Аудит амортизации нематериальных активов

В составе нематериальных активов предприятие ведет учет лицензий, выданных лицензиарами, определенными законодательными актами и Правительством России – на занятие определенными видами деятельности с учетом срока их действия.

Нематериальные активы оцениваются в момент их поступления по первоначальной стоимости, исходя из фактически произведенных затрат по приобретению и приведению в состояние готовности этих субъектов.

Первоначальная стоимость нематериальных активов погашается путем начисления износа и включения его в расходы периода. Амортизационные отчисления по нематериальным активам определяются ежемесячно по нормам, рассчитанным исходя из первоначальной стоимости и срока полезного использования, не превышающего срока деятельности предприятия. При невозможности определить срок полезного использования, нормы амортизации устанавливаются в расчете на 10 лет.

Выбытие нематериальных активов отражается при их реализации, износе, списании в связи с полным моральным износом и потерей доходных свойств, безвозмездной передаче по балансовой (остаточной) стоимости.

Налоговый учет нематериальных активов организуется в порядке, установленном налоговым законодательством.

 

Глава 2 Методика аудиторской проверки НМА на предприятии

 

2.1 Аудит движения НМА

 

Целью аудита нематериальных активов является установление соответствия применяемой предприятием методики учёта нематериальных активов требованиям нормативных актов, регулирующих формирование себестоимости продукции (работ, услуг) и финансовых результатов, а также требованиям соответствующих стандартов и положениям, устанавливающим правила их учёта.

Аудитор должен последовательно проверить следующие моменты:

– изучить состав и структуру нематериальных активов по данным

– первичных документов и учетных регистров;

– подтвердить право собственности на объекты нематериальных активов;

– установить правильность отражения в учете операций с нематериальными активами;

– подтвердить достоверность начисления и отражения в учете амортизации по нематериальным активам;

– оценить качество инвентаризации.

При проверке операций с нематериальными активами аудитору необходимо обратить внимание на следующее:

– не могут быть признаны нематериальными активами интеллектуальные и деловые качества гражданина, его квалификация и способность к труду, поскольку они не могут быть отчуждены от гражданина и переданы другим лицам;

– документальное оформление факта наличия объекта нематериальных активов;

– правильность отражения первоначальной оценки стоимости нематериальных активов;

– правила по списанию объекта нематериальных активов с баланса предприятия;

– начисление амортизации на объекты нематериальных активов;

– на правильность ведения синтетического и аналитического учета нематериальных активов.

В документах по поступлению и выбытию НМА должна быть их характеристика, указаны порядок и срок использования, первоначальная стоимость, норма амортизации, дата ввода и вывода из эксплуатации. Особое внимание аудитору следует обратить на правильность перехода права собственности.

Проверку показателей синтетического и аналитического учета аудитор осуществляет на счетах 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов», 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретению нематериальных активов» и 91 «Прочие доходы и расходы».

Аудитору следует обратить внимание на то, каким именно образом поступили НМА:

– приобретены на условиях обмена;

– безвозмездно получены;

– поступили в счет вклада в уставный капитал организации;

– поступили для осуществления совместной деятельности;

– созданы собственными силами;

– созданы с привлечением сторонних исполнителей на договорной основе.

НМА, внесенные учредителями в счет их вклада в уставный капитал организации (по согласованной стоимости), до 1 января 2000 г. приходовались по дебету счета 04 с кредита счета 75 «Расчеты с учредителями». С 1 января 2000 г. НМА, внесенные учредителями или участниками в счет их вклада в уставный капитал, целесообразно отражать на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Также аудитору следует обратить внимание на то, что с 1 января 2000 г. НМА, полученные по договору дарения или иным образом безвозмездно, необходимо учитывать по рыночной стоимости в составе внереализационных доходов.

Аналитический учет аудитор проверяет по карточкам учета НМА на каждый объект в отдельности.

При приобретении НМА аудитор проверяет правильность примененных ставок. В соответствии с НК РФ НДС по приобретению НМА должен учитываться по дебету счета 19, субсчет 2 «НДС по приобретенным нематериальным активам» в корреспонденции с кредитом счетов 60 и 76. После принятия на учет НМА сумма НДС списывается с кредита счета 19–2 в дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Аудитор определяет правильность начисления ежемесячной амортизации, которую организация осуществляет самостоятельно исходя из первоначальной стоимости, и отражения амортизационных отчислений в бухгалтерском учете.

При выбытии НМА аудитору следует проверить правильность отражения операций в бухгалтерском и налоговом учете организации. Так, при выбытии НМА в результате их продажи, списания, безвозмездной передачи вся сумма накоплений амортизации списывается в дебет счета 05 с кредита счета 04. Остаточная стоимость НМА списывается со счета 04 в дебет счета 91. В дебет счета 91 также должны списываться все расходы, связанные с выбытием НМА, и сумма НДС по проданным и безвозмездно переданным НМА. По кредиту счета 91 должна отражаться выручка от продажи или другого дохода от выбытия НМА.

Аудитор должен проверить правильность формирования финансового результата организации с учетом выбытия НМА. Финансовый результат организация должна формировать на счете 91 и затем списывать со счета 91 на счет 99 «Прибыли и убытки».

Для определения суммы НДС по проданным НМА следует выяснить, с НДС или без НДС были приобретены эти НМА. При безвозмездной передаче НМА плательщиком НДС является передающая сторона, принимающая сторона уплачивает налог на прибыль. Налогооблагаемую базу от реализации организация должна определять исходя из средней цены продаж (без учета НДС). При этом стоимость приобретенных НМА не должна быть ниже их остаточной стоимости.

При передаче НМА в счет вклада в уставные капиталы других организаций и в счет вклада в общее имущество по договору простого товарищества остаточная стоимость НМА должна списываться с кредита счета 04 в дебет счета 58 «Финансовые вложения». Сумма амортизации по переданным НМА должна списываться в дебет счета 05 с кредита счета 04. Результаты по передаче организация должна отразить на счете 91.

Аудитору следует установить, проводила ли организация инвентаризацию перед составлением годового отчета.

По результатам проверки соответствия применяемой организацией методики учета операций с НМА нормативным документам, действующим на территории Российской Федерации, аудитор дает рекомендации по устранению имеющихся нарушений, которые входят в аналитическую часть отчета аудиторской фирмы.

При рассмотрении вопросов налогообложения и операциях с нематериальными активами следует иметь в виду, что применительно к этой категории действующие нормативные документы не в полной мере учитывают особенности их создания (приобретения), функционирования, реализации (передачи).

В операциях с нематериальными активами взимаются следующие основные налоги: налог на добавленную стоимость (НДС); налог на прибыль.

Исчисление налога на добавленную стоимость определяется следующими обстоятельствами:

– условиями поступления и выбытия нематериальных активов;

– назначением конкретных объектов нематериальных активов, предназначенных:

для использования в производстве продукции (работ, услуг),

облагаемых при реализации налогом на добавленную стоимость;

для использования в производстве продукции (работ, услуг), не

облагаемых при реализации налогом на добавленную стоимость.

Для осуществления расчётов по налогу на добавленную стоимость необходимо учитывать:

– должен ли получатель (покупатель) нематериальных активов оплачивать поставщику (продавцу, передающей стороне) налог на добавленную стоимость;

– куда следует отнести налог на добавленную стоимость, уплаченный при приобретении нематериальных активов.

Рассмотрим следующие операции:

1. При приобретении нематериальных  активов, предназначенных для изготовления  продукции (работ, услуг), облагаемых  налогом на добавленную стоимость, действует следующий порядок: уплаченная предприятием сумма НДС включалась в первоначальную стоимость приобретённого объекта с последующим списанием на издержки производства и обращения через суммы амортизации в установленном порядке (в настоящее время в течение шести месяцев, кроме малых предприятий). При этом необходимо иметь в виду, что право списания суммы НДС, уплаченной при приобретении нематериальных активов, возникает у предприятия не тогда, когда произошёл факт приобретения, а тогда, когда наступил момент полезного использования приобретённого объекта, принятие его на учёт в состав нематериальных активов предприятия. До этого момента приобретённые объекты числились в составе капитальных вложений (а не материальных активов) и, следовательно, оснований для списания уплаченных сумм НДС не было.

2. При приобретении нематериальных  активов, используемых для изготовления  продукции (работ, услуг), не облагаемых  при реализации налогом на  добавленную стоимость, имеется  в виду следующее: при использовании  нематериальных активов для производства продукции (работ, услуг), не освобождённых от налога на добавленную стоимость, суммы НДС, уплаченные при приобретении нематериальных активов, списываются на расчёты с бюджетом в общеустановленном порядке; при использовании нематериальных активов для производства продукции (работ, услуг), освобождённых от налога на добавленную стоимость, суммы НДС, уплаченные при приобретении нематериальных активов, на расчёты с бюджетом не относятся, а учитываются в составе первоначальной стоимости приобретённых нематериальных активов с последующим списанием на издержки производства и обращения через суммы амортизации в установленном порядке.

3. Предприятие может стать обладателем  нематериальных активов в результате  выполнения договора, по которому  исполнитель освобождается от налога на добавленную стоимость.

 

2.2 Особенности аудита  амортизации НМА

 

Нематериальные активы отражаются в учёте суммы затрат на приобретение, включая расходы по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, и переносят равномерно свою первоначальную стоимость на издержки производства или обращения по нормам, определяемым на предприятии исходя из срока полезного их использования.

Аудит амортизации нематериальных активов осуществляется на базе следующих нормативных документов:

– Гражданский кодекс РФ

– Налоговый кодекс РФ– Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21.11.96г.

– Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/1998

– Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000 
          Источники информации, используемые при аудите нематериальных активов, следующие:

– карточка учета нематериальных активов (ф.НМА-1);

– акт (накладная) приемки нематериальных активов;

– акт на списание нематериальных активов;

– ведомость учета нематериальных активов № 17 (по дебету счета);

– журнал-ордер № 10 (по кредиту счета 05 «Износ НМА»);

– журнал-ордер № 13 (по дебету счета 04 «НМА»);

– расчет износа нематериальных активов (разработочные таблицы);

– Главная книга;

– баланс (ф. № 1);

– отчет о прибылях и убытках (ф. № 2);

– приложение к бухгалтерскому балансу (ф. № 5);

– другие документы, справки, расчеты и т.д.

Важная задача аудита нематериальных активов – установление соответствия применяемой предприятием методики учета нематериальных активов требованиям нормативных документов, а также соответствующих стандартов и положений, устанавливающих правила их учета.

В соответствии с основными направлениями и задачами аудита нематериальных активов выделяется и такой этап проверки как учет амортизации нематериальных активов.

Целью этого этапа аудита выступает проверка проведения контроля начисления амортизации нематериальных активов.

Существуют по крайней мере три варианта установления срока использования нематериальных активов:

– срок полезного использования нематериальных активов совпадает со сроком их действия, который предусмотрен соответствующим договором. В этом случае величина амортизационных отчислений за год будет равна отношению первоначальной стоимости нематериальных активов к сроку полезного их использования, установленного соответствующим договором;