Аудит финансовых результатов и их использования

Требования нормативных  актов. В соответствии с п.26 и 27 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01) утвержденного приказом Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н:

     «Восстановление объекта основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции. Затраты на восстановление объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения) объекта основных средств».

    В п. 42 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина РФ от 13.10.2003 № 91н. установлено, что: «Затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию объекта основных средств учитываются на счете учета вложений во внеоборотные активы. По завершении работ по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации объекта основных средств затраты, учтенные на составе учета вложений во внеоборотные активы, либо увеличивают первоначальную стоимость этого объекта основных средств и списываются в дебет счета учета основных средств, либо учитываются на счете учета основных средств обособленно...».

      В п. 6 ст. 8 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 № 129-ФЗ: «В   бухгалтерском   учете   организаций   текущие   затраты   на   производство   продукции   и капитальные вложения учитываются раздельно».

     Для целей налогообложения согласно ст. 270 НК РФ: «При определении налоговой базы не учитываются следующие расходы: в виде расходов по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества».

Последствия и выводы. После монтажа понтона изменяется качество применения резервуара № 446. Следовательно, все затраты, связанные с монтажом понтона и осуществленные по объекту «Цех № 10. Резервуар № 446. Монтаж понтона», должны увеличивать первоначальную стоимость объекта основных средств «Резервуар № 446». Включение расходов по акту о приемке выполненных работ № 110 от 01.02.2011, фактически относящихся к монтажу системы понтона резервуара (а значит к модернизации Резервуара № 446), в состав текущих неправомерно и привело к искажению бухгалтерской отчетности:

- завышению данных по строке «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» Отчета о прибылях и убытках за первый квартал 2011 г. на 65 тыс. руб. (оценка с учетом материалов);

- занижению данных по строке  «Основные средства» Бухгалтерского баланса по состоянию на 31.03.2011 на аналогичную сумму.

При этом у Общества возникают  риски занижения налоговой базы по налогу на прибыль на 64 791 руб. (оценка).

Ситуация 2. В феврале 2011 г. в бухгалтерском и налоговом учете предприятия в составе текущих расходов в качестве расходов на ремонт отражены затраты на благоустройство тупика эстакады слива нефти на сумму 282 816 руб.

      В соответствии с проектом благоустройства фактически были произведены работы по устройству вокруг железнодорожных тупиков  вместо земельной облицовки ограждающей стены длинной 43 метра из бетонных блоков на щебеночной подушке и ленточном железобетонном фундаменте.

Требования нормативных  актов. Согласно п. 3.1 и 3.11 Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений, утвержденного постановлением Госстроя СССР от 29.12.73 № 279: «Ремонт производственных зданий и сооружений представляет собой комплекс технических мероприятий, направленных на поддержание или восстановление первоначальных эксплуатационных качеств как здания и сооружения в целом, так и отдельных конструкций».

     В п. 1 ст. 130 ГК РФ установлено, что: «К недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе леса, многолетние насаждения, здания, сооружения, объекты незавершенного строительства».

      Согласно ПБУ 6/01 «Учет основных средств» утвержденному приказом Минфина РФ от 30.03.2001 №26н: «6. Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект».

     В соответствии с п. 6 ст. 8 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 № 129-ФЗ: «В   бухгалтерском   учете   организаций   текущие   затраты   на   производство   продукции   и капитальные вложения учитываются раздельно».

     Согласно п. 8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденного приказом Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н: «Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются: суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам...».

     Для целей налогообложения в соответствии со ст. 270 НК РФ: «При определении налоговой базы не учитываются следующие расходы: «в виде расходов по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества...».

      Согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1, в состав шестой амортизационной группы, в частности, включаются сооружения железнодорожного транспорта - постоянные снегозащитные заборы.

Последствия и выводы. Ремонт объекта основных средств предполагает устранение морального или физического износа основных средств (замену изношенных деталей, конструкций, узлов). Проведение работ по благоустройству тупиков эстакады слива нефти в феврале 2011 г. привело к созданию самостоятельной конструкции, которая подлежит включению в состав основных средств в качестве самостоятельного объекта. Соответственно расходы на благоустройство тупиков не могут быть отнесены к расходам на ремонт (текущим расходам), поскольку являются капитальными.

     Указанное нарушение приводит к искажению бухгалтерской отчетности за 2011 г, завышению данных по строке  «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» Отчета о прибылях и убытках за первый квартал 2011 г. на 283 тыс. руб.; занижению данных по строке  «Основные средства» Бухгалтерского баланса по состоянию на 31.03.2011 на аналогичную сумму.

     Кроме того, учет затрат на благоустройство тупика эстакады слива нефти в составе текущих привел к занижению налоговой базы по налогу на прибыль за 2011 г. на 282 816 руб.

Ситуация 3. Выполняя процедуру проверки прочих доходов и расходов, при проведении аудиторской проверки  была выявлена ошибка.

В отчетном периоде в составе данных по строкам «Прочие доходы» и «Прочие расходы» Отчета о прибылях и убытках предприятия отражались реализация материальных запасов и основных средств, предоставление в аренду объектов основных средств и оказание прочих услуг (пар). Вместе с тем НДС по данной реализации в сумме 2 551 тыс. руб. учтен в отчетности в составе доходов и расходов.

Требования нормативных  актов. В соответствии с п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99), утвержденного приказом от 06.05.99 № 32н: «Для целей настоящего Положения не признаются доходами организации поступления от других юридических и физических лиц: сумм налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей».

Согласно п. 2, 14.1 и 19 Положения  по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) утвержденного приказом от 06.05.99 № 32н: «Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества). Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках: с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов)».

Последствия и выводы. Сумма налога на добавленную стоимость, начисленная при реализации материальных запасов и основных средств, при предоставлении в аренду объектов основных средств и оказании прочих услуг (пар) не признается доходами предприятия (аналогично реализации по обычным видам деятельности). Кроме того, взимание с покупателя и перечисление в бюджет данной суммы не приводит к уменьшению экономических выгод и (или) возникновению обязательств и не является расходом предприятия.

Следовательно, необоснованное отражение в составе прочих доходов  и расходов НДС по реализации материальных запасов и основных средств, предоставлению в аренду объектов основных средств  и оказании прочих услуг привело к искажению бухгалтерской отчетности: завышению данных по строкам  «Прочие доходы» и  «Прочие расходы» Отчета о прибылях и убытках ОАО «Нефтяник» за 2011 г. на 2 551 тыс. руб.

Ситуация 4. В проверяемом периоде в состав расходов на ремонт в бухгалтерском и налоговом учете включались затраты на изготовление литья, выставленные ОАО «Нефтяник» ООО «Нефтестроймонтаж» с оформлением актов приемки выполненных работ и справки о стоимости выполненных работ. Данные расходы выставлялись на основании договора (№2154 от 29.12.2010) на проведение ремонтных работ и технического обслуживания, а их оценка определялась исходя из отработанных литейщиком ООО «Нефтестроймонтаж» часов и стоимости нормо-часа.

Вместе с тем результаты работы литейщика (заготовки различных деталей) в учете ОАО «Нефтяник» не приходовались, количество и ассортимент изготовленных заготовок в актах не указаны. Соответственно связь работ литейщика с конкретными ремонтными работами на объекте установить невозможно.

Сумма НДС по подобным затратам принималась к вычету в отчетном периоде по мере принятия к учету затрат на работу литейщика.

Требования нормативных  актов. Согласно п. 1 ст. 702 ГК РФ и п. 2 ст. 703 ГК РФ: «По договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его. По договору подряда, заключенному на изготовление вещи, подрядчик передает права на нее заказчику».

П. 67 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств утвержденных Приказом Минфина РФ от 13.10.2003 № 91н установлено, что: «Затраты, производимые при ремонте объекта основных средств, отражаются на основании соответствующих первичных учетных документов по учету операций отпуска (расхода) материальных ценностей, начисления оплаты труда, задолженности поставщикам за выполненные работы по ремонту и других расходов».

Для целей исчисления налога на прибыль в соответствии с п. 1 ст. 260 НК РФ: «Расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат».

Согласно п. 1 ст. 252НКРФ: «Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплателыциком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме».

Последствия и выводы. Результатом работы литейщика является изготовление вещей (заготовки деталей), право на которые должно быть передано заказчику. Согласно представленным документам заготовки деталей Обществу не передавались, и, соответственно, не приходовались им в составе материалов.

Кроме того, невозможно определить, при проведении каких ремонтных  работ на объектах Общества использовались результаты работы литейщика (заготовки  деталей).

При таких обстоятельствах, затраты по изготовлению литья не могут быть признаны обоснованными расходами для целей исчисления прибыли.

У ОАО «Нефтяник» возникают риски занижения налоговой базы по налогу на прибыль на 61 183 руб. (оценка) и обязательств в бюджет по НДС на 11 013 руб.

5.  Отчет аудитора

При проведении аудита были выявлены следующие нарушения, не оказывающие  существенного влияния на достоверность  финансовой (бухгалтерской) отчетности ОАО «Нефтяник»:

1) Включение расходов по модернизации Резервуара № 446 в состав текущих привело к искажению бухгалтерской отчетности: завышению данных по строке «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» Отчета о прибылях и убытках за 2011 г. на 65 тыс. руб. (оценка с учетом материалов); занижению данных по строке «Основные средства» Бухгалтерского баланса по состоянию на 31.03.2011 на аналогичную сумму.

Кроме того, занижена база по налогу на прибыль на 64 791 руб. (оценка).

2) Включение капитальных затрат по благоустройству тупиков эстакады слива нефти в состав текущих расходов привело к искажению бухгалтерской отчетности за 2011 г.: завышению данных по строке «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг»» Отчета о прибылях и убытках за 2011 г. на 283 тыс. руб.; занижению данных по строке  «Основные средства» Бухгалтерского баланса) по состоянию на 31.03.20119 на аналогичную сумму.