Калькулирование себестоимости по системе «Стандарт-кост»

 

Необходимость распределения  общепроизводственных и накладных  расходов возникает в большинстве  случаев проведения расчетов. При  формировании полной себестоимости  это предполагается по определению. Даже если калькулируется ограниченная себестоимость с включением только прямых затрат, в ряде случаев часть  прямых затрат должна быть распределена, поскольку прямые по экономической  сути затраты в силу специфики  технологического процесса невозможно или нецелесообразно учитывать  раздельно, по отдельным заказам.

Наиболее часто применяемая  схема распределения косвенных  затрат выглядит следующим образом:

1. выбор объекта, на  который распределяются косвенные  затраты (продукт, группа продуктов,  заказ) 

2. выбор базы распределения  данного вида косвенных затрат  – вид показателя, с использованием  которого производится распределение  затрат (затраты на оплату труда, основные материалы, занимаемые производственные площади и т. п.)

3. рассчет коэффициента (ставки) распределения путем деления величины распределяемых косвенных затрат на величину выбранной базы распределения

4. определение величины косвенных затрат на каждый объект путем умножения рассчитанной величины (ставки) распределения затрат на соответствующую данному объекту величину базы распределения.

Такая простая схема распределения  не всегда согласуется с организацией бизнеса. Тогда применяют более  сложные методы расчета. Например, общепроизводственные расходы сначала разделяют по местам возникновения (производственным подразделениям), а затем – по отдельным заказам.

Для логичного (справедливого) распределения затрат по продуктам  при выборе базы распределения необходимо соблюдать принцип пропорциональности: величина распределяемых затрат и величина выбранной базы распределения должны находиться в прямой пропорциональной зависимости друг от друга (чем больше величина базы распределения, тем больше величина распределяемых затрат). Но найти  такую базу для разнородных косвенных  затрат практически невозможно. В  целях повышения обоснованности распределения для различных  видов накладных расходов применяют  разные базы распределения:

- затраты на оплату труда административно-управленческого персонала распределяют пропорционально заработной плате основных производственных рабочих;

- затраты на содержание и ремонт зданий общепроизводственного назначения – пропорционально площади, занимаемой производственным подразделением;

- расходы на содержание и эксплуатацию оборудования – пропорционально стоимости и времени эксплуатации оборудования;

- затраты на хранение – пропорционально расходам на материалы;

- коммерческие расходы – пропорционально выручке от реализации.

Попроцессный метод применяется в серийном и массовом производстве. Сущность метода заключается в том, что все затраты учитывают по установленным статьям на весь выпуск продукции. Среднюю себестоимость определяют путем деления общей суммы затрат на объем выпущенной за отчетный период продукции. Различают 3 варианта попроцессного калькулирования себестоимости:

1. одноступенчатое калькулирование – применяется когда на предприятии нет запасов готовой продукции, например предприятие автомобильного транспорта. Средняя себестоимость определяется по формуле

S = З/Q , где

З – затраты

Q – объем выпущенной продукции

2. двухступенчатое калькулирование – расчет ведется по формуле

S = З/Q + З_упр/Q_р , где

З_упр – затраты управленческие

Q_р – объем реализованной продукции

3. многоступенчатое калькулирование – расчет осуществляется по формуле

S = З₁/Q₁ + З₂/Q₂ + З₃/Q₃+…+ З_n/Q_n+ З_упр/Q_р , где

З₁, З₂, З₃, З_n – затраты на производство продукции на каждой стадии её производства

Q₁, Q₂, Q₃, Q_n – количество продукции произведенной на каждой стадии производства

При попроцессном методе в бухгалтерском учете делают следующие записи:

1. учет прямых затрат – Д 20 – К10,70,69
2. учет косвенных расходов:

а) общепроизводственные  Д 25 – К 10,70,69,02,76

б) общехозяйственные  Д 26 – К 10,70,69,02,76

3. учет расходов на продажу  Д40 – К10,70,69
4. списание общепроизводственных расходов Д 20- К 25
5. списание общехозяйственных расходов:

а) на себестоимость продукции Д 20 – К 26

б) при калькулировании неполной себестоимости Д 90 – К 26

6. списание расходов на продажу Д 90 – К44

 

