Особенности аудита внешнеэкономической деятельности

При осуществлении  экспорта и импорта товара по договору комиссии с российским посредником  такой учет следует вести за балансом комиссионеру, поскольку он как и контрактодержатель будет получать документы, являющиеся основанием для учета экспортных и импортных товаров по местам их конкретного местонахождения, так же такой учет может вести и комитет, если комиссионер будет вовремя передавать ему необходимые для этого документы.

При наличии такого порядка аналитического учета можно  предположить, что в организации  существует система внутреннего  контроля за движением и сохранностью экспортных и импортных товаров. Однако для подтверждения ее надежности аудитор должен получить аудиторские доказательства в виде документальных источников. Исполнение экспортером своих обязательств по поставке товаров подтверждается следующими доказательствами.

При отгрузке товара по прямым отправкам в адрес иностранного покупателя грузоперевозчик выписывает железнодорожную накладную международного сообщения, автодорожную накладную  или авианакладную в зависимости  от вида транспорта.

При железнодорожной  перевозке применяются две формы  накладных, разработанные Конвенцией по международным грузовым перевозкам (КОТИФ) и Соглашением о международном  грузовом сообщении (СМГС). В накладной  указываются станция назначения, пограничная станция, наименование груза, его объявленная ценность, оплата за перевозку, а так же прикладываются товаросопроводительные документы (сертификат качества и др.).

В автодорожной накладной, так же являющейся договором перевозки  между перевозчиком и отправителем, содержатся сведения предписываемые Конвенцией о договоре международной дорожной перевозки грузов (КДПГ): дата отгрузки; наименование груза; имя и адрес  перевозчика, наименование получателя; срок доставки и размер штрафа за задержку доставки, стоимость перевозки. При  перевозке груза через несколько  государств без промежуточной перегрузки применяется международный документ - книжка МДП, регулируются такие перевозки  международной Конвенцией МДП.

Авианакладная, подписанная  перевозчиком, должна содержать следующие  данные: наименование аэропортов отправления  и назначения; объявленная ценность груза; сумма платежа за перевозку; прилагаемые документы; дата составления  накладной. Такая накладная отображает факт заключения договора перевозки  и принятия товара перевозчиком.

На основании  перечисленных документов товар, отгруженный  на экспорт и транспортируемый в  страну назначения без перевалки  и хранения, отражается в аналитическом  учете на субсчете «Экспортные товары по прямым поставкам». Если товар отгружается  в порт или на пограничный железнодорожный  пункт для дальнейшей отправки в  адрес иностранного покупателя, перевозчик выписывает накладную внутреннего  железнодорожного сообщения и передает грузоотправителю квитанцию внутренней железнодорожной накладной, которая  является основанием для поставки товара в аналитическом учете на субсчет  «Товары экспортные в пути в РФ».

Если груз идет через  транзитную территорию, в накладной  указывается пункт назначения - порт или являющаяся пограничной станция  последней транзитной дороги, откуда груз отправится в страну назначения и где переоформляется накладная  СМГС на накладную КОТИФ.

Если товар в  адрес иностранного покупателя отправляется морским транспортом из российского  порта или через порт, находящийся  на последней транзитной территории, выписывается коносамент. Документ удостоверяет факт принятия груза к перевозке  и свидетельствует о заключении договора перевозки, по которому перевозчик обязуется доставить груз в пункт  назначения и выдать его против представления  документов. Коносаменты выписываются трех видов: именной, на предъявителя, ордерный. Обычно выписываются три  оригинала коносамента - для грузоперевозчика, грузополучателя и судовладельца. На низ ставится штамп «оригинал». Так же коносамент может быть прямым (на один порт) и сквозным (морские  транзитные перевозки).

Бортовой коносамент выписывается на груз, принятый на борт судна. Без этой пометки коносамент означает только, что товар принят для погрузки, но погрузка еще не началась. Коносамент с пометкой «чистый» означает, что груз принят без говорки о том, что товар или его упаковка имеет повреждения.

В коносаменте должны быть указаны следующие сведения: название судна, наименование портов отгрузки и выгрузки, количество выписанных оригиналов, пометка «груз на борту» или «груз погружен», сумма фрахта, время и место выдачи, подпись  капитана или пароходного агента, а так же коносамент содержит описание товара, поскольку товары могут быть проданы еще в пути.

В настоящее время  предприятие может осуществлять экспортно-импортные операции самостоятельно посредством реализации прямых договоров  с иностранными партнерами или через  посредников - другие предприятия, предоставляющие  свои услуги по ВЭД. Выбор правовой формы ВЭД зависит от экономических  возможностей и потребностей предприятия.

Реализуя свои цели во внешнеэкономической деятельности через другие предприятия, предприятие-экспортер (импортер) использует договоры поручения, договоры комиссии, договоры поставки. При заключении договора комиссии, при заключении контрактов с иностранными контрагентами выступает предприятие-комиссионер  от имени предприятия-производителя (комитента) экспортируемого (импортируемого) товара. Помимо подписания договора комиссионер  берет на себя обязательства реализовать  этот договор при определенных условиях, в частности, как правило, за счет комитента. В результате предприятие-комиссионер  получает комиссионное вознаграждение в размере оговоренного процента от общей стоимости контракта  по обоюдной договоренности сторон.

Если речь идет о  договорах поручениях, то предприятие-экспортер (импортер) поручает от своего имени  заключить контракты другому  предприятию за определенное вознаграждение.

Разнообразие видов  и форм внешнеэкономической деятельности предприятий должно способствовать повышению эффективности внешних  связей государства в целом. Это  позволит решить такие задачи, как  увеличение валютных ресурсов и объемов  торговли, улучшение структуры экспорта и импорта, погашение нынешних долгов, расширение сфер сотрудничества, привлечение  капитала и технологий в страну.

2.1 Оценка соответствия  внешнеэкономических операций правовому,  валютному и таможенному законодательству

Такая оценка является одним  из элементов комплексной методики проведения аудиторской проверки внешнеэкономической  деятельности организации, направленной на повышение качества аудита и способствующей формированию профессионального суждения аудитора о достоверности бухгалтерской  отчетности и финансовой устойчивости экономического субъекта. Хозяйственные  операции должны соответствовать законодательству Российской Федерации.

Правовое, таможенное и валютное регулирование внешнеэкономических  операций является неотъемлемой частью законодательства РФ, поэтому соответствие указанных операций этим видам законодательства также должно входить в задачи аудиторских проверок.

Бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление  о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. Если у организации выявляется, что  данных не достаточно, то в бухгалтерскую  отчетность организация должна включать соответствующие дополнительные показатели и пояснения.

Финансовые санкции за нарушение правового, таможенного  и валютного законодательства изменяют финансовое положение организации  и даже могут привести к прекращению  деятельности организации. Аудитор не проверяющий внешнеэкономические операции на их соответствие правовому, таможенному и валютному законодательству и подтверждающий при этом достоверность финансовой отчетности, несет повышенный аудиторский риск при формировании суждения о возможности применения к проверяемому экономическому субъекту допущения непрерывности деятельности.

Для проведения аудита внешнеэкономических  операций на их соответствие валютному, таможенному и правовому законодательству требуется соответствующая информационная база. Основным документом содержащим все сведения о заключенной сделке является внешнеторговый контракт. На стадии его заключения определяются вопросы его правового регулирования отношения сторон и ее условия. На стадии исполнения контракта несоблюдение правовых норм, допущенное при его заключении, может привести к финансовым последствиям. Правовое регулирование внешнеторговых сделок осуществляется на основе норм международного права, норма национального законодательства каждой из сторон сделки, а также условий договора купли-продажи, которые устанавливаются по договоренности в рамках действующего международного и национального права и фиксируются в контракте. Международные нормы во всех странах имеют приоритет перед национальными, этот принцип закреплен в Конституции РФ. Международные нормы содержатся в Венской Конвенции, где Россия является ее частью.

Венская конвенция регламентирует определенный круг вопросов, касающихся договора международной купли-продажи.

В Конвенции дается определение  международного договора, где одна из сторон находится на территории другого государства, однако договор  между фирмами разной государственной  принадлежности, находящимися на территории одного государства не является международным. Венская конвенция определяет обязательства  сторон международного договора купли-продажи, где продавец обязан поставить товар, передать документы и право собственности  на товар покупателю, а покупатель обязан уплатить цену за товар и  принять его поставку. Конвенция  регулирует права и обязанности  сторон при исполнении контракта  за неисполнение своих обязательств по договору, но она предоставляет  право отказаться от ее применения по конкретным контрактам или отступить  от отдельных ее положений. Это означает, что стороны свободны при определении  условий контракта и фактически все статьи конвенции диспозитивны. Таким образом, Венская конвенция, представляющая собой свод унифицированных  правил, обеспечивает одинаковое понимание  сторонами их прав и обязанностей по договору, что необходимо при  исполнении взаимных обязательств. Однако условия договора не должны противоречить  другим нормам законодательства и не должны вступать в противоречие с  нормами административно-правового  регулирования стран - контрагентов (экспортно- импортного, таможенного и валютного). С другой стороны условия контракта должны защищать интересы участников сделки, в связи с этим перед ними стоит задача выработать условия, которые совмещали бы его интересы с требованиями национального законодательства и международных правовых норм.

Существуют Рекомендации по минимальным требованиям к  обязательным реквизитам и форме  внешнеторговых контрактов, разработанные  и утвержденные Министерством внешних  экономических связей Российской Федерации. Рекомендации диктуют несколько  обязательных разделов контракта:

предмет контракта

цена и сумма

условия платежа

сроки поставки

условия приемки товара по качеству и количеству

форс-мажорные обстоятельства

рассмотрение споров

санкции

прочие условия и обстоятельства сделки

адреса покупателя и продавца

подписи сторон.

Все условия контракта  делятся, на существенные и не существенные, стороны самостоятельно устанавливают, какие условия к каким отнести. На практике к существенным относят: предмет контракта, цена, качество, количество, базисные условия поставок, условия платежа, санкции, наименования и юридические адреса сторон. При не соблюдении одной из сторон существенных условия контракта, потерпевшая сторона может расторгнуть контракт в одностороннем порядке и потребовать возмещения убытка. При нарушении не существенных условия контракта, стороны имеют право лишь применить штрафные санкции, если они предусмотрены контрактом.

При перемещении товара через  границу необходимым условием считается  уплата таможенных пошлин. Кроме того, при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в зависимости от таможенного  режима взимается налог на добавленную  стоимость, акцизы по подакцизным товарам, где очень важна методика определения  таможенной стоимости товара, являющейся исходной базой для начисления адвалорных пошлин, таможенных сборов и НДС. При  этом она по-разному начисляется  для экспортируемых и импортируемых  товаров. Нормативно-правовой основой  для определения таможенной стоимости  экспортируемых товаров являются Закон  РФ «О таможенном тарифе» и постановление  Правительства РФ «О порядке определения  таможенной стоимости товаров, вывозимых  с таможенной территории РФ».

Если невозможно использовать метод по цене сделки, применяется  один из трех дополнительных методов:

на основе данных бухгалтерского учета

на основе временной 9условной) оценки

на основе имеющейся ценовой  информации.

Основания для применения каждого из методов прописаны  в перечисленных нормативно-правовых документах.

Аудиторский контроль за обоснованностью выбора метода оценки таможенной стоимости необходим для того, чтобы убедиться в отсутствие сговора между таможней и аудируемым экономическим субъектом.

В процессе осуществления  экспортно-импортных сделок возникают  валютные отношения между разными  субъектами права, к которым относятся:

Граждане РФ, лица без гражданства  или иностранные граждане; юридические  лица и организации не являющиеся юридическими лицами; государство.

Перечень валютных ценностей  и валютных операций устанавливается  Закон РФ «О валютном регулировании  и валютном контроле». Субъекты делятся  на резидентов и нерезидентов по следующим  основаниям:

Для физических лиц - по месту  постоянного проживания, если оно  находится в пределах РФ, то он является резидентом.

Для юридического лица - исходя из законодательства страны, в котором  оно создано и местонахождения  его головной организации, если это  на территории РФ то юридическое лицо считается резидентом; если создано  в соответствии с законодательством  иностранных государств, с местона8хождением  за пределами РФ - это нерезиденты.

Классификация субъектов  очень важна, поскольку обладают различными правами и обязанностями.

В отношении ряда валютных операций Закон устанавливает нормы  прямого действия. Остальные операции регулируются нормативными документами  Банка России, являющегося на ряду с Правительством РФ главным органом валютного регулирования и валютного контроля и издающего нормативные акты в рамках Закона. Все валютные операции делятся на текущие и капитальные (операции связанные с движением капитала). Текущие совершались в свободном режиме в соответствии с прямой нормой Закона, а капитальные с ограничениями: с начала они требовали индивидуальных разрешений от Банка России, ограничения устанавливаются путем резервирования денежных средств на определенный срок и использования спецсчетов, при это возможно приостановление некоторых операций, указанных в Законе, до истечения срока резервирования. Операции движения капитала сгруппированы в два закрытых перечня: в одном операции, которые вводятся Правительством РФ с момента введения нового закона, а в другом - операции, на проведение которых ограничения могут быть потенциально установлены Банком России. Все остальные валютные операции совершаются в свободном режиме без отнесения их к определенной категории, на них ограничения вводиться не могут.