Децентрализация учета и учет по центрам ответственности. Виды центров ответственности

Минфин России разработал проект нового Положения по бухгалтерскому учету "Операционные сегменты" (ПБУ 12/2010) [2] и разместил его на своем сайте.

Положение обязательно  для организаций – эмитентов  публично размещаемых ценных бумаг. Они должны раскрывать в пояснениях к бухгалтерской отчетности информацию по сегментам. Другие организации применяют положение только в случае принятия ими решения о раскрытии информации.

В пояснениях к бухгалтерской  отчетности организация раскрывает информацию по отчетным сегментам, в том числе общую информацию, показатели сегментов, способы их оценки.

При выделении операционных сегментов учитывается информация, используемая полномочными лицами организации, сведения, размещаемые в СМИ, управленческие документы по планированию, отчеты высшего органа управления организации, сведения, опубликованные на Интернет-сайте организации, в общем - любая доступная информация.

Обособленно в бухгалтерской  отчетности раскрывается информация по операционным сегментам, выделенным в  качестве отчетных. Она раскрывается посредством установленного перечня показателей [3]. Операционный сегмент считается отчетным, если он отвечает ряду требований, установленных в положении (Рис. 2 Приложение 3).

При раскрытии информации о сегментах применяются общие  требования к представлению информации в бухгалтерской отчетности.

В проекте приказа, утверждающего  ПБУ 12/2010 [2], указано, что он вступает в силу с годовой бухгалтерской отчетности за 2011 год [14].

Основной целью составления  отчетности является обеспечение необходимой информацией всех заинтересованных внутренних пользователей.

Формирование внутренней сегментарной отчетности является заключительным этапом управленческого учета. [5]

Периодичность составления  внутренней отчетности, ее точность, подробность  и сроки представления индивидуальны для каждого предприятия, зависят от объекта и целей управления. При решении всех этих вопросов администрация предприятия руководствуется принципом экономичности, в соответствии с которым затраты на подготовку сегментарной отчетности не должны превышать экономический эффект от ее использования.

 

 

 

3.2 Требования, предъявляемые  к внутренней отчетности

К формам отчетности разных подразделений предъявляются различные  требования, в зависимости от того, к какому виду центров ответственности эти подразделения относятся.

В основе составления  отчетов по центрам затрат лежит  принцип контролируемости, из которого вытекают два следствия:

- детальности отчетов уменьшаются по мере увеличения уровня руководителя, которому они представляются;

- отчеты вышестоящему  руководству не являются результатом  суммирования отчетов нижестоящим  менеджерам.

Любая сегментарная отчетность (в том числе формируемая и  по центрам затрат) должна содержать  информацию об отклонениях фактических  показателей от плановых, что позволяет реализовать на практике принцип управления по отклонениям. Управление по отклонениям способствует:

   1) оперативному  выявлению фактов роста прибыли  или причин возникновения убытков  по каждому подразделению или  продукту. Ими могут быть условия производства, ограниченность производственных мощностей, ассортимент продукции, политика ценообразования, запасы на складе, количество работающих и их профессиональный уровень, наличие и стоимость сырья, технологические особенности и т.п.;

2) установлению ответственности за возникшие неблагоприятные отклонения. В раках затронутой нами проблемы наибольший интерес представляет анализ отклонений, возникающих по отдельным структурным подразделениям, хотя они могут рассчитываться и по предприятию в целом, и по отдельным видам продуктов [6].

 

3.3 Задачи и этапы  построения системы сегментарной  отчетности организации

Цель создания системы  сегментарного учета и отчетности в организации — это обеспечение собственников и менеджеров всех уровней управления полной, оперативной и достоверной информацией о деятельности структурных подразделений для анализа и принятия грамотных управленческих решений. Постановка же сегментарного учета, кроме того, позволяет усовершенствовать существующий в настоящее время на предприятии документооборот, оптимизировать показатели деятельности как отдельных центров ответственности, так и предприятия в целом [3].