Сложность попроцессного калькулирования возникает при оценке затрат незавершенного производства. Себестоимость единицы продукции определяется делением общей суммы производственных затрат, понесенных определенным подразделением за определенный промежуток времени, на количество единиц готовой продукции. Особенностями попроцессного метода калькулирования являются:

1.     аккумулирование  производственных затрат по подразделениям  безотносительно к отдельным  заказам;

2.     списание  затрат за календарный период, а не за время необходимое  для выполнения определенного  проекта;

3.     открытие  отельных аналитических счетов  «Незавершенное производство» для  каждого подразделения.

 

В качестве единицы измерения  участвует условная единица, отражающая набор затрат, необходимых для  одной законченной физической единицы.

Условные единицы позволяют  пересчитать не полностью завершенные  изделия в условно готовые  изделия.

Количество условно готовых  изделий определяется как сумма  общего количества изделий, начатых  и завершенных в пределах данного  отчетного периода и слагаемого, отражающего работу, которая выполнена над изделиями в незавершенном производстве на начало и конец периода.

При попроцессном методе калькулирования себестоимости предполагается, что затраты на материалы производятся в начале производственного процесса, а затраты на обработку распределяются равномерно в течение всего производственного цикла.

Калькулирование затрат может осуществляться методом усреднения или методом ФИФО. Метод ФИФО предполагает, что единицы продукции в незавершенном производстве на начало периода будут завершены до того, как новые изделия поступят в обработку. При калькулировании затрат методом усреднения рассматриваются единицы продукции в незавершенном производстве на начало периода как начатые и законченные в течение отчетного периода. Метод ФИФО дает более точные результаты, чем метод усреднений.

Вычисление условных единиц при использовании в оценке запасов  метода ФИФО или метода средней стоимости  отличается.

Условные единицы для  оценки запасов по методу средней  стоимости:

Условные единицы производства = Завершенные единицы + Условные единицы в конечных запасах незавершенного производства

При этом, в отличие от метода ФИФО, начальные запасы игнорируются, так как интерес представляет частичная готовность в конечных запасах. Единицы в начальных  запасах учитываются, если они начали изготавливаться в течение текущего периода.

Вычисление условных единиц при методе ФИФО отличается тем, что  процесс нуждается в оценке готовности единиц в начальных запасах; процесс  потребляет единицы продукции, которые  начали производить и закончили  в течение периода; процесс потребляет частично изготовленные единицы  в конечных запасах.

Условные единицы для  оценки запасов по методу ФИФО:

Условные единицы производства = Условные единицы в начальных  запасах незавершенного производства + Единицы, которые начали производить  и завершенные + Условные единицы  в конечных запасах незавершенного производства.

Преимущества попроцессного метода калькулирования себестоимости:

1.     Расчет затрат  экономичный и менее трудоемкий;

2.     Затраты собираются  за период, а не относятся на  конкретный заказ;

3.     Потоки затрат  прослеживаются на бухгалтерских  счетах.

Недостатки попроцессного метода калькулирования себестоимости:

1.     Усреднение  затрат приводит к погрешности  в расчетах;

2.     Затруднен  контроль над затратами;

3.     Запасы незавершенного  производства должны оцениваться  по степени завершенности.

Нормативный метод является наиболее эффективным по сравнению с рассмотренными выше методами, так как обеспечивает возможность управления затратами.

Основными этапами нормативного учета затрат являются:

1. Определение нормативных затрат
2. Выявление отклонений фактических затрат от нормативных
3. Определение причин отклонений
4. Принятие мер для устранения выявленных отклонений

На первом этапе нормативные  затраты рассчитываются по следующим  группам:

- прямые материальные затраты

- прямые затраты на оплату труда

- общепроизводственные накладные расходы

Норматив расхода материалов определяют 2 фактора: нормативное количество и нормативная цена. Если фактическое  количество материалов отличается от нормативного, то существует отклонение по количеству. Если фактическая цена больше или ниже нормативной, то существует отклонение по цене.

Норматив затрат на оплату труда определяют так же 2 фактора: норматив оплаты труда и норматив рабочего времени.

Норматив накладных расходов определяется на основании гибкой сметы, которая содержит нормативный уровень  накладных расходов ля разных объемов  производства.

На втором этапе, для выявления  отличия фактических затрат от нормативных  в действующем плане счетов предусмотрено  использование    сч. 40 «Выпуск работ, продукции, услуг». По Д 40 отражаются фактические затраты на производство продукции, а по К 40 – нормативные затраты.

В конце отчетного периода  на сч.40 определяется отклонение фактических  затрат от нормативных, путем сравнения  оборотов по Д и оборотов по К и при этом возможно 2 варианта:

1. если фактические затраты > нормативных – перерасход (С_д)
2. если фактические затраты < нормативных – экономия (С_к)

В конце отчетного периода  конечное сальдо сч.40 списывается на сч.90 следующими записями:

• при перерасходе Д90 – К40
• при экономии Д90 – К40 (сторнировочная запись)

Продолжением нормативного метода учета затрат является система  «Стандарт-кост», которая широко применяется в зарубежной практике. В основе лежат стандартные затраты, рассчитываемые на основе норм расхода материалов, сырья, труда. Эти нормы в отличии от нормативных затрат нельзя перевыполнить. Их перевыполнение означает, что нормы были определены неверно.

2. Характеристика системы учета «стандарт-кост»

В современных условиях хозяйствования процесс принятия управленческих решений  тактического и стратегического  характера базируется на информации о затратах и финансовых результатах деятельности предприятия. Одним из эффективных инструментов в управлении затратами предприятия является система учета «Стандарт-кост», в основе которой лежит принцип учета и контроля затрат в пределах установленных норм и нормативов и по отклонениям от них.

Метод нормативного определения  затрат возник в начале ХХ века в  США. Это был один из принципов  научного менеджмента, предложенных Ф. Тейлором, Г. Эмерсоном и другими инженерами, которые дали импульс для развития системы нормативного учета затрат. Они применяли стандарты, чтобы выявить «единственный наилучший путь» использования труда и материалов. Стандарты обеспечивали информацией для планирования хода работ так, что потребление материалов и труда сводилось к минимуму.

Первые упоминания о системе  «Стандарт-кост» встречаются в книге Г. Эмерсона «Производительность труда как основа оперативной работы и заработной платы». В то время сторонники традиционной бухгалтерии всю процедуру калькулирования сводили к поиску «исторической», т.е. фактической себестоимости. Г. Эмерсон же предложил заменить фактическую себестоимость на целесообразную. Он считал, что традиционная бухгалтерия имеет тот недостаток, что никакого отношения между тем, что есть, и тем, что должно было бы быть, не устанавливает. По его мнению, подлинная цель учета состоит в том, чтобы увеличить число и интенсивность предостережений. Он подчеркивал, что «предостережения» нужны для нахождения правильного курса хозяйственной деятельности предприятия. Суть их в фиксации всех отклонений от нормы. Учет должен быть обращен в будущее, ибо предвидеть - значить предупреждать. Следовательно, весь хозяйственный процесс должен быть строго проконтролирован еще до его реального начала. Однако никаких норм, кроме норм, уже достигнутых в прошлом, бухгалтерия выставить не может, а без норм хозяйственная деятельность лишается цели и, что еще хуже, администрация не может через учет получить информацию о состоянии производительности. Производительность, по мнению Г. Эмерсона, характеризует вес смысл работы предприятия, ибо работать напряженно - значить прилагать к делу максимальные усилия; работать производительно - значить прилагать к делу усилия минимальные. Он предлагал при измерении производительности пользоваться соотношением «3ф/3с», т.е. отношением фактических затрат к стандартным. При этом всегда должно иметь место соотношение 3с < 3ф, или стандартные затраты никогда не могут быть больше фактических. Чем меньше разность между фактическими и стандартными затратами (3ф - 3с), там выше производительность. Используя эту формулу, Г. Гантт стал проводить различие между естественными (стандартными) и непроизводительными затратами. В результате возникло знаменитое правило Гантта - все расходы сверх установленных норм должны относиться на виновных лиц и никогда не включаться в счета, отражающие затраты.