Учет движения материалов

Глава 1. Теоретические и  методологические основы учета материалов.

1.1 Понятия материально-производственных  запасов и их классификация.

Правила формирования в бухгалтерском  учете информации о материально-производственных запасах организации установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 (далее — ПБУ 5/01).

ПБУ 5/01 устанавливает, что к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов (далее — МПЗ) принимаются активы:

- используемые в качестве сырья, материалов и т. п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

-  предназначенные для продажи, включая готовую продукцию и товары;

-  используемые для управленческих нужд организации.

С 1 января 2008 г. ПБУ 5/01 не применяется  только в отношении активов, характеризуемых как незавершенное производство.

До этой даты ПБУ 5/01 содержал норму, запрещающую применять правила учета МПЗ также в отношении активов, используемых при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации в течение периода, превышающего 12 месяцев или обычный операционный цикл, если он превышает 12 месяцев.

Исключение этой нормы из ПБУ 5/01 устранило противоречие с Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, которое с 1 января 2006 г. позволяет учитывать в составе МПЗ основные средства стоимостью менее 20 тыс. руб.

Таким образом, в составе материально-производственных запасов должны, как правило, учитываться производственные запасы, готовая продукция и товары.

Производственные запасы представляют собой различные вещественные элементы, используемые в качестве исходных предметов труда, потребляемых при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо для управленческих нужд.

Производственные запасы используются однократно в течение одного производственного цикла и полностью переносят свою стоимость на производимую продукцию (выполненные работы, оказанные услуги) (далее — продукция).

Производственные запасы в зависимости  от назначения и способа использования  в процессе производства продукции  подразделяются на следующие основные группы:

-  сырье и основные материалы;

-  покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия;

-  вспомогательные материалы;

-  возвратные отходы производства;

-  инвентарь и хозяйственные принадлежности.

Сырье и основные материалы —  это предметы труда, предназначенные  для использования в процессе производства продукции и представляющие собой материальную (вещественную) основу при изготовлении продукции (выполнении работ, оказании услуг).

Сырье представляет собой продукцию  сельского хозяйства и добывающей промышленности (зерно, хлопок, древесина, руда, уголь, нефть и т. п.).

Материалы представляют собой продукцию  обрабатывающей промышленности (мука, ткань, бумага, металл, бензин и т. п.).

Покупные полуфабрикаты — это  те же сырье и основные материалы, прошедшие определенные стадии обработки, но не являющиеся еще готовой продукцией.

Комплектующие изделия — это  изделия организации-поставщика, приобретаемые  для комплектования продукции, выпускаемой  организацией-изготовителем.

Вспомогательные материалы — это  материалы, используемые для воздействия  на сырье и основные материалы, придания продукции определенных потребительских свойств или для обслуживания и ухода за орудиями труда и облегчения процесса производства (смазочные и обтирочные материалы и т. п.).

В группе вспомогательных материалов ввиду особенностей использования  выделяют топливо, тару и тарные материалы, а также запасные части.

Топливо — это углеродистые и  углеводородистые вещества, выделяющие при сгорании тепловую энергию.

Топливо подразделяют на следующие  виды:

- технологическое топливо (используемое  для технологических целей в  процессе производства продукции);

-  двигательное топливо (горючее — бензин, дизельное топливо и т. д.);

-  хозяйственное топливо (используемое на отопление).

Тара и тарные материалы —  это предметы, используемые для упаковки и транспортировки продукции, хранения различных материалов и продукции. Различают следующие виды тары: тара из древесины, тара из картона и бумаги, тара из металла, тара из пластмассы, тара из стекла, тара из тканей и нетканых материалов.

Запасные части — это предметы, предназначенные для проведения ремонтов, замены изношенных частей машин, оборудования, транспортных средств  и т. п.

Возвратные отходы производства —  это остатки сырья и материалов, образовавшиеся в процессе их переработки в готовую продукцию, утратившие частично или полностью потребительские свойства исходного сырья и материалов (обрубки, обрезки, стружка, опилки и т. п.).

Не относятся к возвратным отходам  остатки материалов, которые в  соответствии с установленной технологией передаются в другие цеха, подразделения в качестве полноценного материала для производства других видов продукции.

Не относится к отходам также  попутная (сопряженная) продукция, перечень которой устанавливается в отраслевых методических рекомендациях (инструкциях) по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции.

Инвентарь и хозяйственные принадлежности — это инвентарь, инструменты, хозяйственные принадлежности и другие средства труда, которые включаются в состав средств в обороте.

Для целей аналитического учета  производственные запасы также классифицируют по различным группам в зависимости  от технических свойств.

Внутри групп производственные запасы (в том числе материалы) подразделяют по видам, сортам, маркам, типоразмерам и т. д.

Каждому виду материалов присваивается  номенклатурный номер, разрабатываемый  организацией исходя из их наименований и/или однородные групп (видов).

Номенклатурный номер является единицей бухгалтерского учета материалов и представляет собой краткое числовое обозначение, присваиваемое каждому наименованию, сорту, размеру, марке материалов.

Номенклатурные номера, присваиваемые  материалам, записывают в специальный  реестр, называемый номенклатурой-ценником.

С введением в действие ПБУ 5/01 при  учете МПЗ разрешается использовать в качестве единицы бухгалтерского учета МПЗ не только номенклатурный номер, но и партию товара, однородную группу и т. п.

Выбор единицы бухгалтерского учета  МПЗ осуществляется в зависимости  от характера МПЗ, порядка их приобретения и использования.

Единица бухгалтерского учета материально-производственных запасов выбирается организацией самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации об этих запасах, а также надлежащий контроль за их наличием и движением.

Готовая продукция — это часть  материально-производственных запасов, предназначенных для продажи (конечный результат производственного цикла, активы, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством).

Товары — это часть материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических и физических лиц и предназначенных для продажи.

1.2. Основные нормативные документы  по учету МПЗ.

1. Положение по бухгалтерскому  учету «Учет материально-производственных  запасов» ПБУ 5/01: Утв. приказом  Министерства финансов РФ от 09,06.2001 № 44н (с учетом последующих изменений и дополнений).

2. Методические указания по бухгалтерскому  учету материально-производственных  запасов: Утв. приказом Министерства финансов РФ от 28.12.2001 № 119н (с учетом последующих изменений и дополнений).

3. Методические указания по бухгалтерскому  учету специального инструмента,  специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды: Утв. приказом Министерства финансов РФ от 26.12.2002 № 135н.

4. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению: Утв. приказом Министерства финансов РФ от 31.10.2000 № 94н (с учетом последующих изменений и дополнений).

5. Положение по бухгалтерскому  учету «Доходы организации» ПБУ  9/99: Утв. приказом Министерства  финансов РФ от 06.05.1999 № 32н (с учетом последующих изменений и дополнений).

6. Положение по бухгалтерскому  учету «Расходы организации»  ПБУ 10/99: Утв. приказом Министерства финансов РФ от 06.05.1999 № ЗЗн (с учетом последующих изменений и дополнений).

7. Налоговый кодекс Российской  Федерации. Часть вторая от 05.08.2000 № 117-ФЗ (с учетом последующих изменений и дополнений).

8. Трудовой кодекс Российской  Федерации от 30.12.2001 № 197-ФЗ (с учетом последующих изменений и дополнений).

9. Методические указания по инвентаризации  имущества и финансовых обязательств: Утв. приказом Министерства финансов  РФ от 13.06.1995 № 49.

10. Унифицированные формы первичной  учетной документации по учету  материалов: Утв. постановлением  Госкомстата России от 30.10.1997 № 71а (с учетом последующих изменений и дополнений).

11. Постановление Правительства  Российской Федерации от 12.11.2002 № 814 «О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов» (в ред. постановления Правительства Российской Федерации от 29.05.2006 № 331).

1.3. Учет поступления материалов.

Ранее отмечалось, что учет материалов в зависимости от принятой организацией учетной политики может осуществляться по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) или по учетным ценам.

Если организация является небольшой  и нерегулярно осуществляет приобретение материалов, то более целесообразно применять способ учета материалов непосредственно по фактической себестоимости их приобретения.

Для синтетического учета наличия  и движения материалов при их учете  по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) используется счет 10 «Материалы».

К счету 10 «Материалы» могут быть открыты субсчета:

10–1 «Сырье и материалы»;

10–2 «Покупные полуфабрикаты  и комплектующие изделия, конструкции и детали»;

10–3 «Топливо»;

10–4 «Тара и тарные материалы»;

10–5 «Запасные части»;

10–6 «Прочие материалы»;

10–7 «Материалы, переданные в  переработку на сторону»;

10–8 «Строительные материалы»;

10–9 «Инвентарь и хозяйственные  принадлежности» и др.

На субсчете 10–1 «Сырье и материалы» учитывается наличие и движение:

- сырья и основных материалов, входящих в состав вырабатываемой  продукции, образуя ее основу, или являющихся необходимыми компонентами при ее изготовлении;

- вспомогательных материалов, которые  участвуют в производстве продукции  или потребляются для хозяйственных нужд, технических целей, содействия производственному процессу;

- сельскохозяйственной продукции,  заготовленной для переработки,  и т. п.

На субсчете 10–2 «Покупные полуфабрикаты  и комплектующие изделия, конструкции  и детали» учитывается наличие  и движение покупных полуфабрикатов, готовых комплектующих изделий, приобретаемых для комплектования выпускаемой продукции.

На субсчете 10–3 «Топливо» учитывается  наличие и движение нефтепродуктов (нефть, дизельное топливо, керосин, бензин и др.) и смазочных материалов, предназначенных для эксплуатации транспортных средств, технологических  нужд производства, выработки энергии и отопления, твердого (уголь, торф, дрова и др.) и газообразного топлива. При использовании талонов на нефтепродукты учет их ведется также на субсчете 10–3 «Топливо».

На субсчете 10–4 «Тара и тарные материалы» учитывается наличие  и движение всех видов тары (кроме  используемой как хозяйственный  инвентарь), а также материалов и  деталей, предназначенных для изготовления тары и ее ремонта (детали для сборки ящиков и др.). Предметы, предназначенные для дополнительного оборудования вагонов, барж, судов и других транспортных средств в целях обеспечения сохранности отгружаемой продукции, учитываются на субсчете 10–1 «Сырье и материалы».

На субсчете 10–5 «Запасные части» учитывается наличие и движение приобретенных или изготовленных для нужд основной деятельности запасных частей, предназначенных для производства ремонтов, замены изношенных частей машин, оборудования, транспортных средств и т. п., а также автомобильных шин в запасе и обороте.

Здесь же учитывается движение обменного  фонда полнокомплектных машин, оборудования, двигателей, узлов, агрегатов, создаваемых в ремонтных подразделениях организаций, на технических обменных пунктах и ремонтных заводах.

Автомобильные шины (покрышка, камера и ободная лента), находящиеся  на колесах и в запасе на транспортном средстве, включаемые в его первоначальную стоимость, учитываются в составе основных средств.

На субсчете 10–6 «Прочие материалы» учитывается наличие и движение отходов производства (обрубки, обрезки, стружка и т. п.); неисправимого брака; материальных ценностей, полученных от выбытия основных средств, которые не могут быть использованы как материалы, топливо или запасные части в данной организации (металлолом, утильсырье); изношенных шин и утильной резины и т. п. Отходы производства и вторичные материальные ценности, используемые как твердое топливо, учитываются на субсчете 10–3 «Топливо».

На субсчете 10–7 «Материалы, переданные в переработку на сторону» учитывается  движение материалов, переданных в  переработку на сторону, стоимость  которых в последующем включается в затраты на производство полученных из них изделий. Затраты по переработке материалов, оплаченные сторонним организациям и лицам, относятся непосредственно в дебет счетов, на которых учитываются изделия, полученные из переработки.

Субсчет 10–8 «Строительные материалы» используется организациями-застройщиками. На нем учитываются наличие и  движение материалов, используемых непосредственно  в процессе строительно-монтажных  работ, для изготовления строительных деталей, возведения и отделки конструкций и частей зданий и сооружений, строительные конструкции и детали, а также другие материальные ценности, необходимые для нужд строительства.

На субсчете 10–9 «Инвентарь и хозяйственные  принадлежности» учитывается наличие  и движение инвентаря, инструментов, хозяйственных принадлежностей  и других средств труда, которые  включаются в состав средств в  обороте.

Принятие материалов к бухгалтерскому учету отражается записью по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту  счетов 60 «Расчеты с поставщиками и  подрядчиками», 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.

Применение того или иного корреспондирующего счета зависит от того, откуда поступили те или иные материалы, и от характера расходов по заготовке и доставке материалов в организацию. При этом материалы принимаются к бухгалтерскому учету независимо от того, когда они поступили — до или после получения расчетных документов поставщика.

Стоимость материалов, оставшихся на конец месяца в пути или не вывезенных со складов поставщиков, в конце  месяца отражается по дебету счета 10 «Материалы»  и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (без оприходования этих ценностей на склад).

Аналитический учет по счету 10 «Материалы»  ведется по местам хранения материалов и отдельным их наименованиям (видам, сортам, размерам и т. д.).

В случае, когда затраты по приобретению материалов являются регулярными на протяжении длительного периода времени или материалы приобретаются по импортным Контрактам, когда фактическая себестоимость материалов складывается из нескольких видов периодически осуществляемых затрат, целесообразно применять учетные цены, позволяющие учитывать все факторы, оказывающие влияние на формирование фактической себестоимости приобретаемых материалов.

При использовании учетных цен  поступление материалов отражается с использованием счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

В данном случае на основании поступивших  расчетных документов поставщиков  делается запись по дебету счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и кредиту счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.

Принятие к бухгалтерскому учету  материалов, фактически поступивших  в организацию, отражается записью  по дебету счета 10 «Материалы» и  кредиту счета 15 «Заготовление и  приобретение материальных ценностей».

Разница между стоимостью материалов по учетным ценам и фактической  себестоимостью приобретения материалов отражается на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

Накопленные на этом счете разницы  в стоимости материалов, начисленной  в фактической себестоимости приобретения и учетных ценах, списываются (сторнируются — при отрицательной разнице) в дебет счетов учета затрат на производство.

Организации, применяющие в учете  счет 16 «Отклонение в стоимости  материальных ценностей», остаток по этому счету отдельно в активе баланса не показывают, а присоединяют его без корреспонденции на счетах бухгалтерского учета к стоимости материалов с отражением по статье «Сырье, материалы и другие аналогичные ценности» (10, 16) бухгалтерского баланса.

Учет транспортно-заготовительных  расходов. В бухгалтерском учете  к транспортно-заготовительным расходам относятся затраты, связанные с  процессом заготовления и доставки материалов в организацию.

В состав транспортно-заготовительных  расходов входят:

- расходы по погрузке материалов  в транспортные средства и  их транспортировке, подлежащие  оплате покупателем сверх цены  этих материалов согласно договору;

- расходы по содержанию заготовительно-складского  аппарата организации, включая расходы на оплату труда работников организации, непосредственно занятых заготовкой, приемкой, хранением и отпуском приобретаемых материалов, работников специальных заготовительных контор, складов и агентств, организованных в местах заготовления (закупки) 336 материалов, работников/непосредственно занятых заготовкой (закупкой) материалов и их доставкой (сопровождением) в организацию, отчисления на социальные нужды указанных работников.

Учет транспортно-заготовительных  расходов играет важную роль при оформлении поступления материалов в организацию.

Транспортно-заготовительные расходы (далее — ТЗР) организации принимаются  к бухгалтерскому учету одним из следующих способов:

- путем отражения ТЗР на отдельном  счете 15 «Заготовление и приобретение  материальных ценностей» согласно расчетным документам поставщика с последующим их отнесением на счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»;

- путем отражения ТЗР на отдельном  субсчете, открываемом к счету  10 «Материалы»;

- путем непосредственного (прямого)  включения ТЗР в фактическую  себестоимость материала (присоединения к договорной цене материала, присоединения к денежной оценке вклада в уставный капитал, внесенный в форме материалов, присоединения к рыночной стоимости безвозмездно полученных материалов и др.).

Непосредственное (прямое) включение  ТЗР в фактическую себестоимость  материала целесообразно в организациях с небольшой номенклатурой материалов, а также в случаях существенной значимости отдельных видов и  групп материалов.

Конкретный вариант учета ТЗР  устанавливается организацией самостоятельно и отражается в учетной политике.

Транспортно-заготовительные расходы  учитываются по отдельным видам  и/или группам материалов. Примерная  номенклатура транспортно-заготовительных расходов приведена в приложении 2 к Методическим указаниям по учету материально-производственных запасов.

Транспортно-заготовительные расходы  или отклонения в стоимости материалов, относящиеся к материалам, отпущенным в производство, на нужды управления и на иные цели, подлежат ежемесячному списанию на счета бухгалтерского учета, на которых отражен расход соответствующих материалов (на счета производства, обслуживающих производств и хозяйств и др.).

Списание отклонений в стоимости  материалов или ТЗР по отдельным  видам или группам материалов производится пропорционально учетной стоимости материалов, исходя из отношений суммы остатка величины отклонения или ТЗР на начало месяца (отчетного периода) и текущих отклонений или ТЗР за месяц (отчетный период) к сумме остатка материалов на начало месяца (отчетного периода) и поступивших материалов в течение месяца (отчетного периода) по учетной стоимости.

Полученное в результате значение, умноженное на 100, дает процент, который  следует использовать при списании отклонения или ТЗР на увеличение (удорожание) учетной стоимости израсходованных  материалов.

Учет неотфактурованных поставок. Неотфактурованные поставки принимаются  на склад с составлением акта о  приемке материалов. Акт о приемке  материалов составляется не менее чем  в двух экземплярах.

Оприходование неотфактурованных  поставок производится на основании  первого экземпляра указанного акта. Второй экземпляр акта направляется поставщику.

Организация должна принимать меры по установлению поставщика (если он неизвестен) и получению от него расчетных документов.

Если расчетные документы на неотфактурованные поставки получены в том же месяце либо в следующем месяце до составления в бухгалтерии соответствующих регистров по приходу материалов, они учитываются в общеустановленном в данной организации порядке.

Неотфактурованные поставки приходуются  по счетам учета материалов (в зависимости  от назначения принимаемых материалов).

При этом материалы приходуются  и учитываются в аналитическом  и синтетическом бухгалтерском  учете по принятым в организации  учетным ценам.

В случае если организация использует в качестве учетных цен фактическую  себестоимость материалов, то указанные материалы приходуются по рыночным ценам.

После получения расчетных документов по неотфактурованным поставкам  их учетная цена корректируется с  учетом поступивших расчетных документов. Одновременно уточняются расчеты с  поставщиком.

Учет материалов на забалансовых счетах. Материалы, принятые организацией на ответственное  хранение, учитываются на забалансовом счете 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».

На ответственное хранение принимаются  материалы:

- ошибочно адресованные данной  организации:

- оплаченные и принятые покупателем, но временно оставленные на ответственное хранение, когда задержка отгрузки (отправки, вывоза) продукции вызвана техническими и иными уважительными причинами;

- от оплаты которых организация  отказалась ввиду порчи, поломки,  низкого качества, несоответствия  стандартам, техническим условиям, условиям договора и т. д.;

- в других случаях, когда находящиеся  в организации материалы ей  не принадлежат.

Например, организация отказалась оплатить продавцу материалы ввиду  несоответствия стандартам и условиям договора. К организации, отказавшейся оплатить такие материалы, право собственности на них не переходит.

Однако в течение определенного  времени, пока продавец не вывезет свои материалы, организация вынуждена  хранить эти материалы у себя и учитывать на счете 002.

Товарно-материальные ценности учитываются  на счете 002 в ценах, предусмотренных  в приемо-сдаточных актах или  в счетах.

После того, как продавец вывезет  свои материалы, организация имеет  право списать их со счета 002.

Аналитический учет по счету 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение» ведется по организациям-владельцам, по видам, сортам и местам хранения.

Давальческие материалы учитываются  организацией на забалансовом счете 003 «Материалы, принятые в переработку».

Давальческие материалы — это  материалы, принятые организацией от заказчика  для переработки (обработки), выполнения иных работ или изготовления продукции  без оплаты стоимости принятых материалов и с обязательством полного возвращения  переработанных (обработанных) материалов, сдачи выполненных работ и изготовленной продукции.

Учет затрат по переработке материалов ведется на счетах учета затрат на производство, отражающих связанные с этим затраты (за исключением стоимости материалов заказчика). Материалы заказчика, принятые в переработку, учитываются на счете 003 «Материалы, принятые в переработку» по ценам, предусмотренным в договорах.

Организация-заказчик, передавшая свои материалы другой организации для  переработки как давальческие, стоимость  таких материалов с баланса не списывает, а продолжает учитывать на отдельном субсчете 10–7 «Материалы, переданные в переработку на сторону».

Организация, принявшая материалы  от заказчика, может списать давальческие материалы со счета 003 после того, как они будут использованы им по. назначению. Основанием для списания служит отчет об израсходованных материалах, предоставляемый организацией заказчику.

Аналитический учет давальческих материалов ведется по заказчикам, наименованиям, количеству и стоимости, а также  по местам хранения и переработки (выполнения работ, изготовления продукции).

Для обобщения информации о наличии  и движении товаров (в том числе  материалов), принятых на комиссию в  соответствии с договором используется забалансовый счет 004 «Товары, принятые на комиссию». Этот счет используется организациями-комиссионерами для  учета товаров, принятых от организаций-комитентов для продажи. Товары, принятые на комиссию, учитываются комиссионером в  ценах, указанных в приемо-сдаточных  актах, включая налог на добавленную  стоимость (т. е. по ценам, согласованным  с комитентом).

Комиссионер по мере продажи (отпуска) товара покупателям списывает его  стоимость со счета 004 «Товары, принятые на комиссию».

Аналитический учет по счету 004 «Товары, принятые на комиссию» ведется по видам товаров и организациям-комитентам.