Документальное оформление и организация начисления амортизации нематериальных активов

     - распределение рациональным (выбранной  организацией самостоятельно на  основе установленного порядка)  способом амортизируемой стоимости  объектов между отчетными периодами,  составляющими в совокупности  срок полезного использования  каждого из них;

     - систематическое (в соответствии  с установленной нормативными  актами периодичностью) включение  амортизационных отчислений - относящейся  к данному отчетному периоду  стоимости используемых объектов - в издержки производства, расходы  на реализацию или операционные  расходы.

     Зачастую  понятие амортизации отождествляют  с понятием износа, что не совсем верно. В современной экономической  терминологии существуют различия между  терминами «износ» и «амортизационные отчисления». Износ трактуется как  потеря стоимости по установленным  нормам в процессе эксплуатации. Моральный износ представляет собой потерю активами части своей стоимости вследствие роста технического прогресса, в частности.

     Амортизационные отчисления же можно трактовать как  постепенное возмещение износа в  стоимостном выражении в результате его включения в себестоимость  продукции.

     Одно  из главных условий начисления амортизации - правильное определение организациями сроков службы объектов.

     Под сроком службы следует понимать период, в течение которого объекты нематериальных активов сохраняют свои потребительские свойства.

     Срок  полезного использования амортизируемого имущества - выбранный в соответствии с определенными обстоятельствами ожидаемый или расчетный период эксплуатации нематериальных активов в процессе предпринимательской деятельности. Сроком полезного использования является выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать нематериальный актив с целью получения экономической выгоды (или для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).

     Для отдельных видов нематериальных активов срок полезного использования  может определяться исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к  получению в результате использования  активов этого вида.

     В соответствии с Налоговым Кодексом РФ первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом.

     Стоимость нематериальных активов, созданных  самой организацией, определяется как  сумма фактических расходов на их создание, изготовление (в том числе  материальных расходов, расходов на оплату труда, расходов на услуги сторонних  организаций, патентные пошлины, связанные  с получением патентов, свидетельств), за исключением сумм налогов, учитываемых  в составе расходов в соответствии с настоящим Кодексом.

     Амортизируемая  стоимость - стоимость, от величины которой рассчитываются амортизационные отчисления. Таковой стоимостью, в зависимости от конкретных условий начисления амортизации, является:

     - первоначальная стоимость объектов, введенных в эксплуатацию после  перехода на условия начисления  амортизации, с учетом ее последующих  переоценок;

     - остаточная (недоамортизированная) стоимость объектов, находившихся в эксплуатации на дату перехода на действующие условия начисления амортизации, с учетом ее последующих переоценок;

     - недоамортизированная (остаточная) стоимость объектов, устанавливаемая в течение любого из отчетных лет при изменении способов начисления амортизации, а также других условий функционирования объектов, с учетом ее последующих переоценок;

     - недоамортизированная (остаточная) стоимость объектов, рассчитываемая на начало каждого отчетного года как разность первоначальной стоимости с учетом проведенных переоценок и суммы накопленной амортизации с учетом проведенных переоценок. 

     2.2 Определение порядка расчета  сумм амортизации НМА

     Коммерческие  организации вправе самостоятельно определять порядок расчета сумм амортизации для каждого вида нематериальных активов.

     Начисление  амортизации нематериальных активов  производится независимо от результатов  деятельности организации в отчетном периоде.

     До 1995 года в нормативных документах, регламентирующих вопросы методологии  бухгалтерского учета, практически  отсутствовало разделение нематериальных активов на амортизируемые и неамортизируемые. Следует отметить, что и в западном учете вопросы о перечне амортизируемых объектов нематериального характера, о сроках погашения их стоимости продолжают оставаться дискуссионными.

     У многих экономистов не вызывает сомнения тот факт, что не все нематериальные активы теряют свою стоимость в процессе использования, т. е. амортизируются. В  качестве примеров приводились товарные знаки, бессрочные права пользования  чем-либо и т. п. И если предприятие  решало, что в составе его нематериальных активов есть такие, стоимость которых с течением времени не уменьшается, то при принятии своей учетной политики оно могло дать перечень такого рода нематериальных активов.

     Если  же предприятию представлялось целесообразным амортизировать все имевшиеся на балансе нематериальные активы, то оно вправе было начислять по ним  амортизацию исходя из содержания подпункта  «ш» пункта 2 Положения о составе затрат в редакции 1992 года.

     Позднее в основополагающих нормативных  актах по бухгалтерскому учету прямо  говорится о погашающих и не погашающих с течением времени свою стоимость  нематериальных объектах и обозначено право предприятий самим решать вопрос разделения нематериальных активов  на амортизируемые и неамортизируемые, используя основные экономические критерии.

     Как подойти к установлению срока  полезного использования амортизируемых нематериальных активов и норм их амортизации?

     Определение срока полезного использования  нематериального актива производится исходя из:

     - срока действия прав организации  на результат интеллектуальной  деятельности или средство индивидуализации  и периода контроля над активом;

     - ожидаемого срока использования  актива, в течение которого организация  предполагает получать экономические  выгоды (или использовать в деятельности, направленной на достижение целей  создания некоммерческой организации).

     Срок  полезного использования нематериального  актива не может превышать срок деятельности организации.

     Срок  полезного использования нематериального  актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения. В случае существенного изменения  продолжительности периода, в течение  которого организация предполагает использовать актив, срок его полезного  использования подлежит уточнению. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях.

     В отношении нематериального актива с неопределенным сроком полезного  использования организация ежегодно должна рассматривать наличие факторов, свидетельствующих о невозможности  надежно определить срок полезного  использования данного актива. В  случае прекращения существования  указанных факторов организация  определяет срок полезного использования  данного нематериального актива и способ его амортизации. Возникшие  в связи с этим корректировки  отражаются в бухгалтерском учете  и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения  в оценочных значениях.

     Когда срок полезного использования совпадает  со сроком действия того или иного  вида нематериальных активов (лицензии, права пользования, патенты и  т. п.), который предусмотрен соответствующим  договором, абсолютная величина амортизационных  отчислений равна отношению первоначальной стоимости к сроку полезного  использования данного вида нематериальных активов, предусмотренному договором.

     В случае, когда предприятие самостоятельно устанавливает срок полезного использования  нематериальных активов (права пользования  программными продуктами, ноу-хау и  т. п.), основным фактором, влияющим в  данном случае на обоснование нормы  ежегодных амортизационных отчислений, должен быть срок, в течение которого ожидается, что данный объект будет  приносить доход предприятию. Точно  установить длительность такого периода  практически невозможно. Поэтому  на решение по данному вопросу  может повлиять и величина первоначальной стоимости объекта нематериальных активов, и поведение себестоимости  конкретного предприятия, с учетом того, что амортизационный период нематериальных активов не может  быть менее года по определению.

     В практике работы предприятий встречаются  случаи, когда контролирующие органы требуют документально подтвержденного  мнения независимых или третьих  организаций по поводу сроков полезного  использования нематериальных объектов. Данная точка зрения спорна, так  как в нормативных актах право  установления срока полезного использования  предоставлено самим организациям. Срок полезного использования нематериальных активов должен утверждаться распоряжением  или приказом руководителя организации.

     Для амортизации всевозможных сертификатов, относящихся к определенным партиям  товаров, рациональнее всего использовать такой вариант, когда предприятие  принимает решение о начислении амортизации НМА пропорционально  объему реализованных товаров, работ  и услуг.

     В соответствии с Положением по ведению  бухгалтерского учета «Учет нематериальных активов» 14/2007 по нематериальным активам, срок полезного использования которых  надежно невозможно определить, считаются  нематериальными активами с неопределенным сроком полезного использования. По нематериальным активам с неопределенным сроком полезного использования  амортизация не начисляется.

     В соответствии с Налоговым Кодексом РФ по нематериальным активам, срок полезного  использования которых невозможно определить, нормы амортизации устанавливаются  в расчете на десять лет (но не более  срока деятельности налогоплательщика).

     По  нематериальным активам некоммерческих организаций амортизация не начисляется.

     Амортизация начисляется отдельно по каждому  объекту амортизируемого имущества.

     Начисление  амортизации по объекту амортизируемого  имущества начинается с 1-го числа  месяца, следующего за месяцем, в котором  этот объект был введен в эксплуатацию.

     Начисление  амортизации по объекту амортизируемого  имущества прекращается с 1-го числа  месяца, следующего за месяцем, когда  произошло полное списание стоимости  такого объекта либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого  имущества по любым основаниям.

     Если  организация в течение какого-либо календарного месяца была учреждена, ликвидирована, реорганизована или иначе преобразована  таким образом, что в соответствии со статьей 55 Налогового Кодекса РФ налоговый период для нее начинается либо заканчивается до окончания  календарного месяца, то амортизация  начисляется с учетом следующих  особенностей:

     1) амортизация не начисляется ликвидируемой  организацией с 1-го числа того  месяца, в котором завершена ликвидация, а реорганизуемой организацией - с 1-го числа того месяца, в  котором в установленном порядке  завершена реорганизация;

     2) амортизация начисляется учреждаемой,  образующейся в результате реорганизации  организацией - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором  была осуществлена ее государственная  регистрация.

     Положения настоящего пункта не распространяются на организации, изменяющие свою организационно-правовую форму. 

     2.3 Способы начисления амортизации  НМА

     В соответствии с ПБУ 14/2007, по объектам, по которым производится погашение  стоимости, амортизационные отчисления определяются одним из следующих  способов:

     - линейный способ, исходя из норм, исчисленных организацией на  основе срока их полезного  использования;

     - способ уменьшаемого остатка;

     - способ списания стоимости пропорционально  объему продукции (работ, услуг).

     Ежемесячная сумма амортизационных отчислений рассчитывается: