История возникновения и развития бухгалтерского учета

В связи с  образованием училищ все бухгалтеры разделились на две группы: теоретики  и практики. Изучать бухгалтерский  учет стремились и юноши, желающие разбогатеть, и дворяне, боящиеся разорения. Почва  для развития русской научной  школы была создана в первой половине XIX в. К.И. Арнольдом, И. Ахматовым и  Э.А. Муаровым.

Карл Иванович Арнольд приехал из Германии и  был в России первым преподавателем бухгалтерского учета. Цель бухгалтерии  он видел в том, чтобы вскрыть  причины изменений в составе  имущества, предметом бухгалтерии  называл кругооборот капитала (хозяйственных  средств); разработал оригинальную систему  учета товаров; для исчисления себестоимости  предлагалось вести калькуляционную  книгу. Согласно данным калькуляционной  книги в себестоимость товаров  включается естественная убыль в  пути, транспортные расходы и пошлины. Для объяснения двойной записи К.И. Арнольд привлекал математический аппарат, так как отстаивал взгляды  немецкой школы. Особый вклад он внес в формирование русской бухгалтерской терминологии: дал понятие учетного регистра, ввел термин «рекапитуляция» как понятие группировки учетных данных, глаголы «сторнировать», «дебетовать» и др. Арнольд первым выступил с учением о ревизии и методах ее проведения. Наконец, он первым привел в своей работе исторические сведения по бухгалтерскому учету и положил начало изучению истории данной науки.

Иван Ахматов, служащий петербургской торговой фирмы, полагал, что бухгалтерский учет должен рассматриваться как часть  политэкономии. Предметом учета  он объявил не само хозяйство, а его  изображение на счетах, не хозяйственные  процессы, а методы учетного изображения  информации об этих процессах. Таким  образом, уже в начале XIX в. Наметилось два направления в трактовке учета: предметное (имущество, кругооборот капитала, прибыль) и методологическое (строение счетов). И. Ахматов описал использование двойной бухгалтерии не только для торговли, но и для промышленного производства. В центре его внимания была хронологическая запись, т.е. памятная книга, записи в которой ведутся с указанием обязательных реквизитов. [7, c. 187]

Эраст Алексеевич Мудров -- учитель математики и физики в Оленецкой гимназии г. Петрозаводска. Предметом учета он считал всякий труд, имеющий целью прибыль. Мудров указывал два основных варианта организации промышленного учета:

- выделение производственного  учета и калькуляции в особый  цикл, не связанный с общим  учетом;

- включение производственного  учета в единый учетный цикл.

Э.А. Мудров рекомендовал выделять специальный счет для учета наиболее секретных операций; при оценке товаров исходил из себестоимости в отличие от Арнольда, Мудров настаивал на том, что природа двойной записи вытекает из хозяйственных оборотов; отдавал предпочтение систематической записи, поскольку хронологическая, по его мнению, нужна только как запоминающее устройство. [5, c. 79]

Итак, работы авторов XVIII и первой половины XIX в. стали  расцветом русского национального  самосознания и привели к формированию основ русской школы бухгалтерского учета.

Исторические  этапы развития бухгалтерского учета

1 этап развития - это Натуралистический (его временные  отрезки от 4000 до н.э. - 500 до н.э.).

Чем точнее учет фиксирует происходящее в хозяйстве, тем лучше. Так возникает центральное  понятие бухгалтерского учета - факт хозяйственной жизни. На этом этапе  мысль бухгалтера достаточно примитивна, он хочет отразить в учете то, что видит, с чем работает. Сначала  просто отразить, затем точность отражения  превращается в идеал. В основе учета  всегда лежали, лежат и будут лежать факты хозяйственной жизни. В  самом общем виде факт хозяйственной  жизни - это то, что должен согласно программе наблюдения зарегистрировать бухгалтер. Любая единица имущества, находящаяся в организации, должна быть зафиксирована в учете. Так  рождается инвентаризация и вместе с ней материальные (инвентарные) счета. Каждый факт хозяйственной жизни, порождающий обязательства сторон, тоже должен быть отражен в учете, и это приводит к такому методу учета, как коллация (сверка взаимных расчетов), а в самом учете для ее фиксации возникают счета расчетов.

Все факты состояния  предопределили и первые учетные  приемы - инвентаризацию - констатацию  того, что есть, и коллацию - установление, кто, кому и что должен. Факты действия (обычная работа) и факты события (форс-мажорные) отражались там же в порядке констатации.

И для регистрации  фактов хозяйственной жизни появились  первые счета: инвентарные (материальные) и счета расчетов (контокоррентные). На этом этапе очень важно понять, что первоначально факты предопределяют учет, но со временем сам учет будет  создавать факты хозяйственной  жизни.

2 этап развития - Стоимостной (Временные отрезки  500 лет до н.э. - 1300г. н.э.).

Произошло первое появление денег (первые монеты возникли в 5 веке до н.э.), что привело к возникновению нового приема - оценки, которая проводилась во всех случаях, когда деньги выступали в функции меры стоимости. С этого момента объект учета - факт хозяйственной жизни - раздвоился, ибо сначала он отражался в натуральном измерении, а потом (или одновременно) в денежном. Денежная оценка вносит в учет определенную условность.

Но появление  денег имело еще одно следствие: деление учета на патримональный и камеральный. В первом упор делается на учет состояния и движения ценностей - имущества (доходы и расходы являются следствием этого движения). Во втором - на учет доходов и расходов, а состояние и движение имущества рассматривается как следствие выполнения бюджета (сметы). В системе патримонального счетоводства упор делается на оценку имущества, принадлежащего предприятию, в камеральном - на выполнение сметы. Недостаток первого состоит в том, что он не позволяет проконтролировать ожидаемые факты хозяйственной жизни, недостаток второго - в том, что весь имущественный комплекс, кроме денег выпадает из системы учета.

На этом этапе  развития учет велся и в натуральном, и в стоимостном измерении.

3 этап развития - Диграфический (приходится на время 1300 - 1850гг.).

На этом этапе  происходит дальнейшее развитие патримонального учета. На этом этапе он делится на униграфический - основанный на необходимости информационного воспроизведения хозяйственных процессов. Он обеспечивает как бы определенную ясность для понимания пользователями информации о хозяйственных процессах (простая запись) в основе счетоводства лежит имущественный баланс; и диграфический - основан на необходимости информационного воспроизведения хозяйственных процессов на идее учетного реализма. Реализм предполагает отсутствие полной адекватности между реальными и информационными фактами хозяйственной жизни. В его основе вместо имущественного баланса вводится система рубрик, отдельных счетов, составляющих Главную книгу (двойная запись). Обе ветви бухгалтерского учета существуют и в наши дни, но в целом диграфический учет получил гораздо большее развитие. Тем не менее, распространение малых предприятий и появление компьютерной техники явно оживили возможности и униграфического учета, основанного на простой записи.

В плане счетов произошла революция, т.к. появились  условные счета (счета порядка и  метода); счета собственных средств - счет капитала и дополнительный к  нему счет прибылей и убытков.

В этом этапе  так же было характерно:

· появление  различных способов регистрации  фактов хозяйственной деятельности в учетных регистрах (журналах, ведомостях и др.) в виде систематических  и хронологических записей;

· мануфактурное  производство;

· сосуществование  натурального обмена и товарно-денежных отношений.

Данный этап занял в историческом развитии почти 6 веков и характеризуется появлением двойной записи, хронологической  и систематических записей в  учете баланса, Главной книги, методов  контроля и привел к созданию национальных торговых систем.

4 этап развития - Теоретико-практический (Занявший  в своем развитии всего полвека,  но имеющий немало важный вклад  в историю, приходится на 1850 - 1900 гг.).

Желание познать  содержание учитываемых процессов  и сделать бухгалтерскую процедуру  более эффективной привело к  возникновению условных категорий (баланс, прибыль, себестоимость, издержки производства и обращения), и практика учета еще тем, чтобы лучше  понять ее и эффективнее воздействовать на нее. Это нашло отражение в  новой дифференциации счетов. Теперь наряду со счетами «собственными» (материальные, расчетов, собственных средств) появились совершенно условные «метафизические» счета (результатные и контрарные), и бухгалтерский учет стал приобретать вид уже не фотографии, а нечто, подобное рентгенограмме.

Этот этап развития бухгалтерского дела приходится на время:

· революционных  преобразований в области производства - переход на машинный технологический  базис;

· развития разнообразных  форм хозяйственных сделок и увеличения объемов как торговых, так и  финансовых операций.

Для этого периода  характерны единообразные подходы  к основам систематизации бухгалтерских  записей.

Этот этап характеризуется  появлением промышленной бухгалтерии, определяющей себестоимость продукции, методов распределения накладных  расходов. Но Вершиной этого этапа  явилось создание планов счетов предприятий.

Потребность совершенствовать управление предприятиями привела  в начале организационного этапа  развития бухгалтерского учета к  выделению аналитической бухгалтерии. Основным вкладом в развитие учета на этом этапе явилось разделение бухгалтерии на две: финансовую и аналитическую и появление принципов управленческой бухгалтерии, решающей тактические проблемы управления на основе определения и анализа результатов по центрам ответственности, широкого использования в финансовой и управленческой бухгалтерии плановых показателей: стандартов, норм, смет, данных по предвидению и др. С началом промышленной революции стали появляться профессиональные бухгалтера. То есть бухгалтера, которые специально были обучены и занимались, только бухгалтерской деятельностью.

Данный этап в развитии занял всего полвека, но, не смотря на это в нем произошло много преобразований, таких, как возникновение условных категорий (баланса, прибыли, себестоимости, издержки производства и обращения), также появились совершенно условные «метафизические» счета. Но его вершиной явилось создание планов счетов предприятий. Также произошло развитие бухгалтерии на две: финансовую и аналитическую.

5 этап развития - Научный (Так же занял в  своем развитии всего полвека  с 1900 по 1950гг.).

Много веков  бухгалтерский учет существовал  как практическая деятельность (счетоводство). Она включала набор процедур, выбор  между которыми делался методом  проб и ошибок. В середине XIX в. преобладала юридическая интерпретация учета, с начала ХХ в. получило признание экономическое его понимание. Оба научных направления сосуществовали, время от времени влияние одного усиливалось, другого ослабевало, но ни одна из них не имела господствующего значения и ни одна из них не исчезала. При этом появление условных категорий сначала было стихийным. Но в определенный момент возникла необходимость в их осмыслении. Оно началось через истолкование центральной категории - баланса. Одни понимали его как следствие двойной записи, другие - как упрощенную инвентарную опись. Последняя требовала подтверждения, что привело к возникновению современного аудита.

Существенное  значение на этом этапе получают учет затрат и калькуляция себестоимости  продукции, работ и услуг. По учету  затрат патримональное счетоводство связано с камеральным. Последнее фиксировало затраты в соответствии со сметой, первое - по мере возникновения. Теория калькуляции себестоимости возникла в начале ХХ в. Она предполагала расчет полной себестоимости, т.е. включение в нее как прямых, так и косвенных затрат. К середине 30-х годов были сформулированы принципы директ-костинга - метода, при котором в состав себестоимости включаются только прямые затраты, что позволяло расширять объемы производства, снижая отпускные цены до исчисленной частичной себестоимости. В начале 50-х годов был предложен метод учета затрат по центрам ответственности, т.е. учет затрат по местам их фиксации. С середины XIX в. распространение акционерных обществ и изменения в налогообложении привели к резкому усилению налогового законодательства. В ряде европейских стран (Германия, Франция, Швеция, Бельгия, Дания, Люксембург и т.д.) вводится жесткая и весьма детальная регламентация бухгалтерского учета.

По существу этот этап стал периодом становления  бухгалтерского дела как области  научных знаний.