Основы аудиторской деятельности

Для выражения обоснованного  мнения аудитор должен обладать полной и достоверной информацией. Получить информацию аудитор может путем выполнения следующих процедур:

- тесты средств контроля  - означают проверки с целью получения аудиторских доказательств в отношении надлежащей организации и эффективности функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

- инспектирование – проверка записей (на счетах бухгалтерского учета и в регистрах), документов (проверка документов, созданных третьими лицами и аудируемым лицом),  материальных активов (проведение инвентаризации или изучение документов по результатам проведенной инвентаризации);

- наблюдение – отслеживание аудитором процедур, выполняемых другими лицами, причем информация считается достоверной, если она получена непосредственно в момент наблюдения;

- запрос – получение информации у осведомленных лиц внутри аудируемого лица или за его пределами – формально (официально), неформально, письменно или устно. Оценка достоверности информации будет зависеть от компетентности, опыта, независимости и честности опрашиваемого. Информация, полученная формально в письменном виде считается более достоверной;

- подтверждение – ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях (например, подтверждение дебиторской и кредиторской задолженностей путем сверки расчетов);

- пересчет – арифметическая проверка точности бухгалтерских записей, проверка правильности расчетов в первичных документах, накопительных ведомостях и итоговых документах; проведение самостоятельных расчетов аудитором;

- аналитические процедуры – изучение важнейших коэффициентов, трендов, статистических материалов, исследование любых необычных или неожиданных отклонений.

Источниками получения  аудиторских являются: первичные  документы аудируемого лица и  третьих лиц, регистры бухгалтерского учета, результаты анализа его финансово-хозяйственной деятельности, устные показания сотрудников аудируемого лица и третьих лиц, сопоставление данных различных документов, результаты инвентаризации имущества и обязательств, бухгалтерская отчетность аудируемого лица.

Одним из источников аудиторских доказательств являются разъяснения, предоставляемые руководством аудируемого лица по вопросам, возникшим у аудиторов в процессе проверки. Аудитор должен оценить надежность полученных разъяснений и при любых сомнениях проверить их достоверность. Аудитору не рекомендуется полагаться на разъяснения, не подтвержденные результатами других аудиторских процедур. Если какая-то информация от руководства аудируемого лица противоречит другим доказательствам, аудитор должен снизить степень доверия в отношении всей информации, полученной от этого источника.

В ходе аудита необходимо проявлять профессиональный скептицизм, чтобы не упустить из виду подозрительные обстоятельства, не сделать неоправданных  обобщений, не использовать ошибочные  допущения при определении характера, временных рамок и объема аудиторских процедур. Проявление профессионального скептицизма означает, что аудитор критически оценивает весомость полученных аудиторских доказательств и внимательно изучает те доказательства, которые противоречат каким-либо документам или заявлениям руководства.

Полученные в ходе аудита доказательства следует обязательно  документировать, то есть отражать в  рабочих документах аудитора. Вопросы, связанные с документированием  аудита, регулируются федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 2 «Документирование аудита».Под термином «документация» в стандарте понимаются рабочие документы и материалы, подготовленные аудитором или полученные и хранимые аудитором в связи с проведением аудита. Данный стандарт устанавливает требования к содержанию, оформлению и хранению рабочей документации, составленной в процессе аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аудитор должен самостоятельно разработать формы и содержание рабочей документации исходя из: характера аудиторского задания; требований, предъявляемых к аудиторским заключениям; характера и сложности деятельности аудируемого лица; характера и состояния систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица; конкретных методов и приемов, применяемых в процессе проведения аудита.

 Рабочая документация  должна в краткой форме характеризовать  годовой бухгалтерский отчет  аудируемого лица. На основании  предоставленных документов и  аудиторских доказательств аудитор  принимает решение о том, достаточна ли информация для характеристики финансового и хозяйственного состояния проверяемого лица. Рабочая документация после окончания аудита должна содержать все сведения о проверяемом предприятии и соответствовать установленному стандарту. По каждому проверенному вопросу должен быть составлен отдельный перечень оформленных рабочих документов с указанием разработанного шифра документа или кода. Стандартом рекомендуется отражать в рабочих документах аудитора:

- информацию об организационно-правовой форме и организационной структуре аудируемого лица;

- копии юридических документов, соглашений и протоколов;

- информацию об отрасли, в которой осуществляет свою деятельность аудируемое лицо;

- процедуры, отражающие процесс планирования, включая план и программу аудита;

- доказательства понимания аудитором систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

- оценку аудитором неотъемлемого риска, риска средств контроля и риска необнаружения;

- анализ финансово-хозяйственных операций и остатков по счетам бухгалтерского учета;

- анализ наиболее важных экономических показателей и тенденций их изменения;

- сведения о характере, временных рамках, объеме аудиторских процедур и результатах их выполнения;

- сведения о том, кто и в какие сроки выполнял аудиторские процедуры и др.

Рабочая документация является собственностью аудиторской  организации, проводившей аудит. Аудиторская  организация (аудитор) должны разработать  процедуры для обеспечения конфиденциальности, сохранности рабочих документов, а также для их хранения в течение достаточного периода времени, но не менее 5 лет. 

Вопросы к теме:

1. С какой целью аудитор собирает аудиторские доказательства?

2. С помощью выполнения каких процедур аудитор получает аудиторские доказательства?

3. Назовите источники получения аудиторских доказательств.

4. Что понимается под документированием аудиторских процедур?

5. Какая обязательная информация должна содержаться в рабочей документации аудитора? 

                         1.7 Завершение аудиторской проверки 

По результатам  аудиторской проверки аудиторская фирма (аудитор) должна выразить в установленной форме мнение о достоверности бухгалтерской отчетности организации и соответствии порядка ведения ею бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Согласно ст. 10 Закона «Об аудиторской деятельности» аудиторское заключение – это официальный документ, предназначенный для пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц, составленный в соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности». Данным стандартом определены форма, содержание и порядок представления аудиторского заключения. Мнение о достоверности отчетности должно выражать собой оценку соответствия во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности нормативным актам, регулирующим бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации. Под достоверностью во всех существенных отношениях понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет пользователям этой отчетности делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

В соответствии со стандартом, в аудиторской практике применяются следующие виды аудиторского заключения:

1) аудиторское заключение с выражением безоговорочно положительного мнения;

2) модифицированное аудиторское заключение:

- аудиторское заключение с выражением мнения, не являющегося безоговорочно положительным;

- аудиторское заключение с отрицательным мнением;

- аудиторское заключение с отказом от выражения мнения.

Безоговорочно положительное  мнение должно быть выражено тогда, когда  аудитор приходит к заключению о  том, что финансовая отчетность дает достоверное представление о финансовом положении и результатах финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица в соответствии с установленными принципами и методами ведения бухгалтерского учета и подготовки отчетности в Российской Федерации.

Аудиторское заключение считается модифицированным, если возникли:

- факторы, не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые в аудиторском заключении с целью привлечения внимания пользователей к какой-либо ситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в финансовой (бухгалтерской) отчетности;

- факторы, влияющие на аудиторское мнение, которые могут привести к мнению с оговоркой, отказу от выражения мнения или отрицательному мнению.

Аудиторское заключение может быть модифицировано посредством  включения части, привлекающей внимание к ситуации, влияющей на финансовую отчетность, но рассмотренной в пояснениях к финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Если аудитор обнаружил, что из-за имущественного и финансового  положения экономического субъекта возникают серьезные сомнения в его возможности продолжать свою деятельность и исполнять обязательства в течение как минимум 12 месяцев, эти сомнения должны быть отражены в модифицированном аудиторском заключении, посредством включения части, указывающей на данный аспект.

Аудитор должен модифицировать аудиторское заключение посредством  включения части, привлекающей внимание к ситуации, не оказывающей существенного  влияния на финансовую отчетность и  не раскрытой или раскрытой некорректно  в пояснениях к этой отчетности. Например, если, по мнению аудитора, необходимо изменить или дополнить какие-либо пояснения, содержащиеся в проверяемой отчетности, а аудируемое лицо отказывается внести такие коррективы, аудитор должен включить в аудиторское заключение часть, привлекающую внимание к такой ситуации. Часть, не влияющая на мнение аудитора, обычно включается после части с выражением мнения, и содержит указание на то, что данная ситуация не является основанием для включения оговорки в аудиторское мнение.

Аудитор может оказаться не в состоянии выразить безоговорочно положительное мнение. Это происходит в случаях, если по мнению аудитора, существуют обстоятельства, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности, например:

а) имеется ограничение  объема работы аудитора;

б) имеется разногласие  с руководством относительно:

- допустимости выбранной учетной политики;

- метода применения учетной политики;

- адекватности раскрытия информации в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Указанные обстоятельства могут примести к выражению мнения с оговоркой, отрицательному мнению или отказу от выражения мнения.

Мнение с оговоркой  должно быть выражено в том случае, если аудитор приходит к выводу о  том, что невозможно выразить безоговорочно положительное мнение, но влияние разногласий с руководством или ограничение объема аудита не настолько существенно и глубоко, чтобы выразить отрицательное мнение или отказаться от выражения мнения. Мнение с оговоркой должно содержать формулировку: «за исключением влияния обстоятельств…» (указать обстоятельства, которые повлияли на оговорку).

Отказ от выражения  мнения происходит в случаях, когда  ограничение объема аудита настолько  существенно и глубоко, что аудитор  не может получить достаточные доказательства и, следовательно, не в состоянии выразить мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Отрицательное мнение аудиторы выражают только тогда, когда  влияние какого-либо разногласия  с руководством настолько существенно  для бухгалтерской (финансовой) отчетности, что внесение оговорки в аудиторское заключение не является адекватным для того, чтобы раскрыть вводящий в заблуждение или неполный характер финансовой отчетности.

Если аудитор выражает мнение, отличное от безоговорочно  положительного, он должен четко описать все причины этого в аудиторском заключении и, если возможно, дать количественную оценку возможного влияния на финансовую отчетность. Обычно эта информация излагается в отдельной части, предшествующей части с выражением мнения или отказом от выражения мнения.

Аудиторское заключение является обязательным элементом годовой  бухгалтерской отчетности для предприятий (индивидуальных предпринимателей), которые  подлежат в соответствии с законодательством  Российской Федерации обязательному аудиту. При подготовке данного документа, аудитору необходимо соблюдать единство формы и содержания аудиторского заключения, чтобы облегчить его понимание пользователем и помочь обнаружить необычные обстоятельства в случае их появления. Основные элементы аудиторского заключения включают в себя: