Аудит учетной политики

– периода, в котором произошло изменение, если такое изменение влияет на показатели бухгалтерской отчетности только данного отчетного периода;

– периода, в котором произошло изменение, и будущих периодов, если такое изменение влияет на бухгалтерскую отчетность данного отчетного периода и бухгалтерскую отчетность будущих периодов.

Аудитор также должен проверить создание обязательных резервов, таких как резерв на предстоящую оплату отпусков работникам, резерв на выплату вознаграждений по итогам работы за год. При этом необходимо проверить, соответствует ли порядок создания резервов порядку, изложенному в приказе об учетной политике;

– методы оценки активов и обязательств.

При аудите финансовых вложений аудитор должен обратить внимание на то, каким образом признаются суммовые разницы по операциям приобретения финансовых вложений: либо по их первоначальной стоимости до принятия финансовых вложений к бухгалтерскому учету в качестве актива, либо на всю сумму в качестве операционных расходов.

При выборе одного из указанных  способов целесообразно учитывать  существенность величины указанных  разниц.

Аудитор должен проверить  периодичность корректировки оценки ценных бумаг как объекта финансовых вложений по текущей рыночной стоимости (согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденному приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126н), а именно ежемесячно, ежеквартально или по состоянию на 31 декабря отчетного года. Указанный период должен быть закреплен в учетной политике.

Аудитору следует также  проверить в приказе об учетной  политике метод оценки долговых ценных бумаг (оценка по дисконтированной стоимости  долговых ценных бумаг и предоставленных займов согласно ПБУ 19/02 может производиться с раскрытием информации в пояснительной записке).

Согласно ПБУ 19/02 оценка стоимости финансовых вложений, по которым текущая рыночная стоимость  не определяется, при их выбытии  должна производиться по группам (видам) финансовых вложений. В этом случае применяются следующие способы: по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений; по средней первоначальной стоимости; по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

Учет специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования может быть организован  либо в порядке, установленном ПБУ 6/01, либо в соответствии с Методическими  указаниями по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды (утверждены приказом Минфина России от 26.12.2002 № 135н). При этом в учетной политике должен быть определен конкретный перечень средств труда в зависимости от отраслевой специфики и особенностей технологического процесса.

При учете спецоснастки согласно вышеназванным Методическим указаниям ее стоимость погашается способом списания:

– пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг);

– линейным способом.

В приказе об учетной  политике организации должен быть отражен  перечень следующих операций.

1. Стоимость спецоснастки, предназначенной для индивидуальных заказов или используемой в массовом производстве, организация может полностью погасить при передаче в производство (эксплуатацию).

Стоимость спецодежды, срок эксплуатации которой согласно нормам выдачи не превышает 12 мес., может быть либо списана  на производственные затраты в момент ее передачи (отпуска) сотрудникам, либо погашена линейным способом (согласно вышеупомянутым Методическим указаниям).

2. Оценка приобретенных товаров в организациях розничной торговли согласно ПБУ 5/01 может производиться либо по стоимости их приобретения, либо по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок).

3. Затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз) торговые организации могут включать либо в расходы по приобретению, либо в затраты на продажу.

4. Перечень отчетных сегментов, способы распределения доходов и расходов, активов и обязательств между отчетными сегментами устанавливаются в учетной политике организации в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» ПБУ 12/2000, утвержденным приказом Минфина России от 27.01.2000 № 11н.

5. Группировка и списание затрат на производство выбирается организацией в зависимости от отраслевых особенностей ее деятельности с учетом требований Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н.

6. Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг), сводный учет затрат на производство, распределение косвенных расходов, учет движения полуфабрикатов (деталей в производстве) зависят от отраслевых особенностей деятельности организации.

Одной из наиболее распространенных ошибок организации является то, что  приказ об утверждении или изменении  учетной политики на текущий год  может быть датирован датой текущего года.

В соответствии с нормами ПБУ 1/2008 способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с 1 января года, следующего за годом, когда был утвержден соответствующий организационно-распорядительный документ.

В случае, если в течение отчетного  года организацией были внесены изменения, аудитору необходимо проверить их правомерность, а именно:

– произошли ли изменения в законодательстве Российской Федерации или нормативных актах по бухгалтерскому учету;

– разработаны ли организацией новые способы ведения бухгалтерского учета;

– изменились ли существенным образом в организации условия деятельности.

  Под существенным изменением условий деятельности организации понимается реорганизация, смена собственников, изменение видов деятельности и т. п. 
В соответствии с п. 10 ПБУ 1/2008 принятая организацией учетная политика применяется во всех структурных подразделениях организации: во всех филиалах, представительствах и иных подразделениях организации (включая выделенные на отдельный баланс), независимо от места их нахождения.

Исходя из того, что данные бухгалтерской отчетности должны быть сопоставимы с показателями бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного периода (периодов), в случае изменения учетной политики эта сопоставимость достигается с помощью так называемого ретроспективного способа, предполагающего составление отчетности таким способом, как если бы новая учетная политика применялась организацией с начала учета (возникновения) фактов финансово-хозяйственной деятельности, в учете которых произошли изменения.

Аудитор должен проверить, каким образом были отражены изменения учетной политики в регистрах бухгалтерского учета, а именно правильно ли использован счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Кроме того, при изменении метода учета активов (обязательств) в следующем году аудитор должен проверить, отражена ли информация о предполагаемом изменении в пояснительной записке, приведены ли данные о расчете показателей, которые учитывают изменения как минимум за два года.

В соответствии со ст. 13 Федерального закона «О бухгалтерском учете» в состав годовой бухгалтерский отчетности должна входить пояснительная записка. Проверка правильности ее составления является одной из процедур проведения аудиторской проверки.

В одном из разделов пояснительной  записки должны быть раскрыты основные элементы учетной политики, которую компания-клиент утвердила на следующий отчетный период. А именно должны быть отражены основные методы списания материально-производственных запасов, применяемый метод амортизации основных средств, исчисления резервов и т. п.

Для того чтобы компания-клиент могла лучше понять, как влияет учетная политика на показатели отчетности, необходимо привести таблицу сопоставимости показателей, по которым предполагается применять новые методы оценки.

2.2.2.Типичные ошибки при оформлении учетной политики.

1. Характер нарушения: 
   Ошибка в сроках издания документа, утверждающего учетную политику.  
   Приказ об учетной политике датирован в первых числах года, в котором эта учетная политика уже должна действовать, что противоречит требованиям законодательства относительно сроков ее утверждения и применения. 
   Что нарушено: Положение по бухгалтерскому учету  «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утвержденное приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.03.2009 N 22н)
2. Характер нарушения: 
   Методологические вопросы учетной политики для целей бухгалтерского учета не раскрыты в полном объеме. 
   Что нарушено:  
   - План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности и Инструкция по его применению; 
   - Положение по бухгалтерскому учету  «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утвержденное приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.03.2009 N 22н)

Обращаем внимание предприятия  на необходимость утвердить в учетной политике:  
- Формы первичных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных документов (акт на списание материалов, дефектная ведомость, отчет страхового агента и т. д.),  
- Формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности; 
- Порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации; 
- Методы оценки активов и обязательств; 
- Формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета; 
- Должно быть разработано положение о бухгалтерской службе. Определено распределение обязанностей между работниками бухгалтерии. Должностные инструкции на работников бухгалтерии должны быть оформлены приложением к учетной политике. 
- Порядок документооборота между филиалами (представительствами) и головной организацией. 
- График документооборота и технология обработки учетной информации; 
- Порядок учета операций с ценными бумагами и иных финансовых вложений. 
- Порядок контроля за хозяйственными операциями и др. 
 
Кроме того, в учетной политике рекомендуется указать: как организована взаимосвязь бухгалтерского, налогового и управленческого учета.

3. Характер нарушения: 
   Организация в учетной политике не определила сроки проведения инвентаризации имущества и денежных средств. 
   В учетной политике организации не определены сроки проведения инвентаризации имущества и денежных средств. Кроме того, должен быть утвержден График проведения инвентаризаций. 
    
   Что нарушено: ст.12 Закона РФ "О бухгалтерском учете" № 129-ФЗ от 21.11.96г. (в редакции изменений и дополнений).

4. Характер нарушения: Методологические вопросы приказа об учетной политике для целей налогообложения не раскрыты в полном объеме: 
   - Не определен порядок организации налогового учета. 
   - Не отражен порядок отражения курсовых разниц по валютному счету; 
   - Не отражен порядок учета финансовых вложений (ПБУ 19/02); 
   - Не отражен порядок списания материалов: автомобильных шин и специальных жидкостей (тосол, тормозная жидкость и другие рабочие жидкости) и масел - по нормам завода-изготовителя или по нормам Минтранса. 
   - Не определено: как организована взаимосвязь бухгалтерского, налогового и управленческого учета. 
   - Не описан раздел, определяющий порядок работы с ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль", утвержденного Приказом Минфина от 19.11.2002 г. № 114н. 
   Что нарушено: 
   - п. 10, п. 12 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика предприятия", утвержденного приказом Минфина РФ от 09.12.98 г. № 60н (ПБУ 1/98). 
   - "Положение о бухгалтерском учете и отчетности в РФ", утвержденное приказом Минфина РФ № 34н от 29.07.98г. (в редакции изменений и дополнений); 
   - Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации", утвержденное приказом Минфина РФ от 06.07.99 г. № 43н ( ПБУ 4/99).
5. Характер нарушения: 
   В Учетной политике не предусмотрен срок отчета по денежным средствам, выданным под отчет на хозяйственные расходы. 
   Что нарушено: п.11 "Порядка ведения кассовых операций в РФ", утвержденного письмом ЦБ от 22.09.93 № 40. 
   Рекомендуем: Установить срок отчета по денежным средствам, выданным под отчет на хозяйственные расходы в течение 10 дней после получения денежных средств.

6. Характер нарушения: 
   По долговым ценным бумагам, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, не определен порядок проверки наличия условий устойчивого снижения стоимости (обесценивания) финансовых вложений, по которым не определяется их текущая рыночная стоимость. 
   Возможные варианты: 
   - один раз в год по состоянию на 31 декабря отчетного года, 
   - один раз в квартал по состоянию на дату составления промежуточной бухгалтерской отчетности, 
   - ежемесячно.

7. Характер нарушения: 
   Не предусмотрен способ оценки финансовых вложений при их выбытии. 
   Что нарушено: - Положение по бухгалтерскому учету  «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утвержденное приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н (в ред. Приказа Минфина РФ от 11.03.2009 N 22н)

- ПБУ 19/02 "Учёт финансовых  вложений". 
При выбытии актива, принятого к бухгалтерскому учету в качестве финансовых вложений, по которому не определяется текущая рыночная стоимость, его стоимость определяется исходя из оценки, определяемой одним из следующих способов: 
- по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений; 
- по средней первоначальной стоимости; 
- по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).  
Применение одного из указанных способов по группе (виду) финансовых вложений производится исходя из допущения последовательности применения учетной политики. 
Кроме того, по долговым ценным бумагам по которым не определяется текущая рыночная стоимость, необходимо установить, производится или не производится списание разницы между их первоначальной и номинальной стоимостью.