При создании системы  сегментарного учета и отчетности необходимо иметь в виду, что:

- затраты на внедрение и обслуживание системы должны быть меньше, чем получаемый от ее использования эффект;

- система должна обеспечивать конфиденциальность информации;

- система должна быть автоматизирована и универсальна.

Постановка системы  сегментарного учета предполагает прохождение предприятием следующих этапов.

Этап I. Формирование децентрализованной структуры управления с выделением центров ответственности. Последние в свою очередь должны подразделяться на центры прибыли и центры затрат.

Этап II. Кодировка статей затрат центров ответственности. Организация системы сегментарного учета предполагает специальную кодировку затратных и доходных статей центров ответственности для их детального отражения в системе управленческого учета и для последующего составления сегментарной отчетности.

Этап III. Организация плановой и отчетной работы по каждому сегменту. С вводом в действие системы управленческого учета появляется возможность планировать затраты и доходы центров ответственности и, как следствие, разрабатывать ценовую политику сегментов бизнеса, выявлять отклонения фактических показателей от плановых, устанавливать их причины.

Одна из основных задач  сегментарной отчетности — предоставление отчетов об отклонениях от принятых норм по сегментам бизнеса. При своевременном выявлении отклонений и причин их возникновения появляется возможность их оперативного устранения.

Разработка бюджетов и смет ведется бухгалтером-аналитиком в непосредственном контакте с директорами  отделов с использованием таких  приемов планирования, как анализ фактических показателей за прошлый период, разработка внутренних стандартов, прогнозирование. Система планирования сориентирована на организацию контроля затрат и получение прибыли центрами ответственности, а также на координацию их хозяйственной деятельности в интересах предприятия в целом. В системе сегментарного учета формируются бюджеты и сметы по всем направлениям хозяйственной деятельности структурных подразделений предприятия. Бюджеты и отчеты об их исполнении составляются по местам возникновения затрат в разрезе центров ответственности. По причинам возникновения отклонений лицами, несущими ответственность за возникшие отклонения, должны быть представлены объяснения. Далее в автоматическом режиме бухгалтер-аналитик формирует сводные отчеты для принятия руководством предприятия соответствующих управленческих решений. [6]

 

3.4 Финансовые и нефинансовые критерии оценки деятельности центров ответственности

В практике стран с  рыночной экономикой наиболее часто  используют четыре показателя финансового  характера:

- прибыль;

- рентабельность активов;

- остаточную прибыль;

- экономическую добавленную  стоимость. 

Эти показатели непригодны для отражения эффективности  работы центров затрат и доходов.

Для контроля деятельности центров может использоваться лишь первый показатель. Три следующих (рентабельность активов, остаточная прибыль и экономическая добавленная стоимость) полезны для анализа результатов работы центров инвестиций (СБЕ). Расчет этих показателей предполагает наличие информации о стоимости активов, принадлежащих сегменту, и о размере его обязательств. Подробнее они были рассмотрены в п. 2.3.

Деятельность подразделений  зависит от аспектов не только финансового, но и нефинансового характера  — изобретательства, производительности, качества изделий (услуг), отпущенных покупателям (заказчикам), уровня удовлетворенности покупателей и заказчиков обслуживанием. Эти факторы также нуждаются в понимании, совершенствовании и оценке.

Многие организации (как  западные, так и отечественные) заняты решением непростой задачи - подбором нефинансовых критериев в дополнение к существующим финансовым показателям. Наибольшая трудность заключается не столько в оценке (измерении) нефинансовых показателей, сколько в определении того, что должно быть оценено, чему следует уделить внимание, а что можно проигнорировать (во всяком случае в данный момент) [3].

В связи с тем, что  нефинансовые аспекты деятельности потенциально воздействуют на финансовые результаты предприятия, многие менеджеры пытаются измерить все, что связано с персоналом, производственными процессами, продукцией и покупателями. Измерив все, вместо необходимой информации мы в результате получим обширный массив не всегда годных к использованию данных.

Определение информативного и управляемого набора финансовых и нефинансовых критериев оценки деятельности — это одна из основных проблем управленческого контроля, стоящая перед администрацией компании. Решая эту задачу, прежде всего необходимо понять ключевые различия между финансовыми и нефинансовыми критериями.

Во-первых, нефинансовых критериев оценки деятельности намного больше, чем финансовых, которые в большинстве случаев регламентированы, стандартизированы и тесно связаны между собой. В сфере нефинансовых критериев оценки деятельности подразделений такой стройности нет. Существует множество критериев оценки качества процессов и изделий: скорость исполнения заказа, удовлетворение требованиям стандартов качества, соответствие или превышение показателей конкурентов и т.д. Прежде не принимали во внимание такой показатель, как «уровень удовлетворенности покупателя». Сегодня многочисленные маркетинговые исследования дали основание говорить о существовании связи между удовлетворенностью клиентов и прибыльностью: почти все крупные западные компании анализируют уровень удовлетворенности покупателей обслуживанием и сравнивают полученные результаты с показателями своих конкурентов [3].

Во-вторых, связь нефинансовых показателей с конечными результатами деятельности компании может быть определена только на основе статистических данных, сбор которых может занять несколько месяцев или даже лет. Качество продукции подразделения и удовлетворенность тем, как была проведена сделка, могут повлиять на готовность заказчика заключать новые сделки с этим подразделением, что в свою очередь скажется на финансовых результатах деятельности сегмента в будущем. Однако установить наличие и степень взаимосвязи между нефинансовыми показателями и, например, размером дохода подразделения достаточно сложно, так как они разделены временным лагом.

В-третьих, нефинансовым критериям свойственна утрата по мере их использования своей репрезентативности. Иначе говоря, с течением времени объективно оценивать деятельность подразделения с помощью одного и того же нефинансового критерия становится все сложнее. Это связано с тем, что с течением времени значения нефинансовых показателей достигают практически максимально возможного уровня и/или различия между нефинансовыми показателями сравниваемых между собой подразделений становятся незначительными.

Примерами нефинансовых критериев, репрезентативность которых снизилась с течением времени, могут служить показатели заполняемости и продолжительности пребывания пациентов в клиниках, статистика безопасности для атомных электростанций и даже уровень удовлетворенности обслуживанием покупателей и заказчиков. Отчеты ряда компаний свидетельствуют, что уровень удовлетворенности их клиентов уже превышает 90%, и его дальнейшего улучшения не ожидается [6].

По мере того как применяемые  методы оценки теряют свою репрезентативность, компании начинают искать новые нефинансовые критерии оценки деятельности своих подразделений. Некоторые компании вводят показатель уровня «преданности» покупателей и заказчиков в дополнение к ранее существовавшему уровню их удовлетворенности. По аналогии с экономической добавленной стоимостью многие предприятия стали использовать показатель «покупательной добавленной стоимости», который (по мнению основных покупателей компании) свидетельствует об эффективности работы менеджеров подразделений.

Задача менеджера состоит  в том, чтобы определить, когда снижение репрезентативности нефинансового показателя свидетельствует о совершенствовании работы сегмента, а когда — об уловках или прямом обмане со стороны исполнителей. Как правило, менеджеры вместо решения подобной задачи ищут новые, более совершенные и надежные нефинансовые критерии оценки деятельности подразделения.

Из сказанного следует  по крайней мере два вывода:

- разработка нефинансовых критериев — сложная задача, однако без ее решения нелегко заниматься стратегическим планированием деятельности сегментов;

- если с помощью финансовых показателей руководству компании удается оценить результаты прошедшей деятельности подразделения, то нефинансовые критерии позволяют спрогнозировать результаты будущей работы сегмента [3].

Существует несколько правил комбинированного использования финансовых и нефинансовых показателей для оценки деятельности сегментов.

1. Число показателей  должно быть больше двух, но  меньше шести.