Консолидированная отчетность

Как видно  из таблицы 2.1 сводный баланс по своей структуре практически ничем не отличается от исходных балансов материнской и дочерней компаний.

2.2 Последующая консолидация

 

Следующий этап консолидации – консолидация отчетности предприятий, проработавших  какой-то срок в составе группы.

При последующей  консолидации возникают дополнительные трудности, связанные с необходимостью элиминирования статей, отражающих взаимные внутрифирменные операции, во избежание  повторного счета и искусственного завышения величины капитала и финансовых результатов.

Статьи подлежащие элиминированию – это статьи, которые исключаются из консолидированной отчетности, поскольку приводят к повторному счету и искажению финансовой характеристики деятельности группы.

Внутрифирменные операции схожи с операциями между  подразделениями внутри компании. Такие  операции совершаются при торговых сделках и расчетах по ним, выдаче кредитов, получении дивидендов. Все  подобные операции должны быть элиминированы  при подготовке сводного баланса  и отчета о прибылях и убытках.

При составлении  сводной отчетности подлежат элиминированию следующие расчеты:

- задолженность  по еще не внесенным в уставной  капитал вкладам;

- авансы  полученные или выданные;

- займы  компаний, входящих в группу;

- взаимная  дебиторская и кредиторская  задолженности  компаний группы;

- другие  активы и ценные бумаги;

- расходы  и доходы будущих периодов;

- непредвиденные  операции.

Если  суммы дебиторской задолженности  одной компании соответствуют суммам кредиторской задолженности другой компании, входящей в группу, то они  взаимно элиминируются.

При составлении  последующих сводных отчетов  о прибылях и убытках корректировки  производятся в четырех направлениях:

- исключение  промежуточных результатов, вызванных  внутригрупповыми продажами;

-  амортизация  деловой репутации, возникшая  при создании группы;

- амортизация  отклонения справедливой стоимости  активов и обязательств от  их балансовой стоимости, включенного  в состав данных статей при  первичной консолидации;

- выделение  доли меньшинства в результате  деятельности дочернего общества.

При инвестировании менее 100% в капитал покупаемого  предприятия возникает так называемая доля меньшинства – это доля сторонних  акционеров, которая в консолидированной  отчетности должна отражаться отдельно от капитала группы.

Доля  меньшинства в чистых активах  консолидированных дочерних предприятий  должна быть определена отдельно и представлена в сводном балансе.

В прибылях (убытках) дочерних предприятий за отчетный период доля меньшинства должна быть определена и представлена так же отдельной строкой, этот показатель используется для корректировки  финансового результата группы для  определения чистой прибыли, причитающейся  материнской компании.

Доля  меньшинства в сводном балансе  определяется расчетным путем исходя из величины капитала дочернего общества по состоянию на отчетную дату  и  процента не принадлежащих головной организации акций и паев(таблица 2.2).

Таблица 2.2 – Способ включения в сводную  отчетность группы данных дочерних и  зависимых обществ¹⁵

Тип подчиненного общества	Степень влияния материнской компании	Способ включения в сводную  отчетность
Дочернее общество (материнская компания имеет более 50% голосующих акций  или пая)	Полный контроль	Полное консолидирование
Совместное общество	Совместный контроль (слияние)	Пропорциональное консолидирование
Зависимое общество (материнская компания  имеет от 20 до 50% голосующих акций  или пая)	Значительное влияние	Консолидирование доли в капитале
Финансовые вложения в капитал  материнской компании	Длительные отношения при отсутствии значительного влияния	Общий порядок, предусмотренный для  финансовых вложений

При консолидировании отчета о прибылях и убытках по операциям между  компаниями, входящими в группу, элиминируются обороты по реализации между компаниями группы. Для группы прибыль или убыток становятся возможными лишь при реализации товаров внешним покупателям. Поэтому при внутрифирменных продажах выручка одной компании-продавца элиминируется себестоимостью реализованной продукции покупателя. Кроме того, элиминируются внереализационные доходы внереализационными расходами по внутрифирменным операциям. Например, штрафы, начисленные материнской компанией дочерней компании, исключаются при консолидировании.

Если  продажи группы были полностью реализованы  за пределами группы, при консолидировании финансовых результатов прибыли (убытки) группы суммируются, выручку формируют  продажи за пределами группы, себестоимость  реализованных товаров — затраты  на их приобретение за пределами группы. Если часть продукции, составляющая внутригрупповой оборот, не была реализована, то в остатках запасов на начало и конец периода заключается  нереализованная прибыль одного общества другому, входящему в группу. При консолидации нереализованная  прибыль в остатках (рассчитываемая как сумма этих остатков, умноженная на рентабельность продаж продавца) элиминируется, т. е. исключается из общей величины прибылей и убытков группы в отчете о прибылях и убытках и уменьшает  оценку остатков запасов группы в  консолидированном балансе.

Отражение в консолидированном отчете о  прибылях и убытках дивидендов основывается на двух правилах: если материнская  компания владеет 100% акций дочерней, дивиденды, показываемые в отчете, —  это дивиденды, подлежащие выплате  материнской компанией. Если контроль составляет менее 100%, то дивиденды, отражаемые в консолидированном отчете, —  дивиденды материнской компании и дивиденды дочерней компании в  пользу меньшинства (миноритарных акционеров).

Пример  консолидированного бухгалтерского баланса  холдинга «Северсталь-групп» представлен в Приложении 1, отчета о прибылях и убытках в Приложении 2.

 

 

Заключение

 

Регулирование формирования сводной (консолидированной) отчетности в России осуществляется ГК РФ, федеральными законами, прописывающими ключевые понятия, а также приказом Минфина РФ «О методических рекомендациях по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности», описывающим методику консолидации показателей компаний, входящих в группу.

 В соответствии со ст. 105 ГК РФ дочерним признается хозяйственное общество, если другое (основное) общество или товарищество в силу преобладающего участия в его уставном капитале либо в соответствии с заключенным между ними договором имеет возможность определять решения, принимаемые таким обществом. Согласно ст. 105 ГК РФ зависимым признается общество, если другое общество имеет более 20% голосующих акций или 20% уставного капитала этого общества (в международной терминологии — ассоциированная компания).

Эквивалентом  материнской компании в отечественной  практике выступает основное (преобладающее) общество либо центральная компания в финансово-промышленной группе.

Консолидированную отчетность в России составляют взаимозависимые  предприятия, к которым относятся  основное общество, дочерние и зависимые  общества. Понятие сводной отчетности несколько отличается от консолидированной, так как наряду с последней  включаете себя отчетность, объединяющую показатели в рамках одной отрасли  по принципу вертикальной подчиненности  предприятий или в рамках одного экономического субъекта на основе данных его подразделений, выделенных на отдельный  баланс.

 27 июня 2010 года Государственной Думой РФ был принят Федеральный закон № 208-ФЗ¹⁶, который ликвидировал разночтения в понятиях сводная и консолидированная отчетность, утвердив приоритет международного права и приняв за норму экономико-правовой термин «консолидированная» бухгалтерская отчетность.

Консолидированная отчётность показывает результаты деятельности групп предприятий, юридически самостоятельных, но фактически являющихся одним хозяйственным  механизмом.

Согласно ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» сводная отчетность состоит из консолидированного баланса, консолидированного отчета о прибылях и убытках, пояснений к консолидированным балансу и отчету о прибылях и убытках.

Основа  составления консолидированных  отчетов — элиминирование, т. е. исключение операций между компаниями, входящими  в группу; текущий учет компаний группы должен обеспечивать необходимую  для элиминирования информацию.

Консолидация  показателей осуществляется на основе следующих правил:

- показатели активов и пассивов бухгалтерских балансов участников групп построчно суммируются;

- в отчетности отражается инвестиционная деятельность группы в целом, поэтому инвестиции, направленные участниками в компании группы, и доли в их уставных капиталах в отчетности не показываются;

- показатели баланса и отчета о прибылях и убытках, выступающие результатом операций внутри группы, в отчетность не включаются;

- прибыли и убытки каждого участника группы показываются в развернутом виде;

- показатели включаются в отчетность с даты создания (регистрации) группы предприятий;

- при наличии в группе кредитных организаций, страховых или инвестиционных институтов (за исключением центральной компании) их показатели приводятся в отдельной консолидированной отчетности по видам деятельности этих организаций.

В настоящее время  методологические и методические аспекты  формирования консолидированной отчетности находятся в стадии развития, и  использование опыта МСФО поможет  устранить ряд пробелов, касающихся теории и практики консолидации.

Глоссарий

1	Активы	Хозяйственные средства, контроль над  которыми организация получила в  результате свершившихся фактов ее хозяйственной  деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем
2	Бухгалтерская отчетность	Единая система данных об имущественном  и финансовом положении организации  и о результатах ее хозяйственной  деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным  формам
3	Дебиторская задолженность	Имущество, в том числе денежные средства, которые другие лица должны данной организации
4	Доля меньшинства	Это доля сторонних акционеров, возникающая  при инвестировании менее 100% в уставной капитал покупаемого общества, и  отображаемая  в консолидированной  отчетности отдельно от капитала группы
5	Кредиторская задолженность	Часть имущества организации, включающая его долги и другим организациям, чужие товарно-материальные ценности  и денежные средства
6	Консолидированная (сводная) отчетность	Система показателей, отражающих финансовое положение на отчетную дату и финансовые результаты за отчетный период группы взаимосвязанных организаций
7	Отчетный период	Период, за который организация должна составлять бухгалтерскую отчетность
8	Пользователь бухгалтерской отчетности	Любое юридическое или физическое лицо, заинтересованное в информации об организации
9	Стандартный состав бухгалтерской отчетности	А) бухгалтерский баланс; Б) отчет о прибылях и  убытках; В) приложения к ним, предусмотренные  нормативными актами: Г) аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской  отчетности организации, если она в  соответствии с федеральным законом  подлежит обязательному аудиту; Д) пояснительная записка
10	Элиминирование	Это процедура исключения из сводной  отчетности статей, которые приводят к повторному счету и искажению  финансовой характеристики деятельности группы

 

Список  использованных источников

1	Конституция Российской Федерации (принята всенародным  голосованием 12 декабря 1993 г.) / Российская газета, 1993. - № 237.
2	Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 5 августа 2000 г. №117-ФЗ / Собрание законодательства Российской Федерации, 2000. - №32, ст.3340.
3	Гражданский кодекс Российской Федерации. Части  первая, часть вторая, третья и четвертая // Консультант Плюс. Версия Проф [Электронный ресурс].-Электронные данные.-М.2010.
4	Положение по бухгалтерскому учету  «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденное приказом Минфина РФ от 6 октября 2008 г. № 106н (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.03.2009 N 22н) // Консультант Плюс. Версия Проф [Электронный ресурс].-Электронные данные.-М.2010.
5	Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утверждённое приказом Минфина РФ от 6 июля 1999 г. № 43н (в. редакции Приказа Минфина РФ от 18.09.2006 г. № 115н) // Консультант Плюс. Версия Проф [Электронный ресурс].-Электронные данные.-М.2010.
5	Приказ Министерства финансов РФ от 31 октября 2000 г. №94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению» / Финансовая газета, 2000. - №46, 47.
6	Приказ Министерства финансов РФ от 6 июля 1999 г. №43н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99» / Финансовая газета, 1999. - №34.
7	Приказ Министерства финансов РФ от 9 декабря 1998 г. №60н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98» / Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти, 1999. - №2.
8	Приказ Министерства финансов РФ от 30 декабря 1996 г. №112 «О Методических рекомендациях по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности» / Финансовая газета, 1997. - №16.
9	Приказ Министерства финансов РФ от 22 июля 2003 г. №67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» / Финансовая газета, 2003. - №33.
10	Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете» / Собрание законодательства Российской Федерации, 1996. - №48, ст.5369.
11	Федеральный закон от 7 августа 2001 г. №119-ФЗ «Об аудиторской деятельности» / Собрание законодательства Российской Федерации, 2001. - №33(ч.1), ст.3422.
12	Методические  рекомендации по составлению и представлению  сводной бухгалтерской отчетности, утвержденные приказом Минфина России от 30 декабря 1996 г. № 112 в ред. приказа Минфина РФ от 12 мая 1999 г. № 36н// Консультант Плюс. Версия Проф [Электронный ресурс].-Электронные данные
13	Алборов Р.А. Выбор учетной политики предприятия: Принципы и практические рекомендации. М.: 2006. с. 8.
14	Астахов В.П. Бухгалтерский (финансовый) учет: Учебное пособие. Серия «Экономика и управление». - Москва: ИКЦ «Март»; Ростов н/Д: Издательский центр «МарТ», 2003. - 928 с.
15	Бернстайн Л.А. Анализ финансовой отчетности. – М.: Финансы и статистика, 2005. – 624с.
16	Богатая И.Н., Хахонова Н.Н. Бухгалтерский учет. Серия «Высшее образование» 2-е изд., доп. и перераб. - Ростов н/Д: «Феникс», 2003. - 608.
17	Богаченко В.М., Кириллова Н.А. Бухгалтерский учет. Ростов н/Д: Феникс, 2003.-384 с.
18	Бухгалтерский учет: Учебник / А.А.Бакаев, П.С. Безруких, Н.Д. Врублевский и др.; Под ред. П.С. Безруких, 4-е изд., перераб. и доп. - М.: Бухгалтерский учет, 2007. - 719 с.
19	Бухгалтерский учет. Кондраков Н.П.: Учебное  пособие для переподготовки и  повышения квалификации бухгалтеров. – М.: ИНФРА-М, 2002. – 319 с.
20	Камышанов П.И. Бухгалтерская финансовая отчетность: составление и анализ/ П.И. Камышанов, А.П. Камышанов. - 6-е изд., перераб. и доп. - М.: Омега-Л, 2009 г.- 280 г.
21	Ковалев В.В., Ковалев Вит.В. Анализ баланса, или как понимать баланс: учебно-практическое пособие. - М.: Проспект, 2009.-448с.
22	Ларионов  А.Д., Карзаева Н.Н., Нечитайло А.И. Бухгалтерская финансовая отчетность: Учеб. пособие/ А.Д. Ларионов [и др.]; под ред. А.Д. Ларионова.- М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2009. - 208 с.
23	Пономарева  Л.В. Бухгалтерская отчетность организации: Учебное пособие.- М.: Бухгалтерский  учет, 2009.- 324с.
24	Пучкова С.И. Бухгалтерская (финансовая) отчетность: Учебное пособие. - М.:ИД ФБК-ПРЕСС,2005.-272 с.
25	Сотникова Л.В. Бухгалтерская отчётность организации.2008-2009 год/Под ред.А.С.Бакаева.-Саб.: Питер,2009.-М.: Издательский дом БИНФА, 2009.-704с.
26	Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С., Негашев Е.В. Методика финансового анализа: Учебное пособие. - М.: ИНФРА-М, 2009. - 208 с.
27	Шеремет А.Д., Ионова А.Ф. Финансы предприятий: менеджмент и анализ: Учебное пособие-2-ое изд-е, доп. и испр.-М.: ИНФРА-М, 2009.-479с.