Учет и анализ финансовых результатов

      Ведение  бухгалтерского  учета  в  организации   осуществляется согласно учетной политике организации [28], сформированной в соответствии с  законодательством  РБ  и  утвержденной решением руководителя организации. При формировании учетной политики организации по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется самостоятельный выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету.  

В сфере регулирования учета финансовых результатов от реализации, операционных и внереализационных доходов и расходов, доходов и расходов будущих периодов, прибылей и убытков, нераспределенной прибыли действует множество нормативно-правовых документов, отражающих порядок их формирования и использования. Рассмотрим некоторые из них.

Для учета финансовых результатов от реализации, операционных и внереализационных доходов и расходов, доходов и расходов будущих периодов, прибылей и убытков, нераспределенной прибыли следует руководствоваться Типовым планом счетов бухгалтерского учета и Инструкцией по ее применению, утвержденными постановлением Министерства финансов РБ от 30 мая 2003 г. № 89. На его основе разработан План счетов бухгалтерского учета в сельскохозяйственных организациях и Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета в сельскохозяйственных организациях с учетом отраслевых особенностей и предназначены для ведения бухгалтерского учета в сельскохозяйственных, перерабатывающих сельскохозяйственное сырье и обслуживающих сельское хозяйство организациях, независимо от формы собственности, ведущих учет методом двойной записи[27].

Инструкцией по бухгалтерскому учету «Доходы организации», утвержденной постановлением Министерства финансов РБ от 26 декабря 2003 г. № 181 [12] и Инструкцией по бухгалтерскому учету «Расходы организации», утвержденной постановлением Министерства финансов РБ от 26 декабря 2003 г. № 182[13], определен состав операционных и внереализационных доходов и расходов, по которым обобщается информация на счете 91 «Операционные доходы и расходы» и 92 «Внереализационные доходы и расходы» в соответствии с  Инструкцией по Типовому плану счетов.

Также в соответствии с указанными инструкциями утвержден перечень доходов и расходов будущих периодов.

При реализации продукции, товаров и услуг и прочего имущества в соответствии с Постановлением Министерства Финансов РБ от 14.05.2001 №53 [22]организации оформляют данные операции  с использованием бланков типовых форм товарно-транспортных накладных ф. № ТТН-1 и товарных накладных на отпуск и оприходование товарно-материальных ценностей  ф. № ТН-2. Данные документы служат основанием для списания товарно-материальных ценностей у грузоотправителя и оприходование их у грузополучателя, а также для складского, оперативного и бухгалтерского учета. Если специфика хозяйственной деятельности требует применения товарно-транспортной накладной или товарной накладной с дополнительными реквизитами, не содержащимися в типовой форме, то вышеуказанное постановление позволяет министерствам, ведомствам концернам на основе типовой формы разработать специализированную форму и после согласования с Минфином утвердить ее.

В связи с переходом РБ на взимание налога на добавленную стоимость по зачетному методу Министерство сельского хозяйства и продовольствия приказом от 30.03.2000г.№ 90 [24] утвердило бланки специализированных форм товарно-транспортных накладных и товарных накладных по видам реализуемой продукции, соответственно: товарно-транспортные накладные ф. №ТТН-1 (растениеводство), №ТТН-1 (молоко), №ТТН-1 (скот),  №ТТН-1 (молокопродукты), №ТТН-1 (мясопродукты), №ТТН-1 (хлебопекарная продукция), №ТТН-1 (хлебопродукты); товарные накладные на отпуск и оприходование мясных продуктов ф. № ТН-2 (мясопродукты) и семян овощных и кормовых культур ф. № ТН-2 (семена); накладная - приходный ордер на отпуск ценностей за наличный расчет ф. № РП-4. 

В соответствии с Постановлением Министерства Финансов РБ «Об утверждении бланка счет-фактуры по налогу на добавленную стоимость формы СФ-1 и инструкции о порядке его заполнения» от 05.06.2003.г. № 91 (в редакции постановлений  Минфина от 25.08.2003г. № 120 и от 21.11.2003г. № 155) [23] утвержден бланк счет-фактуры по налогу на добавленную стоимость – первичного учетного документа, подтверждающего выполнение работ, оказание услуг. Он относится к бланкам строгой отчетности.

Все первичные документы по учету реализации продукции, товаров, работ, услуг подвергаются тщательной проверке в бухгалтерии организации, затем их данные группируются и отражаются в регистрах бухгалтерского учета, которые указаны в альбоме унифицированных форм учетных регистров журнально-ордерной формы для сельскохозяйственных организаций РБ и Инструкция по их применению. В ней изложен порядок заполнения регистров журнально-ордерной формы учета, используемых в учетной политике организаций. Регистры журнально-ордерной формы учета разработаны на основе Закона РБ «О бухгалтерском учете и отчетности», Совета министра РБ от 15.11.01 № 1493 «О государственном регулировании бухгалтерского учета и отчетности РБ».

Альбом унифицированных форм первичной учетной документации. В нем изложен порядок заполнения первичных документов, разработан на основании Совета министра РБ от 15.11.01 № 1493 «О государственном регулировании бухгалтерского учета и отчетности РБ»[2]. ОПИСАНИЕ

При формировании затрат по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемых при расчете налога на прибыль, бюджетные и коммерческие организации руководствуются главой 4 Инструкции о порядке исчисления и уплаты в бюджет налогов на доходы и прибыль, утвержденной постановление МНС от 31.01.2004 г № 19, в которой предусмотрены льготы для сельскохозяйственных производителей в части налога на прибыль [2]. Важнейшим законом, регулирующим вопросы формирования и распределения прибыли предприятий является закон Республики Беларусь «О налогах на доходы и прибыль» от 22 декабря 1991 г. N 1330-ХII с изменениями и дополнениями.  Данным законом не только устанавливаются плательщики налога и налоговые ставки, но также определяются расходы по видам деятельности, устанавливается какие затраты следует включать в себестоимость продукции, а также в законе содержится перечень льгот, установленных по налогу на прибыль.

Сельскохозяйственные предприятия уплачивают в бюджет налог на недвижимость, НДС, платежи за землю, налог на прибыль и доходы и т.д. Указанные налоги регламентируются следующими нормативно-правовыми актами:

1. Постановление МНС РБ от 05.09.2005 № 85, № 86, № 87 «О внесении изменений и дополнений в некоторые нормативные правовые акты МНС РБ по вопросам налогообложения» [19];

2. Постановление МНС РБ «О внесении изменений и дополнений в Инструкцию о порядке исчисления и уплаты налога на недвижимость организациями» от 9 января 2006 г. № 1[20];

3. Постановление МНС РБ «О внесении изменений и дополнений в Инструкцию о порядке исчисления и уплаты налогов на доходы и прибыль» от 2 июня 2006 г. № 65 [21];

4. «Инструкция о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость», утвержденная  Постановлением МНС РБ от 31 января 2004 г. № 16 [11].

Отдельные сельскохозяйственные организации перешли на уплату Единого налога предназначенного  для  сельскохозяйственных производителей в соответствии с ? [ ]

      Только при соблюдении предприятием выше перечисленных нормативно-правовых документов может быть достигнуто полное и достоверное отражение в учёте всех произведенных в процессе своей хозяйственной деятельности операций, правильное их налогообложение и исчисление финансового результата.

1.3 СРАВНИТЕЛЬНЫЙ АНАЛИЗ ПОДХОДОВ  К ФОРМИРОВАНИЮ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ И ОТЧЕТНОСТИ С УЧЕТОМ МЕЖДУНАРОДНОГО ОПЫТА

Основная составляющая финансового результата деятельности предприятия образуется вследствие реализации продукции, товаров, работ, услуг, поэтому изучение экономического содержания понятия «выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг» является важным аспектом учета, так как от правильности определения указанного понятия зависит достоверность финансового результата организации в целом. Экономическое содержание понятия «выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг» неразрывно связано с понятиями «доходы» и «доходы по видам деятельности».

В РБ под доходами по видам деятельности органи­зации понимается выручка от реализации за выче­том денежных средств и иного имущества. В состав выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг включаются как суммы, принадлежащие организации, так и величины косвенных налогов, подлежащих перечислению в бюджет.

В бухгалтерском же учете Российской Федерации доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников. Доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления связанные с выполнением работ, оказанием услуг.

Таким образом, в понятие о доходах организации как в РБ, так и в РФ подразумевается выручка от реализации продукции, работ, услуг. Однако из приведенных определений в составе выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг в учете РФ не отражаются суммы акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей.

Согласно Международному стандарту финансовой отчетности 18 «Выручка»: «Выручка – это валовое поступление экономических выгод в ходе обычной деятельности компании за период, приводящее к увеличению капитала, иному, за счет взносов акционеров… Выручка включает только валовые поступления экономических выгод, полученных компанией и подлежащих получению на ее счет». Т.о. косвенные налоги исключаются из выручки.

Структура отчетов о прибылях и убытках стран Западной Европы и США также позволяет сделать вывод о том, что по статье «выручка» отражаются суммы валовых поступлений экономических выгод, полученных компанией и подлежащих получению на ее счет уже без учета налогов с продаж, налогов на товары и услуги и налога на добавленную стоимость, которые не являются экономическими выгодами, поступающими в компанию, и не ведут к увеличению ее капитала [3].

А в Республике Беларусь в соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету «Доходы организации» выручка от реализации включает в себя денежные средства либо иное имущество в денежном выражении, полученные или подлежащие получению в результате реализации товаров, готовой продукции, работ, услуг по ценам и тарифам в соответствии с договором. Таким образом, в Республике Беларусь в состав выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг включаются как суммы, принадлежащие организации, так и величины косвенных налогов, подлежащих перечислению в бюджет. Таким образом, данное определение и учет основных элементов, формирующих конечный финансовый результат, таких как доходы и расходы, в Республике Беларусь отличается от международных стандартов.

В своей статье В. Ф. Палий отмечает «В отчете о прибылях и убытках должна быть показана сумма выручки-нетто, т.е. за минусом НДС и других аналогичных обязательств. Организация-продавец взыскивает обязательные платежи от имени государства, выступает его налоговым агентом. Поступившие налоги должны быть перечислены в доходы бюджетов» [18].

Таким образом, на основании анализа преобладающих мнений, оценок, официальных документов, можно предложить в учете РБ в состав выручки не включать суммы косвенных налогов.

В современных условиях хозяйствования помимо информации о финансовых результатах деятельности организации за отчетной период необходимо иметь информацию о направлениях использования прибыли. Именно поэтому в отдельных странах континентальной модели составляется отчет о распределении прибыли [24]. Источником информации для его составления является отчет о прибылях и убытках, а также решение собственников. На основании изучения передового опыта ведущих западных стран и отечественной учетной практики по вопросам составления финансовой отчетности, А. В. Сотникова [26] в своей работе предлагает свой вариант «Отчета о распределении прибыли» (Приложение 1). Мы можем отметить, что введение данной формы отчетности вызвано, прежде всего, необходимостью углубления открытости и информационной емкости публикуемой отчетности и рекомендуется к внедрению как форма внутренней отчетности.

Ежемесячно организации предоставляют в ИМНС Налоговую декларацию по налогу на прибыль. По мнению А. Чернюк [30], в условиях действующего в РБ налогового учета методика включения части стоимости основных средств и нематериальных активов (амортизации) в затраты по производству и реализации продукции (работ, услуг) при расчете налога на прибыль должна быть единой. Это означает, что расчет амортизации для целей определения налогооблагаемой прибыли организации должны осуществлять ежемесячно в рамках налогового учета. Возможен и другой вариант: изменение методики бухгалтерского учета основных средств и нематериальных активов в организациях, а также переход на ежемесячное начисление амортизации, это вытекает из потребностей не только налогообложения, но и ценообразования. Обратим внимание, что учеными РБ создано несколько методик учета, позволяющих включать амортизацию в себестоимость продукции.

В условиях становления рыночных отношений в РБ большое значение приобретает получение необходимой научно обоснованной информации  о результатах деятельности организаций, использование международной практики и опыта зарубежных стран. Применение международных стандартов финансовой отчетности  в процессе разработки национальных учетных стандартов становится неотъемлемой частью гармонизации нормативно-правовых актов в этой сфере, обеспечения сопоставимости данных финансовой отчетности белорусских и зарубежных организаций. Согласно Государственной программе перехода на международные стандарты, утвержденной Постановлением Совета Министров РБ 04 мая 1998 года № 694 [9] целью реформирования бухгалтерского учета по мнению автора статьи – Д.И. Сыча [31], является приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с международными стандартами финансовой отчетности и требованиями рыночной экономики. Отслеживание происходящих изменений и уточнений в МСФО [16] является первоначальным шагом для изучения возможностей, перспектив и прогнозируемых результатов их внедрения для дальнейшей корректировки государственной программы. Одним из новых стандартов является МСФО № 41 «Сельское хозяйство», который предполагает раздельный учет операций по производству сельскохозяйственной продукции, в том числе и формирования финансового результата, и операций по реализации данной продукции, и прибыли от реализации.

Т.е. прибыль от сельскохозяйственной деятельности  будет определятся в следующих случаях:

- первоначальное признание биологического актива (растения и животные, применяемые для сельскохозяйственной деятельности, т.е. выращиваемые на продажу, замену или для увеличения их численности для получения сельскохозяйственной продукции в настоящем и будущем);