Классификация затрат в зависимости от уровня деловой активности

Эти расходы для конкретного  продукта будут прямыми затратами  для данного продукта, в то время как расходы на рекламу предприятия – это косвенные затраты для различных продуктов этого предприятия. Список переменных и постоянных затрат для каждого предприятия свой,  но критерий классификации один – зависимость, либо независимость от величины объема производства. Более того, исходя из меняющихся условий деятельности, необходимо каждый раз пересматривать затраты,  поскольку даже по отдельно взятому предприятию невозможно раз и навсегда составить список переменных и постоянных затрат. Например, если даже предприятие не работает, оно все равно должно выплачивать процент на заемный капитал (это постоянные затраты). Эти же затраты будут уже переменными, если изменится ситуация для принятия решений, допустим предполагается продажа предприятия.

По мнению многих экономистов  детализация поведения переменных и постоянных расходов релевантна только в том случае,  когда анализ поведения затрат осуществляется на основе интуиции и опыта (анализ счетов).

При использовании других методов  (например регрессионного анализа)  она практического значения не имеет.  Необъективность деления расходов на основе интуиции и опыта подтверждается статистикой разного поведения однотипных затрат в разных компаниях мира.

В основу оценки поведения  затрат положены допущения. В частности:

1) анализ поведения затрат  производится в области релевантности; 

2)  линейная функция  адекватно отражает динамику затрат в области релевантности;

3) колебания в общем  уровне затрат вызваны изменением единственной переменной величины.

В теории классификации затрат на постоянные и переменные существует два подхода к изучению их поведения:  микроэкономический и бухгалтерский⁷.

Большинство российских и  зарубежных авторов, разрабатывающих тему поведения затрат, выделяют именно эти методы.

Следует отметить, что самым  практичным и востребованным в деятельности предприятий является бухгалтерский подход.  Микроэкономический же подход предполагает учет множества факторов.  Упрощенное разграничение затрат на указанные выше группы и графическое представление в виде прямой линии неприемлемо. Линия затрат в соответствии с этим подходом – это кривая⁸.

Изучение работ российских и зарубежных авторов показало, что для изучения поведения затрат выделяют ряд методов анализа. Так, Н.Г. Чумаченко разработала упрощенный статистический метод деления расходов на постоянные и переменные, идея которого заключается в исчислении средних величин объема производства и затрат по двум группам показателей (вся совокупность данных группируется по мере возрастания объема производства, и определяется среднее значение по каждой половине данных)⁹. Наряду с этим, имеет место вариант расчета, при котором не выявляются отклонения от средних величин, а используются абсолютные значения исследуемых показателей.

 

 

4. Состав постоянных затрат  хозяйствующих субъектов

 

Номенклатура постоянных затрат не может быть единой для всех отраслей экономики и должна уточняться с учетом специфики деятельности, состава затрат на производство и порядка их отнесения на себестоимость продукции. Удельный вес постоянных расходов выше в фондоемких отраслях, например на предприятиях добывающей и тяжелой промышленности, в силу особенностей их деятельности.  Увеличение постоянных затрат связано с ростом производственных мощностей и происходит за счет капитальных вложений и дополнительного привлечения оборотных средств.  Уменьшение абсолютной величины постоянных затратдостигается на основе рационализации производства,  сокращения расходов науправление, реализации излишних основных средств.

Постоянные затраты, как  правило, являются иррелевантными (несущественными).  Однако возможны ситуации,  когда постоянные затраты могут иметь характер релевантных,  то есть зависящих от принимаемых решений.   Например, если фирма арендует помещение для реализации произведенной продукции, то в течение срока арендного договора она должна осуществлять определенные арендные платежи, независимо от того, какие решения по ценам, объемам и другим аспектам деятельности будут приниматься. В данном случае арендная плата выступает в качестве нерелевантных затрат. Однако по истечении срока аренды, ее условия будут пересмотрены в части величины арендной платы, площади аренды, если руководство придет к выводу о слишком высокой цене аренды для объема продаж продукции, производимой на арендуемых площадях. Даже может быть принято решение о нецелесообразности производства данной продукции и соответственно отказ от аренды. Таким образом, постоянные затраты в виде арендной платы будут изменяться в зависимости от выбранного варианта управленческого решения.

Важным аспектом анализа  постоянных расходов является их деление на полезные и бесполезные (холостые). Понятие бесполезных затрат введено О. Бредтом¹⁰. Это деление связано со скачкообразным изменением большинства производственных ресурсов. Например,  если станок не работает,  то бесполезные затраты равны 100 %, а величина полезных затрат равна 0. По мере возрастания степени загрузки станка бесполезные затраты будут снижаться,  а полезные расти.  При полной загрузке станка полезные затраты будут составлять 100 %,  а холостые будут равны 0.

Постоянные затраты,  возникающие  из-за неделимости производственных факторов, можно представить как сумму полезных затрат и бесполезных, не используемых в производственном процессе:

Z пост =Z п+Zбесп. (1)

Величину полезных и бесполезных  затрат можно исчислить, располагая данными о максимально возможном Nmax и фактическом объеме производимой продукции Nэфф.

 

Zп=Nэфф*(Zпост/Nmax)      (2)

Zбесп= (Nmax− Nэфф)*(Zпост/Nmax).   (3)

 

Вышеприведенное свидетельствует  о том, что постоянные затраты обусловлены технико-экономическими возможностями,  иначе говоря производственно-экономическим потенциалом предприятия. Чем полнее используется этот потенциал,  тем больше отдача от израсходованных средств,  тем быстрее окупаются постоянные затраты. Неиспользованный потенциал увеличивает неэффективность постоянных затрат, не дает отдачи, средства расходуются без пользы, значит затраты можно классифицировать как бесполезные. В практической деятельности предприятия должны стремиться к снижению бесполезных затрат.  Это может быть обеспечено детальным изучением всех непроизводительных расходов предприятия,  а также при условии оптимального использования всех технических возможностей производственных мощностей. Тогда постоянные затраты полностью переносятся на себестоимость продукции, в результате чего все постоянные затраты могут быть признаны полезными¹¹. 

В условиях возрастания научно-технического уровня производства,  частой смены продукции, повышения ее качественных параметров под влиянием конкуренции и других рыночных факторов доля постоянной части в совокупных издержках производства растет за  счет применения нового оборудования, ускоренной амортизации и т.п. Высокий удельный вес постоянных расходов в общей их сумме также может свидетельствовать об ослаблении гибкости предприятия.

При снижении доходов предприятия  постоянные затраты поддаются уменьшению с трудом. И если предприятие решит диверсифицировать производство, перейти в другую сферу деятельности,  ему будет достаточно сложно как в организационном, так и в финансовом плане.

 

 

5. Типы переменных  затрат и расчёт коэффициента реагирования

 

Переменные затраты в  сумме изменяются прямо пропорционально изменению уровня деловой активности, но рассчитанные на единицу продукции остаются неизменными.

С точки зрения оценки финансово-хозяйственной  деятельности предприятия переменные расходы следует рассматривать как расходы, которые характеризуют его деловую активность. Чем выше деловая активность предприятия, тем выше и величина переменных расходов. Достаточно высока доля переменных расходов на предприятиях обрабатывающей промышленности в силу особенностей их деятельности. Переменные затраты возникают с началом производственного процесса и при его прекращении сводятся к нулю, в отличие от постоянных затрат, существующих с момента создания предприятия, независимо от ведения производства и реализации продукции.

Таким образом,  переменные затраты характеризуют стоимость  собственно продукта, а постоянные характеризуют стоимость самого предприятия и обеспечения условий для его функционирования.

Принятие во внимание фактора  «зависимость от объема производства» обеспечивает возможность выделения следующих расходов:

–  пропорциональные расходы  –  они изменяются прямо пропорционально увеличению или уменьшению количества изготовленной продукции  (затраты на сырье, основные материалы, заработная плата основных производственных рабочих при сдельной оплате труда и т.д.).  Абсолютной сумме пропорциональных расходов соответствует выражение вида Y = bX,  а при расчете на единицу продукции Y′ = bX/Х = b.

Для заданной величины затрат по видам она изменяется при пересмотре нормы расхода;

– непропорциональные затраты  – возникают в том случае, если темпы роста объема выпуска и темпы роста затрат растут не в одинаковой пропорции.  Они делятся на прогрессивные (затраты растут быстрее деловой активности) и дегрессивные  (относительный рост затрат меньше относительного роста объема продукции).

К прогрессивным затратам можно отнести,  например доплаты по прогрессивным сдельным расценкам,  за сверхурочную работу,  работу в ночные часы, оплату за время вынужденных простоев. Наличие таких статей свидетельствует она рушении планомерности и ритмичности производства, они нетипичны для нормально функционирующего предприятия.

 

затраты   а

 

 

           б

 

               в

объем производства

 

Рисунок 1 – Динамика переменных пропорциональных (а) и непропорциональных (прогрессивных (б) и дегрессивных (в) затрат)

 

Дегрессивные затраты  увеличиваются в абсолютной величине медленнее, чем объем производства. К ним, например, относятся расходы  на текущий ремонтпроизводственного  оборудования, ценных инструментов и  транспортных средств; стоимость смазочных, обтирочных материалов, эмульсии для охлаждения и прочих вспомогательных материалов,  необходимых для ухода за оборудованием и содержанием его в рабочем состоянии; затраты топлива,  электроэнергии,  воды, пара, сжатого воздуха и других видов энергии на приведение в движение производственных механизмов; расходы на внутризаводское перемещение грузов; премиальные выплаты за выполнение плана по выпуску продукции.  Эти расходы увеличиваются с ростом объема производства, но не пропорционально количеству выпущенной продукции,  а с некоторым замедлением,  отставанием в темпах,  а следовательно, и в абсолютной сумме прироста издержек. Объясняется это тем, что дегрессивные затраты связаны не только с выпуском продукции, но и с обслуживанием производства и по степени зависимости от объема производства занимают промежуточное положение между постоянными и пропорциональными расходами¹².

Для обеспечения снижения себестоимости и повышения прибыльности функционирования предприятия необходимо стремиться к тому, чтобы темпы снижения дегрессивных расходов были выше темпов роста прогрессивных и пропорциональных расходов.

Некоторые затраты нельзя классифицировать ни как переменные, ни как постоянные.

Полупеременные затраты,  как правило,  имеют в своем  составе и постоянные и переменные компоненты затрат. Это означает,  что часть этих затрат изменяется при изменении объема производства, а другая часть остается неизменной. Примером могут служить расходы на оплату телефонных услуг, где одна часть включает в себя абонентскую плату (постоянные затраты), а другая – количество и длительность междугородних и международных разговоров  (переменные затраты).  Для целей управленческого учета полупеременные расходы анализируют по их компонентам в составе переменных и постоянных затрат.  На практике желательно проводить более глубокую детализацию переменных расходов предприятия. Следует выделять следующие переменные расходы:  производственные;  общепроизводственные; общехозяйственные; коммерческие и пр.

Переменные затраты,  как  правило,  являются релевантными  (существенными). В то же время возможны ситуации, когда переменные затраты выступают в качестве иррелевантных.  Например,  предприятие имеет ранее приобретенные запасы материалов, которые нельзя продать и которые не используются в производстве. Это означает,  что независимо от того,  будет ли производиться продукция, величина уже произведенных затрат на материалы не изменится.

Для выявления степени  реагирования затрат торговой организации на динамику объема условия деловой активности используется коэффициент реагирования затрат. Этот коэффициент представляет собой отношение изменения затрат за период, выраженное в процентах, к изменению уровня деловой активности за тот же период, также выраженное в процентах. Для постоянных затрат торговой организации коэффициент реагирования затрат равен нулю (поскольку постоянные затраты относительно не изменчивы по отношению к динамике уровня деловой активности ).

 

Таблица 1. Деление затрат

Тип затрат	Диапазон значений по коэффициенту реагирования
Дигрессивные	≤1
Пропорциональные	= 1
Прогрессивные	≥1

 

Примером прогрессивных  переменных затрат торговой организации  могут служить расходы на оплату труда работников торговой организации, находящихся на сдельно-премиальной  системе оплаты труда. К чисто пропорциональным затратам относятся, как правило, оплата счетов поставщиков товаров. К дегрессивным переменным затратам торговой организации могут быть отнесены услуги сторонних организаций.