Iсторiя розвитку бухгалтерського облiку

n="justify">      Отже, вважається, що матеріальні передумови обліку склалися за часів первісного ладу. Саме на цьому етапі була закладена  обчислювальна основа обліку, здійснювався підрахунок основних облікових об’єктів та їх споживчих вартостей. За часів первісного ладу існував господарський облік, який на той час представляв собою певну систему. Про наявність і характер такого обліку писав К. Маркс: «Ми знаходимо бухгалтера, який веде облік землеробських операцій, «кадаструючи» і реєструючи все, що сюди відноситься». В даному випадку під словом «бухгалтер» мається на увазі не сучасне значення цього терміну. В той час не було поділу обліку на його різні види, а безпосередньо термін «бухгалтер» з’явився набагато пізніше – в XV ст. н.е. І оскільки община представляла собою єдине ціле, облік здійснювався в інтересах всіх її членів: «бухгалтер» виступав общинним «чиновником».

      З одного боку, винахід алфавіту фінікійцями, розвиток арифметики, а також господарство, яке все більше ускладнювалось і  удосконалювалось, призвели до необхідності реєстрації фактів господарської діяльності, тобто виникнення обліку. Е. Шмаленбах стверджував, що у великих господарствах записи і числа замінювали господарю очі і вуха.

      З іншого боку, можна припустити, що необхідність в записах повинна була виникнути ще в ті давні часи, коли вперше виникли «мінові» відносини між людьми і коли вони набули форми регулярних торговельних відносин: спочатку між окремими особами, а в подальшому – між окремими націями.

      Подальший розвиток господарського обліку відбувався одночасно з розвитком обміну. Саме обмін породжує подвійний запис як відображення вибуття одного продукту і появи іншого. З’являються рахунки речей. З виділенням із загальної маси товарів особливого товару – грошей, що виконують функції міри вартості, засобу платежу, засобу обігу і засобу нагромадження, з’являється рахунок грошей. Подвійний запис набуває більшого поширення, і головне – в обліку з’являється єдиний узагальнений вимірник: як міра вартості, як засіб вартісного вимірювання. Виникнення і розвиток кредитних відносин викликали необхідність банківської діяльності, операцій з готівкою, в подальшому – появу розрахункових рахунків і сприяли розширенню сфери застосування подвійного запису. Облік почав відігравати роль «штучного механізму», який впливав на грошовий обіг. Точно встановити час трансформації господарського обліку в бухгалтерський облік неможливо, оскільки процес його розвитку відбувався паралельно з поступовим розвитком обміну, грошового обігу, кредиту і банківської діяльності.

      Таким чином, паралельно розвивався як купецький, так і банківський облік. Замкнену систему рахунків для обліку сукупності засобів та операцій «одиничного» господарства створила купецька бухгалтерія. Для  обліку всієї сукупності внесених в підприємство засобів, їх збільшення та зменшення вперше вводиться новий рахунок – рахунок Капіталу. Це призводить до того, що вся сукупність засобів і операцій в обліку відображається в балансі одиничного підприємства.

      Більшість учених колисковою знань про бухгалтерський облік називають Стародавній Єгипет . У Стародавньому Єгипті підрахунок предметів господарювання й продуктів, їх переписування здійснювалось переважно на папірусі. Також використовувалися глиняні черепки й дерев’яні дощечки. Слід зазначити, що саме в Стародавньому Єгипті було винайдено інвентарний рахунок - опис, який відображав рух матеріальних цінностей, тобто їх надходження та витрачання. У Стародавньому Єгипті основним обліковим прийомом була інвентаризація. При І і ІІ династіях (3400-2980 рр. до н.е.) кожні два роки проводилась інвентаризація рухомого й нерухомого майна. При ІІІ династії преривна (дискретна) інвентаризація була замінена поточним (перманентним) обліком. Його мета полягала в перевірці достовірно отриманих та виданих срібла, хліба й т.д. Важливою особливістю матеріального обліку був щоденний розрахунок залишків, що було можливим у зв’язку з невеликим обсягом господарської діяльності.

      У Шумері й Вавилоні в якості основних первинних носіїв виступали глиняні  картки (таблички). Також використовували дерев’яні дощечки, каміння, метал, слонову кість, рідше - папірус. Крім того, широко застосовувалися допоміжні таблиці: таблиці множення й таблиці складних відсотків. Для Вавилона так само, як і для Єгипту, процес виникнення інвентарного, а потім і прибутково-видаткового рахунку є типовим. Але у Вавилоні облік був більш регламентованим, реєстрація господарських фактів здійснювалась в систематизованому та хронологічному порядку. Основними принципами, що використовувалися в обліку були оперативний та накопичувальний, останній покладено в основі побудови більшості сучасних облікових регістрів.

      У Китаї (ІІ-ІІІ cт. до н.е.) булисформовані основні принципи складського обліку. У цей період була вже досить розвинена  система обліку матеріальних цінностей. Облікові працівники були зосереджені в трьох відділах, де фіксувалось надходження, витрачання й залишок цінностей. Перший та другий відділи відображали рух цінностей, а третій відділ здійснював інвентаризацію й виводив натуральний залишок, але не відображав облікового залишку. Це призводило до того, що тільки вища адміністрація володіла інформацією про справжній стан справ.

      Облік Античного світу включає облікове мистецтво й культуру Стародавньої Греції й Риму. Отже, під античністю слід розуміти греко-римську культуру. У Стародавній Греції облік здійснювався переважно на дощечках, вибілених гіпсом. Рідше застосовувалися папірус і глиняні черепки. Приблизно до XVII ст. до н.е. тут виникла система складового лінійного письма, що призвело в подальшому до появи в обліку прийому лінійного запису в межах обліку сплати податків.

      У Стародавній Греції була розвинута  система державного рахівництва: велися облікові книги та складалася звітність  за державними доходами й витратами. Тут уперше виникло поняття матеріальної відповідальності, але лише крадіжка розглядалась як матеріальна шкода. У III ст. до н.е. за часів реформи Зенона була здійснена спеціалізація обліку залежно від галузей господарства, складалася самостійна звітність за кожним видом діяльності, здійснювався систематичний облік матеріальних цінностей.

      В період піднесення й падіння Стародавнього  Риму перші записи в обліку в основному  здійснювалися на дерев’яних, покритих воском дощечках, мідних

дошках, на папірусі й пергаменті. В якості облікових регістрів давньоримські

бухгалтери  застосовували книги (кодекси) обліку, серед яких першою книгою була книга  „Adversaria” для щоденних записів, у  подальшому вона отримала назву Пам’ятної  книги, а згодом її назвали Меморіалом. У Стародавньому Римі в I-II ст. до н.е. уперше виникає баланс державного господарства. Так називали регістр бюджетного обліку – книгу „бреваріум”, де відображались кошторисні асигнування та їх виконання як у масштабі всієї держави, так і в окремих провінціях. Слід також зазначити, що перші уявлення про оцінку також пов’язані із системою облікових регістрів Стародавнього Риму. Давньоримський архітектор Вітровій при оцінці споруд у будівництві планував щоденно зменшувати їх вартість на одну вісімдесяту частину первісної вартості. Таким чином, при продажу будівель розраховували рівномірний

(прямолінійний)  знос.Довгий час у Римі основними  обліковими прийомами були звітність  та інвентаризація. У Стародавньому  Римі зароджуються принцип публічності  бухгалтерської звітності й принцип  нарахування. У I ст. н.е. з’являються кодекси поведінки бухгалтерів._

      Отже, у країнах Стародавнього світу  виникають перші принципи й прийоми  обліку, зароджуються елементи системи  обліку, звітності й контролю.

 

3. ЗАРОДЖЕННЯ УКРАЇНСЬКОЇ ДЕРЖАВИ І ОБЛІКУ НА ЇЇ ТЕРИТОРІЇ

 

            Територію України  у дослов’янський період населяли різні народи і племена. Найвідомішою і найдавнішою визнається трипільська  культура, яка існувала в період з 2500 р. До 2000 р. до н. е.

      Починаючи з VIII ст. до н. е. На території Чорноморського узбережжя сучасної України почали створюватися грецькі поселення. Греки вели торгівлю з народами, що тут проживали, заснували ряд міст-колоній. Облік у грецьких колоніях був організований за тими ж принципами, що і в самій Греції.

     Відомо, що в V-VII ст. н. е. ,за часів життя наших пращурів, зокрема, таких слов’янських  племен  як анти, на території України в обігу з'явилися іранські монети.

     У VII-IX століттях утворився союз племен під назвою “Руська земля” з  центром у місті Київ.

     Систематизація  облікової літератури та інших джерел дозволили розглянути історичний розвиток України та визначити в ньому етапи виникнення облікової культури, які будуть розглянуті нижче.

     Київська  Україна-Русь, як держава, виникла в IX столітті, у 882 р. На території цієї держави близько півтора століття використовувалися примітивні прийоми обліку, пов'язані зі збором данини та обліком торгових оборотів. У період, коли київські князі тільки завойовувати та об'єднувати слов'янські племена, населення відбувалося так зване “полюддя”- данину шкірами, воском, медом. Пізніше все населення було зобов'язане сплачувати данину від “диму”, тобто, землі, на якій проживали або “рала” – від землі, яку обробляли. Встановлювалися і окремі спеціальні податки, такі як “ловчий” – утримання княжого двору під час полювання, повіз від перевезень, мито від торгів у місті тощо.

      Недоторканність приватної земельної власності  закріпив збірник законів України-Русі “Руська правда” Я. Мудрого. Власність  князя і держави ототожнювались, розмір данини та податків не регламентувався, тобто все було в руках князя. Таке юридично закріплене господарювання певним чином впливало на формування обліку в майбутньому, адже діяв принцип: держава є власником всього майна, яке знаходиться в країні, що і зумовило необхідність створення єдиного органу, який би регламентував порядок ведення облікових записів, підпорядкувавши їх “вертикальним” правовим відносинам. Народ віддавав все державі в особі князя. Тому найвищу урядову посаду при княжому дворі займав дворецький. Основним його завданням був догляд за княжим двором і всім княжим майном.

      Ведення обліку в ті часи, в тому числі  і облікової роботи, знаходилось  безпосередньо в підпорядкуванні  печатника. Він був начальником  княжої канцелярії та укладав княжі  грамоти, мав на збереженні княжу  печатку.

      Поштовхом у розвитку культури, освіти і облікової  науки в Київській державі  стало християнство: створювалися школи, видавались книги, розвивалась наука, зокрема, математика як основа обліку.

      Так, ідеї української бухгалтерії зародилися в монастирях під впливом візантійської наукової думки. Відповідна підготовка людей, які займались обліком та іншою писарською роботою, здійснювались в монастирях Київської Русі, а пізніше і Галицько-Волинського князівства. Там була сконцентрована вся наукова думка, відкривались школи, де учні мали змогу навчатись веденню обліку і записів.

      Облік в монастирях був організований  за принципом камеральної форми. Об'єктами обліку була готівка, доходи, видатки, а також дебіторська  і кредиторська заборгованість. Суми дебіторської заборгованості клієнтів відображалися по дебету, а по кредиту – їх внески. В окремих касових журналах реєструвались прибуткові та видаткові операції. Але облік не був систематичним. У цей період в Україні переважали проста бухгалтерія, хоча вже почали з'являтися паростки застосування подвійного запису.

      В обліку тих часів застосовувався такий принцип: за кожен майновий об'єкт повинна відповідати певна  особа або група осіб.

      Комірниками при княжому дворі були стольник і ключник. Перший займався наглядом за княжим столом, контролював зберігання, оприбуткування та видачу харчів, другий зберігав ключі від комор і магазинів.

      Комірники несли матеріальну і кримінальну  відповідальність за збереження довірених  їм цінностей. Винних били, «карали  на горло», садили на «дибу» за кожну  виявлену недостачу. Пропонувалося навіть, щоб у приміщенні складів до стін прибивати шкіру покараних за значну недостачу комірників як попередження для новоприйнятих.

      У монастирях був свій порядок розподілу  облікових обов'язків: управителем  був келійник, йому підпорядковувались казначей і старці. Казначей відповідав за зберігання грошей вів їх облік. Старці несли адміністративну і матеріальну відповідальність за ведення разових робіт і виданих їм під звіт матеріальних цінностей. В деяких монастирях були ще й приказчики, на які покладались функції ревізорів.