только после документального  подтверждения организациями - экспортерами их поступления.

       Из  п.8 ст.171 НК РФ и п.6 ст.172 НК РФ следует, что при отгрузке товаров на экспорт  НДС с авансов подлежит вычету. Однако в декларации за тот же период отражается стоимость товаров, отгруженных  на экспорт (п.6 ст.172 и п.9 ст.167 НК РФ).

       Если  комплект документов, подтверждающих право на применение нулевой налоговой  ставки, собран в периоде отгрузки, то налогоплательщик должен:

• в общей налоговой декларации отразить в составе вычетов сумму налога, уплаченную с полученного аванса.
• в отдельной налоговой декларации отразить по стр. 3 стоимость отгруженных товаров, нулевую ставку и нулевую сумму налога.

       Если  комплект документов не собран в периоде  отгрузки, то налогоплательщику следует: в периоде, когда будет собран полный комплект документов, подается отдельная налоговая декларация, в которой по стр. 3 отражаются стоимость отгруженных товаров, нулевая ставка и нулевая сумма налога. Одновременно подается заявление о внесении изменений в общую налоговую декларацию за период, в котором экспортируемые товары были отгружены на экспорт. Из нее исключаются сведения о стоимости товаров, указанные в отдельной налоговой декларации, а также сумма налога, уплаченного поставщикам по этим товарам.

       Подпунктом 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ, Правительство РФ постановлением от 21.08.2001 N 602 утвердило порядок определения налоговой базы при исчислении налога на добавленную стоимость по авансовым или иным платежам, полученным организациями - экспортерами в счет предстоящих поставок товаров, облагаемых по налоговой ставке 0 процентов, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше 6 месяцев (действие настоящего порядка распространяется на российские юридические лица, получившие авансовые или иные платежи после 1 января 2010 года в счет предстоящих поставок на экспорт товаров), и перечень товаров, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше 6 месяцев.

       Авансовые или иные платежи, полученные организациями - экспортерами в счет предстоящих  поставок на экспорт товаров, не включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость только после документального подтверждения организациями - экспортерами их поступления. В постановлении указаны документы, которые необходимо представить в ИМНС вместе с налоговой декларацией. В постановлении также содержится перечень товаров, длительность производственного цикла которых превышает 6 мес. Данное постановление вступает в силу по истечении месяца со дня его официального опубликования, но не ранее 1-го числа очередного налогового периода по налогу на добавленную стоимость и распространяется на правоотношения, возникшие с 01.01.2001.

       В соответствии с пп.1 п.1 ст.162 Налогового кодекса Российской Федерации в  налоговую базу по НДС не включаются авансовые или иные платежи, полученные в счет предстоящих поставок товаров на экспорт (облагаемых по налоговой ставке 0 процентов в соответствии с пп.1 п.1 ст.164 НК РФ), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев (по перечню и в порядке, которые определяются Правительством Российской Федерации).

       Указанные Перечень и Порядок предусмотрены  Постановлением Правительства Российской Федерации от 21.08.2001 N 602 "Об утверждении  Порядка определения налоговой  базы при исчислении налога на добавленную стоимость по авансовым или иным платежам, полученным организациями - экспортерами в счет предстоящих поставок товаров, облагаемых по налоговой ставке 0 процентов, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше 6 месяцев, и Перечня товаров, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше 6 месяцев".

       Денежные  средства, полученные в качестве авансов  и иных платежей в счет предстоящих  поставок продукции, включаются в налоговую  базу с начислением НДС по ставке 9,09% или 16,67% (дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Авансы полученные", кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам"). Данное правило не распространяется на поступления, относящиеся к продукции, длительность производственного цикла изготовления которой составляет свыше 6 месяцев.

       Если  аванс получен в иностранной  валюте, то для целей исчисления НДС его сумма должна быть пересчитана  в рубли по официальному курсу  ЦБ РФ, действовавшему на день зачисления денежных средств.

       После отгрузки продукции на экспорт и  перехода права собственности на нее к импортеру сумма ранее  удержанного налога возмещается  из бюджета и восстанавливается  в составе авансовых обязательств (дебет счета 68, кредит счета 62, субсчет "Авансы полученные").

3. АКЦИЗЫ

       Согласно  п.1 ст.183 НК РФ операции по продаже подакцизных  товаров в страны СНГ не подлежат налогообложению акцизами. Таким  образом, начиная со второго полугодия 2001 г. отменяется порядок, приравнивающий указанные сделки к внутренней реализации.

       Освобождение  от налогообложения акцизами производится при условии:

• продажи подакцизной продукции в таможенном режиме экспорта непосредственно ее производителем, а по нефтепродуктам, изготовленным из давальческого сырья, - их собственником;
• представления в налоговый орган пакета документов (п.6 ст.198 НК РФ), подтверждающих факт экспорта подакцизной продукции;
• представления в налоговый орган поручительства уполномоченного банка об уплате суммы акциза при неподтверждении продавцом экспорта в течение установленного срока (180 дней).

       В случае невыполнения этих условий экспортер  обязан уплатить налог в соответствии с общим порядком, предусмотренным  для операций с подакцизными товарами на территории РФ. Если при этом расчеты  с импортером осуществляются в иностранной валюте, то полученная выручка для целей налогообложения подлежит пересчету в рубли по официальному курсу ЦБ РФ, действовавшему на дату реализации подакцизной продукции,  автомобильного бензина с октановым числом до "80" включительно, дизельного топлива, моторных масел и природного газа) является день отгрузки покупателю. Датой реализации указанных исключений считается день их оплаты.