Аудит учета валютных сделок

 

Денежные  средства в иностранных валютах  и операции с ними должы учитываются  на субсчетах счета 52 “Валютные счета” в рублях (рублевом покрытии) в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу, действующему на дату выписки денежно-расчетных документов. Одновременно эти средства и операции отражаются в валюте расчетов и платежей, курс которой устанавливает банк.

 

Согласно  требованию ПБУ 3/95 о необходимости  ведения бухгалтерского учета валютных операций учет должен проводится в  двух оценках: в валюте расчетов и  платежей; в рублях может быть достигнуто четырьмя вариантами:

 

1) составлением двух комплектов учетных регистров (один - в валюте, другой - в рублях);

 

2) указанием  каждой суммы дробью: в числителе  - в рублях, в знаменателе - в  валюте;

 

3) предусматривать две колонки  “в рублях” и “в валюте”  в необходимых графах учетных  регистров (“дебет”, “кредит”, “сальдо” и др.);

 

4) ведением внесистемного учета  в журнале учета движения валюты (по видам валюты).

 

Аудитор должен убедится в правильности учета валютных операций, арифметических расчетов курсовых, валютных суммовых разниц, корректности и своевременности отражения их в учете, котировки, т.е. установление курса иностранной валюты к рублю.

 

Валютные  суммовые разницы подразделяются на два вида:

 

Первый  вид валютной суммовой разницы возникает  по валютным операциям, по которым применяются разные валютные курсы. Например, при покупке (продаже) иностранной валюты в том случае, когда эта валютная операция совершается по курсу коммерческого банка или валютной биржи, который не совпадает с курсом, установленным ЦБ РФ. Разность между рублевой оценкой купленной (проданной) валюты и оценкой, котируемой ЦБ РФ, представляет собой валютную суммовую разницу, или финансовый результат по валютной операции (купле-продаже валюты).

 

Второй вид валютной суммовой разницы  возникает в том случае, когда  в денежном обязательстве предусмотрена оплата в рублях в сумме, эквивалентной определенному количеству иностранной валюты. При этом подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу на день платежа (если иные условия не установлены договором сторон). Сумма обязательств, выраженная в иностранной валюте, пересчитывается в рубли на определенную дату (оприходование товаров, оплата товаров и т.д.), и вследствие изменения курса рубля возникает суммовая разница, которая по форме похожа на курсовую разницу.

 

Поступление иностранной валюты и  ее расходование могут производиться  наличным и безналичным путем. Международные  расчеты осуществляются прежде всего  во внешней торговле, а также по услугам и некоммерческим операциям, кредитам и движению капиталов между странами.

 

Существует несколько способов определения валюты цен товаров.

 

Аналитический учет при мемориально-ордерной форме ведется в контокоррентной  книге, где записи производятся в течение года. Ежемесячно по каждому аналитическому счету выводят обороты за месяц и сальдо на 1-е число следующего месяца.

 

Аналитический учет при журнально-ордерной форме ведется в журнале-ордере № 2, где аналитические счета открываются по субсчетам и по наименованию валют. Этот учетный регистр состоит из двух частей: лицевой и оборотной. На оборотной части журнала-ордера (ведомости) записи производятся по дебету счета 52 “Валютные счета” в корреспонденции с кредитом других счетов; на лицевой - по кредиту этого счета в корреспонденции с дебетом других счетов. Записи ведутся в течение месяца на основании разработочной ведомости, составляемой по выпискам банка с валютных счетов.

 

Ежемесячно журнал-ордер № 2 должен закрывается путем подсчета итогов поступления и расходования денежных средств по валютному счету. В ведомости выводится сальдо на 1-е число следующего месяца: к сальдо на начало месяца прибавляют оборот по ведомости и вычитают оборот по журналу.

 

50% валютной выручки экспортер обязан продать государству по курсу на внутреннем рынке. Но даже из оставшейся суммы лишь незначительная часть валютной выручки останется у экспортера, так как с положительной курсовой разницы он обязан уплатить налог на прибыль. Если же валюту не использовать, а оставить на валютном счете, то все равно при составлении бухгалтерского баланса на 1-е число месяца остаток денежных средств пересчитывается по текущему курсу, и образующаяся курсовая разница будет рассматриваться как прибыль и облагаться дополнительным налогом. Если же у экспортера для уплаты этих налогов недостает рублей, то оставшуюся валюту следует продать и обратить на погашение задолженности финансовым органам.

 

2.2. Основные разделы аудита 

 

Такими разделами, по моему мнению, должны быть:

 

1. Аудит документов, подтверждающих  легитимность валютных сделок 

 

2. Проверка достоверности бухгалтерской  отчетности 

 

3. Аудит учета расчетных операций  по валютным счетам 

 

4. Аудит учета расчетов 

 

Правильная организация расчетных  операций обеспечивает устойчивость оборачиваемости средств организации, укрепление договорной и расчетной дисциплины и улучшение финансового состояния. Кроме того, правильная (рациональная) организация расчетных операций, правильность постановки их учета предупреждают негативные последствия по этим операциям. Поэтому аудиторской проверке подвергаются все расчетные операции организации-заказчика – различными приемами и методами контроля.

 

Проверка состояния законности и целесообразности включает расчеты  с поставщиками и подрядчиками (счет 60); по авансам выданным и полученным (счета 60, 62); с покупателями и заказчиками (счет 62 и др.); по претензиям; по налогам и сборам (счет 68); по социальному страхованию (счет 69); с персоналом по оплате труда (счет 70); с персоналом по прочим операциям (счет 73); с разными дебиторами и кредиторами (счет 76). Кроме того, проверке подвергаются субсчета и аналитические счета по указанным синтетическим счетам.

 

По каждой из валютных счетов (до проведения документальной проверки) целесообразно сначала выявить их наличие, соответствие данных бухгалтерского учета и отчетности остаткам той или иной задолженности, затем установить дату и характер ее возникновения. Законность и реальность, а также пути своевременного погашения задолженностей и укрепления расчетно-платежной дисциплины определяются посредством проведения фактического и документальных форм контроля.

 

Источником контрольных данных для проведения аудиторских проверок являются записи по соответствующим  счетам бухгалтерского учета в учетных регистрах и первичных документах, а также в главной книге и отчете. Поэтому аудитор должен установить: имеется ли в организации нормативная база данных, которой должен пользоваться бухгалтер данного участка учета; перечень применяемых нормативных документов, порядок их возникновения, система нумерации, заполнение всех реквизитов в первичных документах, наличие регистрационных журналов; наличие оборотных ведомостей, состояние аналитического учета и технологии обработки первичных документов по учету расчетных операций от приема до сдачи в архив; как организован и насколько эффективен внутрихозяйственный контроль расчетных операций; состояние учета расчетных операций.

 

Ответы на указанные вопросы  можно получит путем предварительного обзора и тестирования.

 

В качестве примера в курсовой работе рассмотрим анкету (примерные тесты) проверки состояния внутреннего  аудита и системы учета расчетных  операций. (см. приложение №1)

 

Из данных тестирования следует, что  внутрихозяйственный контроль не отвечает современным требованиям, а бухгалтерский учет этих операций организован так, что не может полностью выполнять поставленные перед ним задачи, не всегда соблюдается выполнение отдельных принципов и требований учета. Даже из тестирования общих вопросов организации внутреннего контроля и постановки бухгалтерского учета в данном случае можно констатировать, что вероятность пропуска ошибок велика, а поэтому аудитор в свою индивидуальную программу проверки должен включить и направить особые усилия на проверку тех вопросов, которые не подверглись внутреннему контролю или мало уделялось внимания этим вопросам со стороны бухгалтерии и финансового отдела организации.

 

3. МЕТОДИКА ПРОВЕДЕНИЯ АУДИТА 

 

3.1. Основные положения 

 

В настоящее время проводится работа по созданию методологии организации аудиторских проверок. Разработан и утвержден стандарт (правило) аудиторской деятельности по составлению заключения, опубликованы для обсуждения проекты 11 российских аудиторских стандартов (всего предполагается разработать более 30 аудиторских стандартов). Рассмотрим основные процедуры при аудиторской проверки:

 

 

сбор аудиторских доказательств;

 

использование результатов внутреннего  аудита и результатов работы экспертов;

 

составление рабочих инструкций;

 

разработка рабочих аудиторских документов;

 

аудиторская выборка;

 

оценка результатов проверки и  составление аудиторского заключения.

Приведем общие рекомендации по выполнению такой работы. Выделим  основные положения, на которые необходимо обратить внимание:

 

 

нормативная база для проведения аудита;

 

предметная область проведения проверок;

 

методика проверки разделов учета  и работ, подлежащих аудиту;

 

особенности проведения аудита в условиях использования клиентом вычислительной техники для ведения учета.

Нормативная база, используемая для организации проверок, подразделяется на внешнюю и внутреннюю.

 

3.2. Предметная область проведения  проверок 

 

Предметная область проведения проверок включает учредительные и  другие общие документы предприятия, в том числе и учетную политику, документы по всем счетам и разделам бухгалтерского учета и отчетность.

 

Изучая учредительные и другие общие документы заказчика, можно  получить сведения о предприятии, его  деятельности, особенностях технологии и организации производства. Анализ учетной политики позволяет выявить общие сведения об организации учета в методическом, техническом и организационных аспектах, провести экспресс-анализ ведения бухгалтерского учета у клиента.

 

Центральное место в проведении проверок занимает аудит учета по всем разделам и счетам и бухгалтерской отчетности. В литературе, посвященной аудиту, вопросы порядка и классификации видов работ, подлежащих проверке, представлены в общих чертах. Нет четкой градации видов работ, их трудоемкости и очередности проведения. Поэтому наиболее рациональной является декомпозиция, базирующаяся на выделении комплексов, подлежащих аудиту, применительно к плану счетов бухгалтерского учета

 

Общий перечень объектов проверки при  проведении аудита можно представить  следующим образом (см. приложение №2)

 

3.3. Методика проверки разделов  учета и работ, подлежащих аудиту 

 

Аудиторская проверка – это сложный  и длительный процесс. Аудиторы постоянно  работают над тем, чтобы максимально  сократить время проверки, не снижая при этом ее качества, и, следовательно, не увеличивая аудиторский предпринимательский риск.

 

При проведении проверки достаточно запросить у клиента определенный набор документов и учетных регистров  и, следуя заранее описанной процедуре, осуществлять проверку.

 

Методики по различным разделам учета должны разрабатываться по единой схеме. Для проверки каждого раздела бухгалтерского учета составляется методика, которая должна включать в себя:

 

 

Перечень основных нормативных  документов;

 

Описание альтернативных учетных  решений, выбор которых предоставлен экономическому субъекту Законом о бухгалтерском учете, Положением о бухгалтерском учете и отчетности, отражаемых в учетной политике;

 

Первичные документы по разделу  учета;

 

Регистры синтетического и аналитического учета и отчетность;

 

Классификатор возможных нарушений;

 

Вопросник аудитора для составления  программы проверки;

 

Методы сбора аудиторских доказательств, применяемые при проверке;

 

Описание контрольных процедур.

Проверка, осуществляемая традиционным способом, включает выполнение положений, приведенных в первых четырех пунктах методики.

 

Перечень основных нормативных  документов включает законы, положения  по бухгалтерскому учету, методические указания, инструкции ГНС и др., которыми должен руководствоваться аудитор  при проверке соответствующего раздела учета.

 

Описание альтернативных учетных  решений, выбор которых предоставлен экономическому субъекту, предполагает описание различных вариантов таких  решений, что позволит аудитору при  необходимости сравнить их с вариантом, применяемым клиентом, и выполнить необходимый анализ или дать рекомендации по улучшению ведения учета.

 

Перечень первичных документов приводится по каждому разделу учета, что позволяет аудитору сделать  вывод о состоянии этапа регистрации  в первичном учете (применяются ли типовые формы первичных документов, как оформлены документы и др.)

 

Регистры аналитического и синтетического учета и отчетности представляют их описание для соответствующих  форм счетоводства (журнально-ордерный, мемориально-ордерный, журнальной формы, журнал-главная, упрощенной и др.)

 

Наличие перечня регистров позволяет  аудитору определить их соответствие у клиента общепринятым и при  необходимости сделать соответствующие  рекомендации.

 

Классификатор возможных нарушений  содержит наиболее часто встречающиеся нарушения по соответствующим разделам учета. Так, например, для аудиторской проверки кассовых операций можно предположить следующую классификацию нарушений: прямое хищение, присвоение поступивших денежных средств, излишнее списание денег по кассе и др.