Бухгалтерский учёт основных средств

• собственные;
• арендованные.

    Важное  значение при постановке на баланс инвентарного объекта и дальнейшей его эксплуатации имеет оценка. Принцип единства и реальности оценки данного вида имущества является определяющим фактором в организации учета основных средств.

    Принцип единства оценки основных средств означает установление единой методологии их учета в различных организациях независимо от организационно-правовой формы собственности.

    Принцип реальности раскрывает действительную стоимость того или иного объекта  в составе основных средств на конкретную дату.

    В текущем учете основных средств применяются четыре вида оценки: первоначальная, восстановительная, остаточная и ликвидационная.

    Первоначальная  стоимость представляет собой историческую оценку конкретного наименования объекта  при принятии его к учету и  включает в себя:

• договорную (продажную) цену, уплачиваемую покупателем продавцу;
• сумму информационных и консультационных услуг, способствующих приобретению;
• таможенные и иные платежи;
• регистрационные сборы, государственные пошлины и иные аналогичные платежи;
• стоимость услуг посреднических организаций;
• невозмещаемые налоги, уплачиваемые при покупке основных средств;
• другие затраты, включая общехозяйственные расходы, непосредственно связанные с приобретением, сооружением или изготовлением объекта основных средств.

    При взносе основных средств в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации первоначальной стоимостью объекта признается договорная его стоимость, согласованная с ее учредителями (участниками), если другое не предусмотрено действующим законодательством.

    При бартерных сделках первоначальной стоимостью считается стоимость  обмениваемого имущества в оценке, принятой в учете передающей стороны.

    В случаях безвозмездного получения  объект становится на учет по рыночной цене, действующей в данном регионе  на дату его оприходования.

    Изменение первоначальной стоимости объекта  в течение срока его полезного  использования не допускается, кроме  следующих случаев:

• достройки;
• дооборудования;
• реконструкции;
• частичной ликвидации.

    Результат (увеличение +, уменьшение -) от изменения первоначальной стоимости объекта относится на добавочный капитал организации.

    Восстановительная стоимость — стоимость воспроизводства эксплуатируемых основных средств исходя из современных цен и современных условий изготовления аналогичных объектов.

    Перевод первоначальной стоимости основных средств в восстановительную  производится в результате их переоценки, дату и порядок осуществления  которой определяет Правительство  РФ.

    Остаточная  стоимость рассматривается как  реальная стоимость (без учета современных условий их воспроизводства) на определенную дату. Она исчисляется путем вычитания из первоначальной стоимости объекта суммы его износа за период эксплуатации.

    Ликвидационная  стоимость — стоимость полезных отходов (металлолом, запасные части, дрова и т. п.), полученных после ликвидации или реализации объекта и принятых к учету в условной оценке.

    Различают также амортизируемую стоимость — стоимость, которая будет перенесена на вновь созданный продукт за период эксплуатации соответствующего объекта. Она исчисляется путем исключения из первоначальной стоимости ее ликвидационной части. Если такой части в период ликвидации нет, то амортизируемая стоимость будет совпадать с ликвидационной.

1.2. Формы первичных документов по учету основных средств

    Формы первичной документации для учета  основных средств утверждены постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. (в редакции от 2 июля 1999 г.) № 71-а. В соответствии с данным постановлением организации обязаны применять следующие первичные учетные документы для оформления операций по движению основных средств:

• акт (накладную) приемки — передачи основных средств по форме №ОС-1 — для оформления поступления, выбытия и внутреннего перемещения основных средств;
• акт приемки — сдачи отремонтированных, реконструируемых и модернизированных объектов по форме № ОС-3 — для оформления операций по передаче в ремонт и приемке из ремонта основных средств;
• акт на списание основных средств по форме № ОС-4 — для оформления операций по ликвидации основных средств (кроме автотранспорта);
• акт на списание автотранспортных средств по форме № ОС-4а — для оформления операций по ликвидации автотранспорта;
• инвентарную карточку учета основных средств по форме № ОС-6 — для оформления пообъектного учета основных средств;
• акт о приемке оборудования по форме № ОС-14 — для оформления принятого на учет оборудования, предназначенного для капитального строительства;
• акт приемки — передачи оборудования в монтаж по форме № ОС-15 — для оформления операций по сдаче оборудования, требующего монтажа, строительным организациям;
• акт о выявленных дефектах оборудования по форме № ОС-16 — для оформления приемки оборудования, по которому необходимо составлять рекламацию поставщику.

    На  каждый объект основных средств должна вестись карточка учета с подробной характеристикой. В организациях, имеющих небольшое число объектов основных средств, разрешается вести учет в инвентарной книге с указанием необходимых сведений об объекте. За каждым объектом закрепляется ответственное лицо.

    В соответствии с пунктом 26 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ порядок и количество инвентаризаций основных средств (как и другого имущества) в отчетном году определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. В соответствии с пунктом 27 данного положения проведение инвентаризации обязательно:

• при смене материально ответственных лиц;
• при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;
• в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
• при реорганизации или ликвидации организации;
• при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже;
• перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года).

    Инвентаризация  основных средств может проводиться  один раз в три года. Порядок  проведения инвентаризации регламентирован  в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утверждены приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49) .

1.3. Основные нормативные документы

1. ФЗ РФ “О бухгалтерском учете” (подписан Президентом РФ 21.11.96 г. № 129 с учетом изменений и дополнений).
2. Об организации учета федерального имущества. Постановление Правительства РФ от 03.07.98 г. № 696.
3. Положение по бухгалтерскому учету “Учет основных средств” ПБУ 6/97 (утверждено приказом Министерства финансов РФ от 03.09.97 г. № 65н и зарегистрировано в Минюсте РФ от 13.01.98 г. № 1451).
4. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Министерства финансов РФ от 27.07.98 г. № 34-н).
5. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкция по его применению (утверждены приказом Министерства финансов СССР от 01.11.91. г. № 56 и рекомендованы для применения на территории Российской Федерации письмом Министерства экономики и финансов РСФСР от 19.12.91 г. № 18-5; с изменениями, утвержденными приказами Министерства финансов РФ от 28.12.94 г. № 173 от 28.07.95 г. № 81).
6. Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций. Письмо Министерства финансов РФ от 30.12.93 г. № 160.
7. Положение по бухгалтерскому учету основных средств (фондов) государственных, кооперативных (кроме колхозов) и общественных предприятий и организации (приложение к письму Министерства финансов СССР от 07.05.96 г. № 30).
8. Положение о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве (утверждены Госпланом СССР, Минфином СССР, Госкомстатом СССР, Госкомцен СССР, Госстроем СССР от 29.12.90 г. № ВГ-21-Д).
9. Единые нормы амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР (утверждено Постановлением Совета Министров СССР от 22.10.90 г. № 1072).
10. Постановление Правительства РФ от 19.08.94 г. № 967 “Об использовании механизмов ускоренной амортизации и переоценке основных фондов” (в ред. Постановления Правительства РФ от 31.12.97 г. № 1672).
11. “Об отражении в бухгалтерском учете и отчетности операций, связанных с осуществлением совместной деятельности”. Письмо Министерства финансов РФ от 24.01.94 г. № 7 (с изменениями от 28.12.94 г. № 173 и 27.08.95 г. № 81).
12. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утверждены приказом Министерства финансов РФ от 13.06.95 г. № 49).
13. О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость. Инструкция Госналогслужбы РФ от 11.11.95 г. № 39.
14. О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций. Инструкция Госналогслужбы РФ от 10.08.95 г. № 37.
15. “О государственной поддержке развития лизинговой деятельности в Российской Федерации” (утв. Постановлением Правительства РФ от 27.06.96 г. № 752).
16. Временное положение о лизинге (утв. Постановлением Правительства РФ от 29.06.97 г. № 633).
17. Указания “Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга” (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 17.02.97 г. № 15).

Глава II. Организация бухгалтерского учета основных средств 

2.1. Учет наличия и поступления основных средств

    Основные  средства могут поступить на предприятие  одним из следующих способов:

1. Приобретением за плату или в обмен на другое имущество.
2. Сооружением и изготовлением.
3. Внесением учредителями в счет вкладов в уставный капитал.
4. Безвозмездным получением.
5. В других случаях.

    В случае приобретения основные средства принимаются к учету по первоначальной стоимости, включающей в себя все  фактические затраты по приобретению, за исключением возмещаемых налогов, в частности НДС (согласно пункту 21 Методических указаний).

    Рассмотрим  порядок бухгалтерского учета и  налогообложения операций по приобретению основных средств на конкретной ситуации, имевшей место в ООО “Карьера”.

    Приобретался  объект, договорная стоимость которого без НДС — 450000 руб. плюс НДС — 90000 руб. Посреднической организации уплачено 12000 руб. (в том числе НДС — 2000 руб.). За консультации по приобретению уплачено 6000 руб. (в том числе НДС — 1000 руб.). Командировочные расходы, связанные с приобретением объекта, составили 1000 руб. (проезд, проживание, суточные и др.). За регистрацию сделки с недвижимостью взыскана плата в размере 4175 руб. При доводке доведении объекта до рабочего состояния произведены затраты самого предприятия на сумму 20000 руб., включая: 11000 руб. — стоимость материалов; 9000 руб. — заработная плата собственного строительного участка с отчислениями во внебюджетные социальные фонды. Оплачены услуги сторонней организации по монтажу объекта на сумму 15000 руб. (в том числе НДС — 2500 руб.). За доставку транспортной организации уплачено 4500 руб. вместе с НДС. Для приобретения основных средств был взят кредит в банке в размере 300000 руб.

    В бухгалтерском учете были сделаны следующие записи:

• Д-т 51 К-т 90 300000 — получен кредит в банке;
• Д-т 08 К-т 60 450000 — оприходован объект основных средств;
• Д-т 19 К-т 60 90000 — выделен НДС по оприходованному объекту основных средств;
• Д-т 60 К-т 51 540000 — оплачен счет поставщика основных средств.

    В отличие от материалов, сырья, МБП, по которым НДС возмещается из бюджета  после их оприходования и оплаты, для возмещения НДС по основным средствам  недостаточно оприходования их на счет 08 и оплаты. Одним из необходимых  условий является также ввод основных средств в эксплуатацию с обязательным составлением акта приемки-передачи по форме № ОС-1.

    При приобретении автомобиля должен быть уплачен в дорожные фонды налог  на приобретение автотранспортного  средства в размере 20 процентов от стоимости объекта без НДС. Сумма налога на приобретение автотранспортных средств отражается по дебету счета 08 и кредиту счета 67, эта сумма увеличивает первоначальную стоимость основного средства.

    При приобретении основных средств у  физических лиц, в том числе у предпринимателей без образования юридического лица, НДС к зачету не принимается, а включается в первоначальную стоимость, поскольку физические лица не являются плательщиками НДС.

    При приобретении объекта непроизводственного  назначения (для медпункта, базы отдыха и других целей) НДС относится на собственные источники.

    Дальнейшая  схема бухгалтерских проводок выглядит следующим образом:

• Д-т 08 К-т 76 4175 — отнесена плата за регистрацию при приобретении основного средства на увеличение первоначальной стоимости;
• Д-т 76 К-т 51 4175 — оплачен регистрационный сбор;
• Д-т 08 К-т 60 15000 — отражена стоимость услуг подрядной организации по монтажу оборудования (в том числе НДС);
• Д-т 60 К-т 51 15000 — оплачены услуги подрядной организации;
• Д-т 08 К-т 60 4500 — отражена стоимость услуги подрядной транспортной организации по доставке объекта основных средств (в том числе НДС);
• Д-т 60 К-т 51 4500 — оплачены услуги сторонней транспортной организации;
• Д-т 08 К-т 60 6000 — получены консультационные услуги;
• Д-т 60 К-т 51 6000 — оплачены консультационные услуги;
• Д-т 08 К-т 76 12000 — отражены посреднические услуги сторонней организации;
• Д-т 76 К-т 51 12000 — оплачены посреднические услуги.

    Так же на первоначальную стоимость основных средств могут быть отнесены другие затраты, непосредственно связанные с их приобретением, как то: регистрационные сборы, государственная пошлина, страховая пошлина, страховые платежи, оплата услуг оценщиков. В Методических указаниях не содержится исчерпывающего перечня таких затрат. Главный критерий при определении затрат, относимых на первоначальную стоимость, — они должны быть непосредственно связаны с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств и доведением их до состояния, в котором они пригодны к использованию.

    Необходимо  отметить, что на счет 08 относятся  командировочные расходы в пределах установленных норм. Суммы сверх  норм списываются на собственные  источники. НДС, уплаченный по затратам на командировку в пределах норм (проживание и проезд), не выделяется и не возмещается, а также должен относится на счет 08: