Аудит расчетов по налогу на прибыль

В начале планирования аудиторской  проверки получено общее представление  о специфике и масштабе деятельности экономического субъекта и системе  его бухгалтерского учета [7].

Ознакомление с системой бухгалтерского и налогового учета  ООО  «Курганавтотранс» включило в себя изучение, анализ и оценку сведений о следующих сторонах хозяйственной  деятельности проверяемого экономического субъекта:

• учетная политика и основные принципы ведения бухгалтерского учета; организация подготовки, оборота и хранения документов, отражающих хозяйственные операции; порядок отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета, формы и методы обобщения данных таких регистров;
• критические области учета, средства контроля, предусмотренные в отдельных областях системы учета.

В ходе планирования аудиторской  проверки было проверено соответствие организации системы бухгалтерского учета проверяемого экономического субъекта действующим нормативным  документам, случаи нарушений выявлены не были. 

Для проверки правильности отражения выручки  предприятия выборочно был проверен каждый 20 документ. Проверка правильности оформления первичных учетных документов, отражена в рабочем документе. Выполнение работ оформляется актами оказанных  услуг. Документы подписывают должностные  лица ООО «Курганавтотранс» имеющие  право подписи, согласно приказа  об учетной политике.

При проверке выручки и себестоимости, что  непосредственно затрагивает расчеты  с заказчиками и поставщиками, были так же просмотрены заключенные  договора и акты сверок. Договора оформлены  в соответствии с законодательством  РФ. ООО «Курганавтотранс» не имеет  договоров с заказчиками содержащих особые переходы права собственности. Ошибок по отражению хозяйственных  операций и формировании выручки  обнаружено не было.

При проверке правильности формирования расходов на продажу были проверены следующие  участки учета:

• расчеты с подотчетными лицами,
• учет материальных ценностей,
• учет расчетов с персоналом по оплате труда,
• учет прочих расходов.

Проверка  авансовых отчетов проводилась  выборочным методом каждый 10 документ, было выявлено, что по авансовым  отчетам отражены командировочные, представительские расходы, расходы  по отправке техники заказчикам, прочие расходы.

Авансовые отчеты  ООО «Курганавтотранс»  составляет по унифицированным формам № АО-1. Организация действительно  вправе уменьшить базу по налогу на прибыль, если соблюдаются общие  требования, установленные п. 1 ст. 252 НК РФ.

Командировки  оформляют приказами руководителя и авансовыми отчетами с  приложенными к ним подтверждающими документами. В ООО «Курганавтотранс» первичные  документы по командировочным и  представительским расходам заполняются в соответствии с требованиями законодательства и учетной политике фирмы: оформляются приказы, командировочные удостоверения, сметы представительских расходов, служебные записки о проделанной работе.

Проверка  участка учет материалов проводилась  выборочным методом, проверялся каждый 15 документ. Выдача материалов с материального  склада осуществляется по унифицированной  форме М-11, с приложением служебной  записки от начальников отделов. Списываются материалы по средней  себестоимости.

 На  счете предприятия числится автомобиль, расходы на ГСМ и запчасти  отражаются на 10 счете субсчет  «Топливо», «Запчасти». Нормы расхода  ГСМ приказом не утверждены, применяются  нормы расхода топлива и смазочных  материалов на автомобильном  транспорте, утвержденные Минтрансом  России от 29.04.2003 г. № РЗ112194-0366-03. 

Для списания горюче-смазочных материалов не используется путевой лист по форме № 4-с "Путевой  лист грузового автомобиля". В  соответствии со ст. 252 гл. 25 НК РФ для  того, чтобы затраты на ГСМ учитывались  при определении налога на прибыль, необходимо документально подтвердить  их первичными документами [8]. Путевой лист выписывается только на один день (сутки) диспетчером или уполномоченным лицом. В исключительных случаях путевой лист выписывается на больший срок (когда работника отправляют в командировку или на спецзадание). В путевом листе обязательно проставляют порядковый номер, дату выдачи, печать организации, указывают пробег автомобильного средства, его марку и количество  горючего, показания спидометра при выезде и возвращении в гараж. Пробег автомобиля является одним из основных показателей, по которому определяется нормируемое количество топлива, и определяется на основании показаний спидометра, которые в обязательном порядке отражаются в путевом листе. Поэтому материально ответственное лицо — диспетчер или механик — должно ежедневно снимать показания спидометра при выезде и возвращении и заносить эти сведения в путевой лист. Материально ответственному лицу в целях учета этих данных целесообразно вести журнал снятия показаний спидометра. В этом журнале на каждую конкретную автомашину открывается отдельный раздел журнала, т. е. отводится несколько страниц, что позволяет заносить записи в журнал в течение всего года. В конце года журнал закрывается, а сведения о показаниях спидометра на 31 декабря переносятся в новый журнал. Если автомобиль перевозит груз, то к путевым листам должны быть приложены товарно-транспортные накладные, оформленные надлежащим образом.

По мнению Минфина России, без путевого листа  нельзя признать расход топлива обоснованным. Минфин подчеркивает, что первичные  документы должны быть составлены таким  образом и с такой регулярностью, чтобы на их основании можно было судить об обоснованности произведенных  расходов. Таким образом, эти расходы  не могут снизить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль без подтверждающих документов.

Много вопросов возникает с документальным подтверждением и других расходов, связанных с  содержанием автотранспорта. Затраты  на мойку служебного автомобиля были учтены при расчете налога на прибыль  как расходы на содержание транспорта. Экономическая обоснованность таких  затрат сомнений не вызывает. По поводу же их документального подтверждения  Минфин в письме от 20 июня 2006 г. № 03-03-04/I /530 напомнил, что такие расходы  подтверждают первичные документы, которые составлены по унифицированным  формам или содержат все обязательные реквизиты. Перечень этих реквизитов есть в п. 2 ст. 9 Закона "О бухгалтерском  учете"[9]. За мойку автомобиля водитель обычно платит наличными, выданными ему под отчет. В такой ситуации документальным подтверждением будут авансовый отчет водителя и оправдательные документы, например кассовый чек, который подтверждает оплату услуг по мойке. Однако, по мнению налоговых специалистов, этого недостаточно. Чтобы подтвердить расходы по мойке автомобиля, в чеке, помимо прочего, должны быть указаны марка и государственный регистрационный номер машины, которая была обслужена. Таким образом, расходы на мойку автомобиля ООО «Курганавтотранс» не могут быть признаны при расчете налога на прибыль из-за отсутствия правильно оформленных подтверждающих документов.

Расходы по оплате платной автостоянки тоже считаются связанными с содержанием  транспорта. Услуги автостоянки организация  оплачивает, как правило, также наличными  через водителя. Ст. 887 ГК РФ и Правила  оказания услуг автостоянок, утвержденные постановлением Правительства РФ от 17 ноября 2001 г. № 795, предусматривают  заключение договора хранения машины в письменной форме. Но в то же время  это требование считается выполненным  при выдаче стоянкой квитанции, расписки или другого документа, который  подтверждает получение имущества. По мнению финансистов, документальным подтверждением расходов будет служить  кассовый чек или бланк строгой  отчетности — квитанция за парковку (письмо Минфина России от 27 апреля 2006 г. № 03-03-04/ 1/404). Форма квитанции  за парковку утверждена письмом Минфина  России от 24 февраля 1994 г. № 16-38. В квитанции за парковку указываются сведения о марке и номерном знаке автомобиля. Эти требования соблюдены, поэтому данные расходы принимаются к учету при расчете налога на прибыль.

При проверке правильности начисления заработной платы  и налогов с ФОТ, были проверены  первичные документы, бухгалтерские  справки.

На предприятии  разработано штатное расписание и положение о премировании используются различные системы оплаты труда. Первичные документы по учету  заработной платы табеля, трудовые договора (заключены с каждым сотрудником  отдельно), приказы оформлены с  соблюдением законодательных норм. Заработная плата рассчитывается изначально в бухгалтерских справках а затем  отражается в программе. Премии сотрудникам  за счет чистой прибыли начисляются  и выплачиваются согласно протокола  учредителей и не уменьшают доходы  предприятия. Нарушений в порядке  начисления и отражения в бухгалтерском  учете заработной платы обнаружено не было.

Оказанные сторонними организациями услуги согласно актов, включаются в  состав расходов предприятия по видам затрат. К  актам в случае указания в них  наименования работ (услуг) в общем  виде без детализации, прилагаются  служебные записки, в которых  даются объяснения  сотрудников  ООО «Курганавтотранс».

Проверка  правильности исчисления прочих расходов и доходов проводилась выборочным методом. Проверка первичных документов по учету прочих доходов и расходов, показала отсутствие ошибок.

В прочие доходы и расходы ООО «Курганавтотранс»  включает: проценты банка за рассчетно-кассовое обслуживание, проценты к получению  за хранение денежных средств на расчетном  счете, проценты по договорам займа, выданных сотрудникам предприятия, списанные суммы просроченной кредиторской и дебиторской задолженностей, начисленный  налог на имущество. 

Для исчисления правильности налога на прибыль еще  на этапе планирования была проведена  проверка соблюдения положений налоговой политики по налогу на прибыль, действующему законодательству. Выявив основные моменты учетной политики для целей налогового учета, была проведена сопоставимость данных учета с данными налоговой декларации. Для чего использовались данные анализов счетов бухгалтерского учета, налоговой декларации по налогу на прибыль и анализы счетов налогового учета.

В результате сопоставимости получили следующие отклонения:

• Расходы на рекламу в бухгалтерском учете больше, чем в налоговом. Разница образовалась за счет принятия в налоговом учете неполной стоимости призов – в размере 1% от размера оплаты труда. В бухгалтерском учете их стоимость отражается полностью.
• Разница в признании расходов по страхованию возникла в результате присутствия сумм по добровольному страхованию ответственности, которые не позволяется учитывать по налогу на прибыль.

Все эти отклонения были учтены ООО «Курганавтотранс» при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Однако за счет отсутствия правильно оформленных подтверждающих документов по расходам на ГСМ и мойку служебного автомобиля, эти  затраты не могут быть признаны. Это же относится и к командировочным расходам, для которых выявленное ранее отсутствие необходимых документов расценено как отсутствие экономической оправданности расходов.

Таким образом, прибыль до налогообложения, указанная  по строке 140 формы №2, рассчитана неверно, и составляет 36358 тыс. руб.

Бухгалтерский налог на прибыль, или условный расход по налогу на прибыль, соответственно будет равен 7271 тыс. руб. (36358 х 0,2). В бухгалтерском учете сделана запись:

Дебет 99 субсчет "Условный расход" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" — 7263 тыс. руб. — отражена сумма условного расхода по налогу на прибыль.

Общая сумма  сверхнормативных расходов на рекламу  за 9 месяцев составила 14105 тыс. руб. В соответствии с ПБУ 18/02 ООО «Курганавтотранс» учла 14105 тыс. руб. как постоянную разницу. Умножив ее на ставку налога на прибыль, учли сумму постоянного налогового обязательства: 14105 х 0,2 = 2821 тыс. руб. Сумма постоянного налогового обязательства увеличивает налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет за 9 месяцев. Поэтому в бухгалтерском учете ООО «Курганавтотранс» сделана запись:

Дебет 99 субсчет «ПНО» Кредит 68 субсчет  «Расчеты по налогу на прибыль» — 2821 тыс. руб. — отражена сумма постоянного налогового обязательства.

Однако, поскольку объём выручки в  течение года, как правило, увеличивается, то и предельный размер нормируемых  расходов, который может признаваться в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль, буде увеличен до конца 2010 года. И сверхнормативные расходы  в сумме 14105 тыс. руб, которые не были учтены в этом отчетном периоде, вполне могут быть признаны по итогам 2010 года.

Таким образом, в финансовой отчетности неправомерно отражен постоянное налоговое обязательство  в связи присутствием достаточной  уверенности возможности его  погашения в будущем. С учетом этой части «допризнания» будет  сформирована вычитаемая временная  разница.

Учет расчетов с бюджетом ведется  на счете 68.4 «Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль» [10]. Анализ данных синтетического учета по счету 68.4 показал, что проводки составляются согласно действующего плана счетов. По данным из карточки счета 68.4 было выявлено, что предприятие уплачивало налог на прибыль своевременно, просроченной задолженности перед бюджетом не имеет.