История бухгалтерского учета

Французская форма развивает этот процесс. Ее пропагандист Матье де ла Порт (1673) - разорившийся дворянин, вынужденный работать бухгалтером, - исходил из двух положений:

записи в мемориале или памятной книге итальянской формы дублируются в журнале, и поэтому от мемориала можно отказаться;

единый журнал не допускает распределения обязанности между бухгалтерами, и поэтому его следует разделить на несколько журналов.

В остальном французская форма повторяла схемы новой итальянской (см. схему).

Вся суть, вся новизна формы выражалась в том, что сведения о фактах хозяйственной жизни, отраженные в первичных документах (блок 0) отражаются (запись 1) в регистрах аналитического учета (блок 2) и параллельно в одном из журналов синтетического учета (запись 1). Это самый главный момент (блок 1) всей организационной структуры данной формы.

Дело в том, что главный бухгалтер в условиях применения этой формы выделяет наиболее массовые операции, которые имеют место в его предприятии. Поскольку в промышленности двойная бухгалтерия стала применяться значительно позднее, чем в банковской и торговой сфере, французская форма возникла в крупных оптовых фирмах. Классическим набором журналов в них были:

1) Кассовый журнал (это была та же кассовая книга, но в которой делались проводки);

2) Журнал полученных векселей;

3) Журнал выданных векселей;

4) Журнал покупки товаров;

5) Журнал продажи товаров;

6) Сборный журнал (отражал все прочие операции).

Как видно из перечня, центральное место занимает учет товаров.

Тот, кто читал современные американские учебники, может обратить внимание на то, что весь учет торгового предприятия и вертится вокруг журналов покупки и продажи товаров.

Здесь был приведен наиболее типичный перечень журналов, но надо помнить, что их выделение было в полной компетенции главного бухгалтера.

Составление отчетности сопровождалось инвентаризацией и заполнением оборотных ведомостей по аналитическим счетам (запись 2, блок 3).

Далее заполнялась Главная книга. Эта процедура была весьма сложной, ибо в разных журналах могли оказаться дублирующие проводки. Поэтому самый опытный и аккуратный бухгалтер просматривал журнал и отмечал подобные проводки, указывая те, которые следовало пропустить в Главной книге.

Потом по этой Главной книге (блок 4) делалась разноска: из журналов (запись 3) переносились не итоги хозяйственных оборотов, как это имело место в немецкой форме, а сами журнальные записи. Итоги этих оборотов и выведение сальдо делалось в самой Главной книге. Полученные итоги сверялись с итогами оборотных ведомостей по аналитическим счетам (запись в виде открыживания - отметок - 4).

Далее по итогам Главной книги (запись 5) составлялась Оборотная ведомость (блок 5). Естественно, упор делался на то, что дебетовые и кредитовые итоги по сальдо начальным, оборотам и сальдо конечным образовывали три равновеликие пары. Этим трем равенствам придавалось огромное значение, ибо считалось, что если они получены, если дебетовые и кредитовые сальдо, а также дебетовые и кредитовые обороты равны между собой, то весь учет велся правильно. Три равенства - это три критерия истинной бухгалтерии.

Правда, скоро все поняли, что это не так, что критерии могут быть выполнены, но множество вольных и невольных ошибок останется в учете.

Стало ясно, что минимум шесть серьезнейших ошибок не выявляются правилами двойной бухгалтерии:

1) все пропущенные записи в журнале;

2) проводка, сделанная дважды в Главной книге;

3) сумма, занесенная не на тот счет, на который ее следовало отнести;

4) сумма, представленная в проводке, исчислена неправильно;

5) при разноске перепутаны дебет и кредит;

6) при разноске сделана ошибка в одинаковой сумме, например, дебетовали счет кассы и увеличили сумму на 100 руб., а при дебетовании, скажем, счета добавочный капитал, уменьшили сумму на 100 руб.

Судя по многим причинам, бухгалтеры XVII века уже догадывались об этих изъянах двойной бухгалтерии. Бескомпромиссные критики Джонс, Езерский именовали ее воровской, так как, по их мнению, она показывала лишь формально правильные равенства, скрывая истинное положение вещей за этим кажущимся магическим совпадением чисел: нескончаемый поток чисел, больших, маленьких, опять маленьких и опять больших, а потом, через год - вдруг все сходится.

Но со временем люди, осознав возможности двойной бухгалтерии, поняли, что ее сила не столько в том, чтобы самопроверочным способом утверждать достоверность отчетности, сколько в том, чтобы позволить правильно исчислить финансовый результат. Без двойной записи это вообще невозможно.

Французская форма счетоводства дожила до нашего времени, и с появлением компьютеров она вместе с новой итальянской формой переживает второе рождение. Отличаясь от формы Ф. Гаратти* тем, что разрывает единый журнал на n журналов и позволяет главным бухгалтерам самим формировать эти журналы, приспосабливая их к условиям работы самых различных предприятий, французская форма становится удобной и для использования компьютерной техники в условиях сети.

Примечание: 
* Новая итальянская форма счетоводства (подробнее см. здесь)

В России эта форма, в отличие от немецкой, никогда не была популярна. Но время идет, меняется жизнь, меняются люди. И, может быть, и эту старую форму ждет чудесное возрождение.

Американская форма счетоводства

Дата создания: 26.01.2004

Американской эта форма называется по недоразумению, ибо многие бухгалтеры в старину думали, что все лучшее, что есть в учете, изобрели американцы. Но это не так.

Данную форму счетоводства придумал замечательный француз - Эдмонд Дегранж. В молодости его потянуло в политику. Этому способствовала Великая революция. Желая всем гражданам свободы, равенства и братства, Дегранж вступил в партию жирондистов, это что-то вроде наших меньшевиков. Он произносил яркие речи и вел активную агитацию за лучшую жизнь. Но когда к власти пришли якобинцы - "настоящие" борцы за такую жизнь - его посадили в тюрьму, и он ждал казни. К счастью, казнили не его, а пламенных якобинцев. Выйдя из тюрьмы, Дегранж решил, что заниматься бухгалтерским учетом гораздо приятнее, полезнее и, что самое главное, безопаснее.

Как человек с незамыленным в бухгалтерии глазом, он, устроившись на должность бухгалтера, сразу же начал упрощать то, что делалось в учете, а там вели новую итальянскую форму счетоводства*.

Примечание:

* О новой итальянской форме счетоводства читайте здесь.

Дегранж решил, что в ней много дублирования, и нашел идеальное решение для малых предприятий (структура американской формы счетоводства приводится на схеме).

Главная особенность этой формы, отличающая ее от новой итальянской, заключается в том, что центральный регистр синтетического учета Журнал-Главная (блок 1) объединяет три регистра-книги: Журнал (хронологическая запись), Главную (синтетическая запись) и оборотную ведомость, которая в этом случае становится ненужной.

Согласно схеме, записи из первичных документов (запись 1) делаются в Журнал-Главную и параллельно - в регистры аналитического учета (блок 2). Скажем, в одной накладной отражено поступление десяти наименований различных товаров. В этом случае необходимо сделать как минимум одиннадцать записей: десять в десяти регистрах аналитического учета (раньше это были, как правило, карточки или отдельные страницы книги складского учета, именуемой обычно "амбарной") и одна запись - итоговая - делается в Журнал-Главной.

Тот, кто помнит новоитальянскую форму, сразу увидит особенность американской формы счетоводства: просто к новоитальянскому журналу приставили синтетические счета, в просторечии - "самолетики", составляющие суть Главной книги. Если напомнить, что первая строка регистра представляет собой начальное, а последняя - конечное сальдо, то легко увидеть, что сам регистр представляет собой перевернутую оборотную ведомость.

Совершенно очевидно, что чем меньше счетов в организации, тем удобнее форма. Весь учет в одном альбоме. А если организация большая, и синтетических счетов в ней много, то работать становится трудно (у Дегранжа было всего пять счетов).

Бухгалтеры сразу же отметили этот недостаток и предложили три варианта его устранения:

1. Счета вкладывались в виде тетрадочки, то есть регистр представлял собой не разворот одного листа, а набор ряда страниц;

2. Графа каждого счета содержала не две колонки - дебет и кредит, а одну колонку, в которой фиксировали дебетовые записи черными чернилами, а кредитовые - красными (в обычном, представленном варианте факт фиксируется в одном счете в одной колонке, оставляя вторую пустой, и в другой колонке другого счета, при этом вторая колонка этого счета также остается пустой);

3. В Журнал-Главной открываются графы только для главных счетов, по которым отражаются основные операции, а для остальных счетов вводится графа "Прочие счета", в которой фиксируются операции с проставлением после суммы (в скобках) шифра (кода) счета. Только после окончания отчетного периода по графе "Прочие счета" проводится рекапитуляция (выборка), то есть в отдельном регистре, согласно шифрам счетов, делается разноска проставленных сумм. Такой подход позволял выделить значимые счета, в которых имело место множество текущих записей из общего массива хозяйственных операций.

Аналитический учет (блок 2) ведется обособленно, как и при других формах счетоводства. Основная процедура (запись 2) в этом случае сводится к составлению оборотных или сальдовых ведомостей (блок 3). Итоги этих ведомостей по каждому синтетическому счету, к которому ведутся аналитические счета, должны быть сверены и при правильном ведении учета должны непременно совпасть (сверка 3).

Отсутствие специальной оборотной ведомости по синтетическим счетам позволяет на основе итогов Журнал-Главной (записи 4 и 5) составить баланс (блок 4) и отчет о прибылях и убытках (блок 5).

Для небольших организаций это лучшая форма: она отличается максимально возможной наглядностью и сводит до минимума затраты по ее ведению.

Старые бухгалтеры называли ее американской, но начиная с 1948 года - в эпоху борьбы с безродными космополитами, когда "французская" булка стала "городской", а форварды - нападающими, эту форму счетоводства стали именовать Журнал-Главной. Под таким названием она известна многим нашим коллегам.

Век вычислительной техники снизил ее возможности и возродил интерес к новой итальянской форме. Это связано с тем, что в условиях компьютера достаточно вести журнал, а рекапитуляция данных по счетам Главной книги, по регистрам аналитических счетов и составление оборотных ведомостей, баланса и отчета о прибылях и убытках могут быть получены автоматически.

Но это уже прогресс инженеров.

Русская "тройная" форма счетоводства

Дата создания: 23.03.2004

Те, кто форму счетоводства просто отождествляет с бухгалтерской процедурой, склонны называть русскую тройную форму просто упрощением американской*.

Примечание: 
* Об американской форме счетоводства читайте здесь.

В американской, говорят они, несколько счетов, а в русской - три. Но это не так, суть различий не в формалистике, не в числе счетов, а в содержании и целях самого счетоводства.

Русская форма была создана в 1869 году в Дрездене. Ее создатель - русский бухгалтер-самородок Федор Венедиктович Езерский (1836-1915) - думал, прежде всего, не о том, как лучше расположить регистры и как проще работать счетоводу-бухгалтеру.

Он пытался решить главную задачу управления: отслеживать в реальном масштабе времени успешность работы предприятия. Дело в том, что все предприниматели во всем мире до сих пор, как это ни парадоксально, работают "вслепую", то есть финансовый результат может быть установлен только после составления баланса. Но даже когда он составлен, между датой самого баланса и датой его составления проходит определенное время, иногда несколько месяцев (для годового баланса). Неслучайно управление по данным бухгалтерского учета сравнивают с шофером, который держит руль автомобиля, лобовое стекло которого заклеено непроницаемой тканью. Шофер-менеджер видит в зеркальце только пройденный путь. Этим зеркальцем и служит бухгалтерский учет. Его ведут день за днем, но финансовый результат, это надо понять, можно вычислить только потом.

Вот Ф.В. Езерский и взялся за создание формы, которая, по его представлению, должна была обеспечить исчисление прибыли после каждой хозяйственной операции. Это доминирующая задача русской бухгалтерии. Из нее вытекали следующие требования к учету:

использование в оценке только себестоимости учетных объектов и хозяйственных операций;

слияние синтетического и аналитического учета;

создание условий для автоматического контроля разноски данных - Езерский внес 19 признаков верности (контрольных сумм);

проведение ежедневных инвентаризаций по 2-3 наименованиям;

в форме последовательно проводился кассовый принцип признания доходов и расходов: доход возникает не тогда, когда перешло право собственности (не по отгрузке), а когда поступили деньги; расход возникает не тогда, когда образуется долг, а когда долг оплачивается. Отсюда дебиторская задолженность - это просто изъятие капитала, а кредиторская - его привлечение;