Бухгалтерский учет доходов организации

     Выручка от продажи в бухгалтерском учете  организации отражается в момент ее признания (то есть в момент передачи, отгрузки, подписания акта выполненных  работ, оказания услуг). Исключение составляют операции по договорам с особым переходом права собственности.

     Для отражения выручки в бухгалтерском  учете используется запись: Дебет 62 Кредит 90-1: отгружены товары (продукция) покупателю (выполнена работа, оказаны услуги), отражена выручка от продажи готовой продукции.

     Одновременно  производится списание себестоимости  переданной (отгруженной) продукции. Если производственная организация ведет  учет готовой продукции по фактической  себестоимости, то в учете списание отражается: Дебет 90-2 Кредит 43: списана продукция по фактической себестоимости.

     Если  производственная организация ведет  учет готовой продукции по нормативной (плановой) себестоимости, то списание производится следующими записями: Дебет 43 Кредит 40: принята к учету готовая продукция по плановой себестоимости; Дебет 90-2 Кредит 43: списана продукция по плановой себестоимости; Дебет 40 Кредит 20: отражена фактическая себестоимость (в конце месяца); Дебет 90-2 Кредит40: списаны отклонения фактической себестоимости от нормативной (перерасход); Дебет 90-2 Кредит 40: СТОРНО! списаны отклонения фактической себестоимости от нормативной (экономия).

     Стоимость выполненных работ и оказанных  услуг на счете 43 «Готовая продукция» не отражается, а фактические затраты  по ним по мере продажи списываются со счетов учета затрат на производство на счет 90 «Продажи». Для этого в бухгалтерском учете используется запись: Дебет 90-2 Кредит 20: списаны затраты по работам, услугам.

     В соответствии с нормами главы 21 «Налог на добавленную стоимость» операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации являются объектами налогообложения, следовательно, если организация является плательщиком данного налога, то она обязана исчислить НДС с суммы реализации (статья 146 НК РФ).

     Статья 167 НК РФ, определяющая в целях НДС  момент определения налоговой базы, с 1 января 2006 года значительно изменена Федеральным законом №119-ФЗ. Закон 119-ФЗ с 1 января 2006 года отменил ранее  используемый в целях исчисления налоговой базы момент по мере поступления денежных средств (по мере оплаты).

     Момент  определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

     А если момент определения налоговой  базы организация определяет на день оплаты, частичной оплаты предстоящих  поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) или день передачи имущественных прав, то на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или на день передачи имущественных прав в счет поступившей ранее оплаты, частичной оплаты также возникает момент определения налоговой базы (пункт 14 статьи 167 НК РФ).

     Таким образом, определение налоговой  базы по налогу на добавленную стоимость  может не соответствовать моменту  признания выручки от продажи.

     Пример  2. Договором предусмотрен переход права собственности в момент передачи товаров. В бухгалтерском учете признается выручка от продажи в момент отгрузки. В это же день признается момент определения налоговой базы по НДС.

     Суммы НДС, причитающиеся к получению  от покупателя (заказчика) учитываются  на субсчете 90-3 «Налог на добавленную  стоимость».

     Для отражения НДС на день отгрузки в бухгалтерском учете используется следующая запись: Дебет 90-3 Кредит 68: начислен НДС с выручки от продажи. Окончание примера.

     Начисленные суммы акцизов отражают по дебету субсчета 4 «Акцизы» счета 90 и кредиту  счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

     Организации-плательщики  экспортных пошлин могут открывать  к счету 90 субсчет 5 «Экспортные пошлины» для учета сумм экспортных пошлин.

     В течение года записи по субсчетам  1-5 счета 90 ведутся нарастающим итогом в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 2,3,4 и 5 и кредитового оборота по субсчету 1 счета 90 определяют финансовый результат (прибыль или убыток) от продажи за отчетный месяц. Выявленную прибыль или убыток ежемесячно с заключительными проводками списывают с субсчета 90-9 «Прибыль/убыток от   продаж»   на   счет   99   «Прибыли и убытки». Таким образом,  синтетический  счет    90 «Продажи» ежемесячно закрывается и   сальдо    на отчетную дату не имеет.

     По  окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 «Продажи» (кроме субсчета 90-9), закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

     Аналитический учет по счету 90 "Продажи" необходимо организовать таким образом, чтобы  обеспечить учет по каждому виду проданных товаров, продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг. Помимо этого можно организовать аналитический учет по направлениям, необходимым для эффективного управленческого учета, в частности по регионам продаж.

     В то же время ПБУ 9/99 предусматривает и особые правила определения выручки. Так, если цена в договоре не установлена и договорные условия не позволяют ее определить, то выручка определяется из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров, работ, услуг) либо предоставления во временное пользование (временное владение и пользование) аналогичных активов.

     Если  договором обусловлен момент перехода права владения, пользования и распоряжения отгруженной продукцией (товарами) и риска ее случайной гибели от организации к покупателю (заказчику) после момента поступления денежных средств в оплату отгруженной продукции (товаров) на расчетный, валютный и иные счета организации в банках либо в кассе организации непосредственно, а также зачета взаимных требований по расчетам, то выручка от реализации такой продукции (товаров) включается в Отчет о прибылях и убытках на дату поступления денежных средств (зачета). Аналогичный порядок применяется в отношении выполненных работ, оказанных услуг.

     Особенность определения выручки установлена  и для случаев, когда организация при продаже продукции, товаров, выполнении работ и оказании услуг предоставляет своим контрагентам отсрочку или рассрочку оплаты, или так называемый коммерческий кредит. Выручка при предоставлении коммерческого кредита принимается к бухгалтерскому учету в полной сумме дебиторской задолженности. При этом срок предоставленной отсрочки или рассрочки во внимание не принимается.

     Пример  3. Организация «Сапсан» отгрузила организации «Лидер» товар на сумму 200 тысяч рублей, с предоставлением отсрочки платежа сроком на 2 месяца. За предоставление отсрочки «Лидер» должна уплатить «Сапсан» 8 процентов от суммы платежа, что составляет 16 000 рублей. Выручка «Альфы» составит 216 000 рублей. Окончание примера.

     Выручка от реализации товаров по договору мены отражается в учете исходя из стоимости товаров, полученных взамен. При этом стоимость полученных товаров определяется по ценам, по которым организация обычно приобретает такие же товары.

     Пример  4. Производственное объединение «Сибирь» по договору мены передало ЗАО «Точные приборы» 15 стиральных машин, а взамен получило 6 кондиционеров. По условиям договора обмениваемые товары признаны равноценными. 

     Предположим, что ПО «Сибирь» обычно приобретает  кондиционеры по цене 18 000 рублей, включая  НДС 18% - 2 746 рублей. Поэтому выручка от продажи стиральных машин составит 108 000 рублей (18 000 рублей х 6 кондиционеров).

     Допустим, что ЗАО «Точные приборы» обычно приобретает стиральные машины по цене 8 400 рублей, в том числе НДС 18% - 1 281 рубль.

     Таким образом, у ЗАО «Точные приборы» выручка от реализации кондиционеров составит 126 000 рублей (8 400 рублей х 15 стиральных машин). Окончание примера.

     В данном случае мы использовали пример, в котором организация заранее  знает, по какой цене она обычно приобретает  имущество. Предложенная ситуация достаточно часто встречается в организациях, основной вид деятельности которых – торговля.

     А если обмен осуществляется впервые  и организация не знает цены, по которой она приобретает аналогичное  имущество? В этом случае выручка от реализации по договору мены может учитываться в размере обычной цены реализации (чаще рыночной) обмениваемой продукции, но данное положение оговаривается в учетной политике.

     В случае, когда невозможно установить рыночную стоимость полученных ценностей, величина выручки определяется по стоимости своей продукции, подлежащей передаче контрагенту. Стоимость же своей продукции в данной ситуации устанавливается исходя из отпускной цены на свою такую же или аналогичную продукцию.

     Пример  5. Производственное объединение «Сибирь» по договору мены передало ЗАО «Точные приборы» 15 стиральных машин, а взамен получило 6 кондиционеров. По условиям договора обмениваемые товары признаны равноценными. Обмен имуществом производится впервые. То есть, ПО «Сибирь» не имеет возможности установить стоимость реализованных стиральных машин, так как ранее кондиционеры не приобретались, у ЗАО «Точные приборы» ситуация аналогичная.

     Осуществляя договор мены, каждая из сторон выписывает счета-фактуры на сумму обычной  цены реализации собственной продукции.

     ПО  «Сибирь» обычно продает стиральные машины по цене 9 600 рублей, в том числе  НДС. Тогда счет-фактура, выписанный ПО «Сибирь» будет выписан на сумму 144 000 рублей, в том числе НДС 18% 21 966 рублей.

     ЗАО «Точные приборы» выпишет счет-фактуру по цене обычной реализации кондиционеров. Предположим, обычная цена реализации последних составляет 19 200 рублей, следовательно, счет-фактура будет выписан на сумму 115 200 рублей, в том числе НДС 18% - 17 573 рубля. Окончание примера.

     Если  договором предусмотрена оплата неденежными средствами, то определение выручки зависит от возможности определения стоимости ценностей, полученных организацией в счет исполнения обязательств по договору:

- если определение таковой возможно, то выручка принимается к учету по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией;

- если же установить стоимость ценностей, полученных организацией, невозможно, то выручка в учете определяется стоимостью переданной или подлежащей передаче продукции (товаров). Стоимость продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров).

     Нередко организации торговли продают товары со скидкой, представляющей собой уменьшение ранее заявленной цены товара. Применять или не применять систему скидок организация решает самостоятельно. Однако одного решения о применении скидок мало. Организация, решившая в своей производственной деятельности использовать данный прием, должна разработать внутренний документ (это может быть приказ или распоряжение руководителя, положение о скидках), позволяющий определить все условия предоставления скидок. Чем грамотнее будет составлен данный документ, тем меньше у организации возникнет проблем с проверяющими органами.

     Рассмотрим  на примере отражение в бухгалтерском  учете организации операций по продаже  товаров с предоставлением скидки: Дебет 62 Кредит 90-1 на сумму 600 000 руб. отражена реализация товара согласно договору; Дебет 90-3 Кредит 68 на сумму 91 525 руб. отражена сумма НДС с реализации товара (учетная политика по НДС «по отгрузке»); Дебет 90-3 Кредит 76 на сумму 91 525 руб. учетная политика по НДС «по оплате»; Дебет 90-2 Кредит 41-1 на сумму 400 000 руб. отражено списание себестоимости отгруженных товаров.

     После расчета цены с учетом скидки и  внесения исправления в первичные  документы: Дебет 62 Кредит 90-1 на сумму 36 000 руб. Сторно! Скорректирована выручка от продаж на сумму предоставленной скидки; Дебет 90-3 Кредит 76 на сумму 5491 руб. Сторно! НДС (если учетная политика по НДС «по оплате»); Дебет 90-3 Кредит 68 на сумму 5491 руб.  Сторно! НДС (если учетная политика по НДС «по отгрузке»). 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     3. Прочие доходы организации

     3.1 Состав прочих доходов организации

     В п. 7 ПБУ 9/99 указано, какие доходы относятся к прочим доходам: