Особенности начисления пособий по временной нетрудоспособности при применении специальных налоговых режимов

Индивидуальные предприниматели уплачивают страховые взносы в ПФР, ФФОМС и ТФОМС в размере, определяемом исходя из стоимости страхового года (ст. 14 Федерального закона N 212-ФЗ). При этом они не исчисляют и не уплачивают страховых взносов по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством в ФСС.

Стоимость страхового года определена как сумма денежных средств, которые должны поступить за застрахованное лицо по обязательному социальному страхованию в бюджет соответствующего государственного внебюджетного фонда в течение одного финансового года для предоставления этому лицу обязательного страхового обеспечения в размере, определенном законодательством РФ (п. 1 ст. 13 Федерального закона N 212-ФЗ).

Стоимость страхового года рассчитывается как произведение минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало финансового года, за который уплачиваются страховые взносы, и тарифа страховых взносов в соответствующий государственный внебюджетный фонд, увеличенное в 12 раз.

В 2011 г. МРОТ, определенный ст. 1 Федерального закона от 24.06.2008 N 91-ФЗ, составлял 4330 руб., следовательно, стоимость страхового года - 12 003 руб. (4330 руб. (20% + 1,1% + 2%) x 12), где 20% - тариф страхового взноса в ПФР, 1,1% - в ФФОМС, 2% - в ТФОМС.

Если плательщики страховых взносов начинают осуществлять предпринимательскую либо иную профессиональную деятельность после начала очередного расчетного периода, размер страховых взносов, подлежащих уплате ими за этот расчетный период, определяется исходя из стоимости страхового года пропорционально количеству календарных месяцев с календарного месяца начала деятельности. За неполный месяц деятельности размер страховых взносов определяется пропорционально количеству календарных дней этого месяца.

Индивидуальные предприниматели вправе добровольно вступить в правоотношения по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и уплачивать за себя страховые взносы по указанному виду обязательного социального страхования в ФСС в соответствии с Федеральным законом N 255-ФЗ.

В ст. 16 Федерального закона N 212-ФЗ установлены сроки, порядок исчисления и уплаты страховых взносов для индивидуальных предпринимателей, не производящих выплаты физическим лицам. Пунктом 1 указанной статьи предусмотрено, что расчет сумм страховых взносов, подлежащих уплате за расчетный период, производится плательщиками взносов самостоятельно. Страховые взносы за расчетный период должны уплачиваться не позднее 31 декабря текущего календарного года.

В отдельных случаях (например, при прекращении деятельности индивидуального предпринимателя) уплата страховых взносов производится не позднее 15 календарных дней со дня подачи расчета по начисленным и уплаченным страховым взносам за период с начала расчетного периода по день представления указанного расчета включительно.

Сумма страховых взносов исчисляется индивидуальными предпринимателями отдельно в отношении ПФР, ФФОМС и ТФОМС и уплачивается отдельными расчетными документами.

Расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам должен представляться предпринимателями в соответствующий территориальный орган ПФР до 1 марта календарного года, следующего за истекшим расчетным периодом, по форме, утверждаемой федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере социального страхования (п. 5 ст. 16 Федерального закона N 212-ФЗ).

Взносы на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, уплачиваемые в ФСС. Правовые, экономические и организационные основы, порядок возмещения вреда, причиненного жизни и здоровью работников во время исполнения ими трудовых обязанностей и в иных случаях, установлены Федеральным законом N 125-ФЗ.

Взносы начисляются на все выплаты работникам, за исключением вошедших в Перечень выплат, на который не начисляются взносы в ФСС. Это установлено Правилами начисления, учета и расходования средств на осуществление обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 N 184.

ФСС устанавливает тарифы каждому страхователю индивидуально в зависимости от вида его деятельности и класса профессионального риска. Как и пенсионные, взносы по социальному страхованию уплачиваются ежемесячно.

В п. 2 ст. 346.17 НК РФ указано, что "упрощенцы" признают расходы только после оплаты. При этом следует помнить: налоговую базу уменьшают только те взносы, которые были и начислены, и уплачены, а платежи авансом не являются расходами.

Другие виды обязательного страхования работников. В случае если "упрощенец" осуществляет вид деятельности, при котором федеральным законодательством установлено обязательное страхование работников, он может включить суммы взносов на такое страхование в расходы. Если в отношении того вида деятельности, которым занимается фирма, нет соответствующего федерального закона, страхование работников будет считаться добровольным.

"Упрощенцы" могут учесть средства, затраченные на добровольное страхование, в составе расходов на оплату труда в соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Такие расходы учитываются в порядке, предусмотренном гл. 25 НК РФ для налога на прибыль: на основании п. 16 ст. 255 НК РФ платежи по договорам добровольного страхования (то есть негосударственного обеспечения), заключенным работодателями с лицензированными страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), относятся к расходам на оплату труда. Однако в целях налогообложения можно будет учесть не всю уплаченную сумму, а в пределах 6% (п. 16 ст. 255 НК РФ).

2.2.    Начисление пособий по временной нетрудоспособности.

В соответствии с положениями законодательства Российской Федерации наемный работник имеет право на оплату пособия по временной нетрудоспособности независимо от того, какой налоговый режим применяет работодатель. Что касается сумм, уплаченных в качестве пособия по временной нетрудоспособности, то в разных налоговых режимах эти суммы будут отражаться по-разному.

Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, уплачивают пособия по временной нетрудоспособности в соответствии с законом от 31.12.2002 № 190-ФЗ «Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан».
При этом в соответствии с частью первой статьи 2 названного выше закона от 31.12.2002 № 190-ФЗ выплата пособия по временной нетрудоспособности (за исключением пособия по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием) указанным работникам производится из двух источников:
• часть суммы пособия, не превышающая за полный календарный месяц одного минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом, - за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации, поступающих от единого налога для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения;
• оставшаяся часть суммы пособия по временной нетрудоспособности, превышающая один минимальный размер оплаты труда, - за счет средств работодателей - организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения.

Необходимо отметить, что иные пособия по обязательному социальному страхованию (пособие по беременности и родам, единовременное пособие при рождении ребенка, единовременное пособие женщинам, вставшим на учет в медицинских учреждениях в ранние сроки беременности, пособие при усыновлении ребенка, ежемесячное пособие на период отпуска по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет, социальное пособие на погребение или возмещение стоимости гарантированного перечня услуг) согласно части третьей статьи 2 Федерального закона от 31.12.2002 № 190-ФЗ выплачиваются работникам, занятым в организациях применяющих упрощенную систему налогообложения в установленных федеральными законами размерах за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации.

При наступлении соответствующих страховых случаев организации-упрощенцы в установленном порядке осуществляют расчет (назначение) пособий по обязательному социальному страхованию работникам и обращаются за выделением необходимых средств на их выплату в отделение (филиал отделения) Фонда по месту регистрации. Выделение средств на указанные цели осуществляется отделением (филиалом отделения) Фонда по правилам, предусмотренным Инструкцией о порядке учета и расходования средств обязательного социального страхования Российской Федерации, утвержденной Постановлением Фонда от 09.03.2004 № 22, на основании предоставленной страхователем промежуточной расчетной ведомости или справки - расчета, а также иных документов, затребованных отделением (филиалом отделения) Фонда, после проверки представленных страхователем документов.

Расходы на выплату работникам пособий по временной нетрудоспособности в сумме, не превышающей одного минимального размера оплаты труда за полный календарный месяц, а также расходы на выплату иных пособий по обязательному социальному страхованию отражаются страхователями в разделе II «Для страхователей - налогоплательщиков, применяющих специальные режимы налогообложения» формы 4-ФСС РФ, утвержденной Постановлением Фонда от 22.12.2004 № 111.

Отделения (филиалы отделения) Фонда ведут учет страхователей, добровольно перешедших на упрощенную систему налогообложения, по мере их обращения в отделения (филиалы отделения) Фонда, а также на основании представленных ими расчетных ведомостей. Сводная расчетная ведомость по данным страхователям составляется отдельно.

Расходы на выплату работникам пособий по временной нетрудоспособности сверх минимального размера оплаты труда учитываются работодателями при уплате единого налога. 

Итак, организация исчислила сумму пособия по временной нетрудоспособности в размере 5.000 рублей за октябрь 2010 года. В ноябре пособие было выплачено работнику.

В декабре 2010 года организация обратилась в ФСС РФ за возмещением 600 рублей из средств ФСС РФ. Порядок обращения подробно описан выше. Эта сумма была ей возмещена перечислением на расчетный счет.

Что касается оставшейся суммы 4400 рублей (5000-600), начисленной и выплаченной работнику, то здесь нужно рассмотреть два варианта исчисления упрощенцем единого налога. В обоих вариантах организация выплатила работнику 4400 рублей из собственных средств, как установлено вышеназванным законом от 31.12.2002 № 190-ФЗ, но учтена эта сумма при расчете единого налога будет по-разному.

Здесь необходимо учитывать тот факт, что при применении данного налогового режима организация сама выбирает объект налогообложения из двух возможных вариантов. Рассмотрим оба варианта.

Вариант 1

Организация в качестве объекта налогообложения выбрала доходы. 
В этом случае она имеет право уменьшить сумму единого налога на сумму выплаченного ею из собственных средств пособия по временной нетрудоспособности (пункт 3 статьи 346.21 НК РФ).

В нашем случае организация при исчислении суммы единого налога к уплате применит налоговый вычет в сумме 4400 рублей.

Вариант 2

Организация в качестве объекта налогообложения выбрала доходы, уменьшенные на величину расходов.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ такая организация при исчислении единого налога уменьшает полученные доходы на сумму уплаченного ей за счет собственных средств пособия по временной нетрудоспособности.

В нашем случае организация при исчислении суммы единого налога принимает в качестве расходов в ноябре 2010 года сумму 4400 рублей.

Если организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, хочет, чтобы вся сумма пособия по временной нетрудоспособности выплачивалась за счет средств ФСС РФ, то она имеет на это право.

Статьей 3 закона от 31.12.2002 № 190-ФЗ для организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, предусмотрена возможность добровольной уплаты в Фонд социального страхования Российской Федерации страховых взносов на социальное страхование работников на случай временной нетрудоспособности по тарифу в размере 3,0 процента налоговой базы, определяемой в соответствии с главой 24 части второй Налогового кодекса Российской Федерации для соответствующей категории плательщиков.

В случае уплаты организацией указанных выше страховых взносов в Фонд социального страхования Российской Федерации, выплата пособий по временной нетрудоспособности работникам такого упрощенца будет осуществляется полностью за счет средств ФСС РФ по общим правилам, а не по нормам статьи 2 Федерального закона от 31.12.2002 № 190-ФЗ.

Таким образом, в случае, если наша организация - упрощенец уплачивала в ФСС РФ взносы в представленном выше порядке, то вся сумма начисленного пособия по временной нетрудоспособности (5000 рублей) будет выплачена из средств ФСС РФ. 

При этом не имеет значения, какой объект налогообложения по единому налогу выбрала данная организация. Ведь никакого влияния на расчет единого налога в данном случае сумма пособия по временной нетрудоспособности не окажет. Она не применяется в качестве налогового вычета при первом варианте расчета единого налога и не будет учтена как расход при втором варианте расчета единого налога.

С 2010 г. изменились правила определения максимального размера пособий по временной нетрудоспособности.

Согласно п. 3.1 ст. 14 Закона N 255-ФЗ средний дневной заработок, из которого исчисляются пособия, не может превышать средний дневной заработок, определяемый делением предельной величины базы для начисления страховых взносов на день наступления страхового случая на 365.

Согласно ч. 4 ст. 8 Закона N 212-ФЗ предельная база для начисления взносов в 2010 г. составляет 415 000 руб. Таким образом, предельный размер среднего дневного заработка для исчисления пособия в 2010 г. составляет 1136,99 руб. (415 000 руб. : 365).

Приведем пример расчета пособия по временной нетрудоспособности:

Организация применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы минус расходы".