Бухгалтерский учет доходов организации

     Понятие «выручка от продажи» соответствует  понятию доходов от обычной деятельности (пункт 5 ПБУ 9/99).

     Построение  бухгалтерского учета должно обеспечить возможность раскрытия информации о доходах организации в разрезе  текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.

     Доходы  – это то, что увеличивает актив  и уменьшает пассив баланса.

     Доходы  классифицируются по следующим основаниям:

     по  типу фактов хозяйственной жизни  – действия и события;

     по  признанию – начисленные и  оплаченные;

     по  отношению к деньгам – монетарные и немонетарные;

     по  отчетному периоду – прошлые, текущие, будущие;

     по  отношению к балансу – капитализированные и некапитализированные (что можно получить сегодня, например, за фирму);

     по  эластичности – переменные и постоянные;

     по  распределению – идентифицированные и комплексные;

     по  ожиданию – ординарные и экстраординарные;

     по  значению дохода на единицу продукции  – обычные и маржинальные;

     по  лицам, имеющим отношение к хозяйственному процессу – собственника, администратора, корреспондентов и агентов;

     по  отношению к фирме – фирменные  и собственника;

     по  отношению к реализации – реализованные  и произведённые;

     по  социальным отношениям – частные  и общественные. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     2. Состав и учет доходов от обычных видов деятельности

     2.1 Выручка, ее признание в бухгалтерском учете

     Доходами  от обычных видов деятельности согласно пункту 5 ПБУ 9/99 является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением  работ, оказанием услуг.

     В зависимости от вида деятельности организации выручкой от обычных видов деятельности считаются:

- суммы поступившей арендной платы, если предметом деятельности организации является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды;

- суммы поступивших лицензионных платежей (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности, если предметом деятельности организации является предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

- суммы поступлений, если предметом деятельности организации является участие в уставных капиталах других организаций.

     В тех случаях, когда перечисленные  выше виды деятельности не являются для  организации основными, доходы, получаемые организацией от их осуществления, следует относить к прочим доходам организации.

     По  общему правилу выручка отражается в учете при одновременном  выполнении условий, установленных п. 12 ПБУ 9/99, а именно:

1. организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

2. сумма выручки может быть определена;

3. имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации;

4. право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

5. расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

     Если  в отношении денежных средств  и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

     Из  общего правила имеется исключение, когда для признания выручки  достаточно выполнения лишь первых трех из вышеперечисленных условий. В  таком порядке в учете отражается выручка от предоставления за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности, а также от участия в уставных капиталах других компаний. Поэтому если основным видом деятельности компании выступает любой из перечисленных "исключительных" видов бизнеса, то при формировании своей учетной политики ей следует учесть данное правило.

     По  общему правилу выручку от продаж в бухгалтерском учете организации отражают методом начисления. Исключение составляют лишь операции по договорам с особым переходом права собственности.

     Субъекты  малого предпринимательства вправе выбирать каким образом они будут  отражать выручку от продаж в бухгалтерском учете: методом начисления (допущение временной определенности) либо кассовым методом.

     Если  организация не относится к категории  субъектов малого бизнеса, то ей не нужно закреплять в своем нормативном  документе используемый в бухгалтерском  учете порядок признания доходов, в том числе и выручки. Ведь "обычные" субъекты хозяйственной деятельности обязаны для этих целей применять метод начисления.

     В то же время если организация является субъектом малого бизнеса, то она  вправе использовать и кассовый метод признания доходов. На это указывают Типовые рекомендации по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденные Приказом Минфина России от 21.12.1998 N 64н "О Типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства"⁵. Если организация использует данное право, то это закрепляется в ее учетной политике. В этом случае и расходы фирмы признаются только после их оплаты.

     Пункт 13 ПБУ 9/99 в отношении договоров с длительным циклом предоставляет организациям два способа признания выручки:

1. по мере готовности работы, услуги, продукции;

2. по завершении работы, оказания услуги, изготовления продукции в целом.

     Избранный способ признания выручки организация  закрепляет в своем нормативном  документе.

     Однако  способ признания выручки "по мере готовности" может быть использован только в случае, если имеется возможность определить готовность работы, услуги, изделия. Следовательно, при использовании данного варианта компании придется установить критерии, по которым она будет определять готовность работы, услуги или изделия.

     Надо  заметить, что бухгалтерский стандарт не запрещает организациям одновременное применение в одном отчетном периоде разных способов признания выручки. Правда, это возможно лишь в отношении разных по характеру и условиям выполнения работ, оказания услуг, изготовления изделий. 

     2.2 Порядок определения выручки и ее отражение в учете

     В системе счетов, отражающих финансовые результаты деятельности предприятия  за отчетный год, формулируется вся  необходимая информация о показателях, содержащихся в финансовой отчетности о прибылях и убытках (форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках»).

     В эту систему входят три счета: 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» и 99 «Прибыли и убытки». Информационные аналитические данные счетов этой группы участвуют в качестве оборотов и  остатков в формировании показателей о прибылях и убытках за отчетный год.

     Порядок определения выручки установлен п. 6 ПБУ 9/99, согласно которому выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности. Если величина поступления покрывает лишь часть выручки, то выручка, принимаемая к бухгалтерскому учету, определяется как сумма поступления и дебиторской задолженности (в части, не покрытой поступлением). Причем в общем случае выручка определяется исходя из договорных цен.

     Пример 1. Организация «Сапсан» отгрузила организации «Лидер» товар на сумму 200 тысяч рублей, за который получена предварительная оплата в сумме 50 тысяч рублей. Выручка в данном случае будет определена на день отгрузки товара в сумме 200 тысяч рублей. В бухгалтерском учете организации «Сапсан» будет числиться дебиторская задолженность за организацией «Лидер» в сумме 150 тысяч рублей до момента ее погашения полностью или частично. Окончание примера.

     Рассмотрим, как отражается выручка от обычных  видов деятельности на счетах бухгалтерского учета.

     Для обобщения информации о доходах  и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - План счетов бухгалтерского учета), предназначен счет 90 "Продажи".

     Счет 90 «Продажи» активно-пассивный. По дебету счета отражаются расходы (ведет себя как активный): фактическая себестоимость выпущенной продукции, коммерческие расходы, управленческие расходы. По кредиту отражаются доходы (ведет себя как пассивный): выручка от продажи этой продукции.

     Сопоставление дебетового и кредитового оборота (доходов и расходов) позволяет определить финансовый результат от продажи: прибыль или убыток.

     Если  дебет больше кредита (себестоимость  больше выручки) это убыток.

     Если  дебет меньше кредита (себестоимость  меньше выручки) это прибыль.

     На  этом счете отражается, в частности, выручка и себестоимость по:

- готовой  продукции и полуфабрикатам собственного  производства;

- работам  и услугам промышленного характера;

- работам  и услугам непромышленного характера;

- покупным  изделиям (приобретенным для комплектации);

- строительным, монтажным, проектно-изыскательным,  геологоразведочным, научно-исследовательским  и другим работам;

- товарам;

- услугам  по перевозке грузов и пассажиров;

- транспортно-экспедиционным  и погрузочно-разгрузочным операциям;

- услугам  связи;

- предоставлению  за плату во временное пользование  (временное владение и пользование)  своих активов по договору  аренды (когда это является предметом  деятельности организации);

- предоставлению  за плату прав, возникающих из  патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности (когда это является предметом деятельности организации);

- участию  в уставных капиталах других  организаций (когда это является  предметом деятельности организации)  и т.п.

     К счету 90 «Продажи» могут быть открыты следующие субсчета: 90.1 «Выручка», где учитываются поступления активов, признаваемые выручкой; 90.2 «Себестоимость продаж», где учитывается себестоимость, по которой на субсчете 90.1 «Выручка» признана выручка; 90.3 «Налог на добавленную стоимость», где учитываются суммы налога на добавленную стоимость, причитающиеся к получению от покупателя (заказчика); 90.4 «Акцизы», где учитываются суммы акцизов, включенных в цену проданной продукции (товаров); 90.9 «Прибыль / убыток от продаж», который предназначен для выявления финансового результата (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.