Облік розрахунків за податком на доходи фізичних осіб. Облік інших утримань із заробітної плати

Відповідно до пункту 169.3.1 ПКУ, якщо платник податку має право на податкову соціальну пільгу з двох або більше підстав, то застосовується одна пільга з підстави, яка передбачає її найбільший розмір. У разі якщо платник податку утримує двох чи більше дітей, один (кілька) з яких є інвалідом, податкова соціальна пільга у розмірі 150% на дитину – інваліда додається до пільги у розмірі 100% на інших дітей. З цього приводу є офіційне роз’яснення ДПА від 25.02.2011 р. №4062/6/17-0215.

Розмір податкової соціальної пільги становить 50% суми прожиткового мінімуму, встановленого на 01 січня звітного податкового року. Згідно Прикінцевих положень до Податкового кодексу з 01 січня 2015 року, розмір податкової соціальної пільги буде становити 100% суми прожиткового мінімуму.

Шляхом простих арифметичних дій отримуємо розмір податкової соціальної пільги на 2011 рік 941,00 * 50% = 470,50 грн.

Сума 470,50 грн. (на 2011 рік) є податковою соціальної пільгою у розмірі 100%. Окремі категорії платників податку на доходи фізичних осіб мають право на застосування податкової соціальної пільги у розмірі 150% та 200%. На них слід зупинитися окремо.

На 100% податкову соціальну пільгу мають право всі працівники заробітна плата яких не перевищує граничний розмір доходу для її отримання. Як зазначалося вище, у 2011 році граничний розмір доходу становить 1320,00 грн.

Пунктом 169.1.2 Податкового кодексу встановлено, що для платника податків, які утримують двох чи більше дітей до 18 років, розмір податкової соціальної пільги становить 100% у розрахунку на кожну дитину. При цьому граничний розмір доходу визначається також в залежності від кількості дітей. Слід зазначити, що у пункті 169.1.2 йде мова про одного з батьків. Тобто, якщо сім’я утримує двох чи більше дітей до 18 років, то на податкову соціальну пільгу на дітей має тільки один з них.

Приклад: сім’я має трьох дітей віком до 18 років. Дохід батька дорівнює 6 000,00 грн. Дохід матері складає 3 500,00 грн. Граничний розмір доходу для застосування податкової соціальної пільги на трьох дітей складає (станом на 2011 рік) 1 320,00 * 3 = 3 960,00 грн.

Отже батько не має права застосовувати пільгу на дітей. Таке право має мати. Розмір пільги в її випадку становить 470,50 * 3 = 1 411,50 грн.

Розрахуємо її заробітну плату.

Утримуємо єдиний соціальний внесок та отримуємо базу оподаткування ПДФО 3 500,00 – (3 500,00 * 3,6%) = 3 374,00 грн.

Віднімаємо податкову соціальну пільгу 3 374,00 – 1 411,5 = 1 962,50 грн.

Утримуємо податок на доходи фізичних осіб та отримуємо заробітну плату на руки 3 374,00 – (1 962,5 * 15%) = 3 079,62 грн.

Податкова соціальна пільга у розмірі 150%, відповідно до пункту 169.1.3 Податкового кодексу застосовується до платників податку на доходи фізичних осіб які:

а) є одинокою матір’ю (батьком), вдовою (вдівцем) або опікуном, піклувальником – у розрахунку на кожну дитину віком до 18 років.

Відповідно до Постанови КМУ №1227 від 29.12.10 «Про затвердження Порядку подання документів для застосування податкової соціальної пільги» одинокою матір’ю (батьком) або опікуном, піклувальником вважаються особи, які на момент застосування роботодавцем пільги маючи дитину (дітей) віком до 18 років, не перебувають у шлюбі, зареєстрованому згідно із законом.

б) утримує дитину-інваліда – у розрахунку на кожну таку дитину віком до 18 років.

в) є особою, віднесеною законом до першої або другої категорій осіб, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи, включаючи осіб, нагороджених грамотами Президії Верховної Ради УРСР у зв’язку з їх участю в ліквідації наслідків Чорнобильської катастрофи;

г) є учнем, студентом, аспірантом, ординатором, ад’юнктом;

ґ) є інвалідом I або II групи, у тому числі з дитинства, крім інвалідів, пільга яким визначена підпунктом «б» підпункту 169.1.4 цього пункту;

д) є особою, якій присуджено довічну стипендію як громадянину, що зазнав переслідувань за правозахисну діяльність, включаючи журналістів;

е) є учасником бойових дій на території інших країн у період після Другої світової війни, на якого поширюється дія Закону України «Про статус ветеранів війни, гарантії їх соціального захисту», крім осіб, визначених у підпункті «б» підпункту 169.1.4 цього пункту;

Податкова соціальна пільга у розмірі 200%, відповідно до пункту 169.1.4 Податкового кодексу застосовується до платників податку на доходи фізичних осіб які є:

а) Героєм України, Героєм Радянського Союзу, Героєм Соціалістичної Праці або повним кавалером ордена Слави чи ордена Трудової Слави, особою, нагородженою чотирма і більше медалями «За відвагу»;

б) учасником бойових дій під час Другої світової війни або особою, яка у той час працювала в тилу, та інвалідом І і ІІ групи, з числа учасників бойових дій на території інших країн у період після Другої світової війни, на яких поширюється дія Закону України «Про статус ветеранів війни, гарантії їх соціального захисту»;

в) колишнім в’язнем концтаборів, гетто та інших місць примусового утримання під час Другої світової війни або особою, визнаною репресованою чи реабілітованою;

г) особою, яка була насильно вивезена з території колишнього СРСР під час Другої світової війни на територію держав, що перебували у стані війни з колишнім СРСР або були окуповані фашистською Німеччиною та її союзниками;

ґ) особою, яка перебувала на блокадній території колишнього Ленінграда (Санкт-Петербург, Російська Федерація) у період з 8 вересня 1941 року по 27 січня 1944 року.

Податкова соціальна пільга не може бути застосована до:

- доходів платника податку, інших ніж заробітна плата;

- заробітної плати, яку платник податку протягом звітного податкового місяця отримує одночасно з доходами у вигляді стипендії, грошового чи майнового (речового) забезпечення учнів, студентів, аспірантів, ординаторів, ад’юнктів, військовослужбовців, що виплачуються з бюджету;

- доходу самозайнятої особи від провадження підприємницької діяльності, а також іншої незалежної професійної діяльності.

Ну і звичайно, слід сказати, що відповідно до пункту 169.3.4 Податкового кодексу податкова соціальна пільга застосовується у місяці звільнення працівника з роботи. Це суттєва зміна у порядку застосування пільги у порівнянні з періодом дії старого Закону «Про податок з доходів фізичних осіб», згідно якого у місяці звільнення працівника з роботи пільга не застосовувалася.

ПКУ встановлюється проведення річного перерахунку роботодавцем нарахованого доходу у вигляді заробітної плати, суми наданої податкової соціальної пільги та утриманого податку за наслідками звітного податкового року (п. 169.4.2 ст.169) під час нарахування заробітної плати за останній місяць звітного року.

Ніякі інші доходи, що виплачуються працівникові цим самим працедавцем, але не входять до переліку доходів, визначених Законом як заробітна плата, до уваги у перерахунку не беруть.

2.4. ОСОБЛИВОСТІ ОПОДАТКУВАННЯ АВАНСУ ПОДАТКОМ НА ДОХОДИ ФІЗИЧНИХ ОСІБ

Заробітну плату виплачують два рази на місяць: за першу половину місяця (так званий «аванс») та за другу половину місяця (безпосередньо заробітна плата).

Необхідність виплати заробітної плати два рази на місяць обумовлена вимогами статті 115 Кодексу законів про працю України та статтею 24 Закону України «Про оплату праці» №108/95-ВР від 24.03.1995, згідно яких:
- заробітна плата виплачується працівникам регулярно в робочі дні у строки, встановлені колективним договором або нормативним актом роботодавця <…>, але не рідше двох разів на місяць через проміжок часу, що не перевищує шістнадцяти календарних днів, та не пізніше семи днів після закінчення періоду, за який здійснюється виплата;
- розмір заробітної плати за першу половину місяця визначається колективним договором або нормативним актом роботодавця <…>, але не менше оплати за фактично відпрацьований час з розрахунку тарифної ставки (посадового окладу) працівника.

Міністерство праці та соціальної політики у своєму Листі №912/13/155-10 від 09.12.2010 роз’яснює, що заробітна плата, за першу половину місяця (15 календарних днів) має виплачуватись в період з 16 по 22 число, а за другу – з 1 по 7 число.
     Отже, ті підприємства, які виплачують заробітну плату один раз на місяць порушують законодавство про оплату праці.

     Є  нюанси, які слід брати до уваги перш ніж утримувати із авансу податок на доходи фізичних осіб, а саме:
- чи можна застосовувати до авансу податкову соціальну пільгу?
- чи треба зменшувати базу оподаткування ПДФО на суму єдиного соціального внеску?
      Відповідно до п.169.1 Податкового кодексу «платник податку має право на зменшення суми загального місячного оподатковуваного доходу, отримуваного від одного роботодавця у вигляді заробітної плати, на суму податкової соціальної пільги». Отже податкову соціальну пільгу до авансу застосовувати не можна.
     Відповідь на друге питання не є однозначною.    Відповідно до п.164.6 ст.164 Податкового кодексу «Під час нарахування доходів у формі заробітної плати база оподаткування визначається як нарахована заробітна плата, зменшена на суму єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування,<…> а також на суму податкової соціальної пільги за її наявності» [7]
      «Єдиний внесок нараховується: 1) для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), 2, 3, 6, 7 і 8 частини першої статті 4 цього Закону, – на суму нарахованої заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами» [2].
     Враховуючи вищенаведене, для визначення суми податку на доходи фізичних осіб, слід зменшувати суму нарахованої заробітної плати на суму утриманого єдиного соціального внеску.
     Звісно, коли зменшується база оподаткування податком на доходи фізичних осіб, зменшується і сам податок, що підлягає перерахуванню до бюджету.

Приклад розрахунку заробітної плати

     Для прикладу розрахуємо заробітну плату за січень 2011 року. Заробітна плата працівника 1200 грн. Є заява на застосування загальної податкової соціальної пільги.

Нараховуємо заробітну плату за першу половину місяця (аванс), тобто за дні, що відпрацьовані до 15 січня.
Припустимо, що у підприємства звичайний графік роботи п’ять днів у тижні. Отже, до 15 числа включно працівник відпрацював 4, 5, 6, 10, 11, 12, 13, 14 = 8 робочих днів.
Нарахована заробітна плата за 8 відпрацьованих днів складає: 1200 грн. / 19 (кількість робочих днів у січні) * 8 = 505,26 грн.
Утримання єдиного соціального внеску: 505,26 * 3,6% = 18,19 грн.
505,26 – 18,19 = 487,07 грн.

Визначаємо базу оподаткування податком на доходи фізичних осіб.
Податок на доходи фізичних осіб: 487,07 * 15% = 73,06 грн.

Нарахування єдиного соціального внеску: 505,26 * 36,76% = 185,73 грн.
Заробітна плата, що отримує працівник на руки: 505,26 – 18,19 (єдиний соціальний внесок) – 73,06 (ПДФО) = 414,01 грн. Виплату здійснюємо 16.01.2011 так, як радить Мінпраці.

Нараховуємо заробітну плату за другу половину місяця 31 січня за 11 відпрацьованих днів.
Нарахована заробітна плата за другу половину місяця складає 1200 – 505,26 = 694,74 грн.
Утримуємо єдиний соціальний внесок: 694,74 * 3,6% = 25,01 грн.
694,74 – 25,01 = 669,73 грн.

Податок на доходи фізичних осіб (застосовуємо податкову соціальну пільгу): (669,73 – 470,50) * 15% = 29,88 грн.
Нараховуємо єдиний соціальний внесок: 694,74 * 36,76% = 255,39 грн.
Заробітна плата за другу половину місяця, що працівник отримує на руки складає 694,74 – 25,01 (ЄСВ) – 29,88 (ПДФО) = 639,85 грн.

Виплату здійснюємо 01.02.2011 так, як радить Мінпраці.

     Отже, беручи до уваги дані нашого прикладу, роботодавець має сплатити до бюджету суму податку на доходи фізичних осіб:
- 73,06 грн. – 16.01.2011;
- 29,88 грн. – 01.02.2011,

А також суми єдиного соціального внеску:
- 185,73 – 16.01.2011;
- 18,19 – 16.01.2011;
- 255,39 – 01.02.2011;
- 25,01 – 01.02.2011.

3. ЄДИНИЙ ВНЕСОК НА ЗАГАЛЬНООБОВ’ЯЗКОВЕ ДЕРЖАВНЕ СОЦІАЛЬНЕ СТРАХІВАННЯ

З 01.01.2011 року вступив в силу Закон України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування» №2464-VI від 08.07.2010, який кардинально змінив систему державного пенсійного та соціального страхування в Україні.

З нового 2011 року замість внесків до Пенсійного фонду та фондів соціального страхування, тепер існує один – єдиний соціальний внесок (далі за текстом ЄСВ). Отже, роботодавець, з нового 2011 року, повинен утримувати із заробітної плати працівників суму єдиного соціального внеску та податок на доходи фізичних осіб, з суми нарахованої заробітної плати, зменшеної на суму єдиного внеску на загальнообов’язкове соціальне страхування та податкової соціальної пільги [п.164.6, 7].

Для працівників – громадян України, іноземців та осіб без громадянства (які працюють на підприємствах, установах, організаціях, в інших юридичних осіб; у фізичних осіб-підприємців на умовах трудового договору (контракту) встановлено утримання єдиного внеску із суми нарахованої заробітної плати у розмірі 3,6 %.

Для найманих працівників – інвалідів, які працюють на підприємствах УТОГ, УТОС, встановлено утримання єдиного внеску із суми нарахованої заробітної плати у розмірі 2,85 %.

Для найманих працівників, які працюють за договорами цивільно-правового встановлено утримання єдиного внеску у розмірі 2,6% від сум винагороди за цивільно-правовими договорами.

Для найманих працівників, які працюють на посадах, робота на яких зараховується до стажу, що дає право на одержання пенсії відповідно до законів України «Про державну службу», «Про прокуратуру», «Про державну підтримку засобів масової інформації та соціальний захист журналістів», «Про наукову і науково-технічну діяльність», «Про статус народного депутата України», «Про Національний банк України», «Про службу в органах місцевого самоврядування», Митного кодексу України, Положення про помічника-консультанта народного депутата України, затвердженого Постановою Верховної Ради України від 13 жовтня 1995 року, а також для льотних екіпажів повітряних суден цивільної авіації (пілотів, штурманів, бортінженерів, бортмеханіків, бортрадистів, льотчиків-наглядачів) і бортоператорів, які виконують спеціальні роботи в польотах, встановлено утримання єдиного внеску у розмірі 6,1 відсотка із суми нарахованої заробітної плати.