Программа проведения аудита операций с контрагентами

    3.  ПРОГРАММА ПРОВЕДЕНИЯ АУДИТА  ОПЕРАЦИЙ С КОНТРАГЕНТАМИ

    Этапами аудита бухгалтерского учёта расчётов с контрагентами юридического лица выступают мониторинг организации  систем внутриорганизационного финансового  контроля, экспертиза гражданско-правовых договоров, экспертиза состояния первичного бухгалтерского учёта, сопоставление  данных аналитического и синтетического учёта и проверка учёта задолженности  перед контрагентами. Документальными  источниками информации для формирования доказательственной базы аудитора являются бухгалтерские регистры синтетического и аналитического учёта, гражданско-правовые соглашения (договоры), журналы регистрации  покупок, графики документооборота, счета-фактуры, накладные и акты выполненных работ.

    На  первоначальной стадии аудитором проверяется состоятельность финансового контроля, и определяются его слабые стороны. Для реализации данных направлений проверки необходимо рассмотреть систему внутриорганизационного контроля во всей полноте и взаимосвязи составляющих его элементов. Перечень контрольных процедур  для каждого конкретного случая нормативными актами специально не регламентирован. Поэтому предприятие вправе самостоятельно решить вопрос о содержании системы контрольных мер и способах анализа их эффективности. Как бы то ни было, но многими специалистами в области бухгалтерского учёта признаётся, что в целях исключения серьёзных пробелов и ошибок в учёте операций с контрагентами, организациям целесообразно вести контроль сразу по нескольким направлениям, таких как: оформление отношений с деловым партнёром (проверка правильности составления договора), учёт первичной документации (контроль над регистрацией и обработкой первичных документов), отражение операций на счетах (контроль за применением систем учёта, в том числе и программного обеспечения), обеспечение надёжности сохранности информации от посторонних лиц (проверка системы хранении документации, функционирования архивной службы, порядка инвентаризации документах в архиве и обеспечения доступа к документам), истребование кредиторской задолженности (проверка своевременности и полноты). Отсутствие одного или нескольких из вышеобозначенных направлений в организации внутреннего контроля даёт аудитору возможность сосредоточения своих действий на проверке именно в этом направлении.

    Условно все отношения предприятия с  другими организациями и индивидуальными  предпринимателями можно разделить  на две большие однородные группы. Первую из них составляют отношения  по приобретению различного рода вещных и неимущественных прав, вторую –  правоотношения, опосредующие поручения  руководства предприятия на выполнение работ и оказание услуг. Данная классификация  помогает определить предмет проверки (конкретно – структуру гражданско-правовых договоров), разбить его на составные  элементы, а также скорректировать  методы и процедуры, которыми будет  оперировать проверяющий в процессе аудита.  

    Вся совокупность договоров с подрядчиками и поставщиками, заключённых от имени  руководства предприятия за рассматриваемый  период, должна быть проверена на предмет  выявления нарушений и неточностей  с учётом всех требований, предъявляемых  законодательством РФ к совершению гражданско-правовых сделок. В соответствии со статьёй 432 ГК РФ договор считается  правомерно заключенным, если между  сторонами достигнуто соглашение по всем существенным условиям этого договора. Существенными являются условия  о предмете договора, условия, которые  названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые  для договоров данного вида, а  также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение. Для каждой разновидности договоров  гражданское законодательство определяет свой собственный перечень таких  существенных условий. К примеру, для  договора контрактации (поставки сельскохозяйственной продукции) существенными признаются условия о наименовании, количестве (ассортименте), а также о сроках поставки продукции.

    Далее происходит анализ первичного учёта  расчётов с контрагентами предприятия. Данная процедура производится при  помощи установления фактов правильного  оприходования материальных ценностей, принятия работ и услуг, отражения в полном объёме совершённых операций, совершения всей необходимой первичной документации и её регистрации в бухгалтерских регистрах, а также соблюдения правил документооборота в бухгалтерии предприятии. Установление правильности оприходования материальных ценностей и принятия выполненных работ (оказанных услуг) происходит путём процедуры сопоставления данных приходных документов с данными договоров и данных счетов-фактур с данными бухгалтерского учёта. Если аудитор придёт к выводу о недостаточности информационных данных для формирования полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении в процессе взаимоотношений с контрагентами, то от бухгалтерии предприятия должны быть запрошены соответствующие пояснения, а также сделаны необходимые дополнения к отчётной документации. В случаях выявления неправильного отражения хозяйственных операций текущего периода до окончания отчетного года все исправления должны производиться записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного периода, когда искажения выявлены.

    Учитывая  многообразие возможных деловых  связей с компаньонами, особенно на крупных предприятиях, аудитор может воспользоваться выборочным методом проверки. При этом многими аудиторами отмечается, что в отношении учитываемых товаров выборка должна строиться на началах представительности, а в отношении работ и услуг – напротив. Таким образом, в первом случае аудитор применяет репрезентативную, во втором – нерепрезентативную выборку. Репрезентативность выборки означает, что все элементы изучаемой совокупности должны иметь равную вероятность быть отобранными в выборку. Для обеспечения репрезентативности аудитор прибегает либо к случайному (по таблице случайных чисел) отбору, либо к отбору систематическому (элементы отбираются через постоянный интервал – через каждые десять, пятнадцать, двадцать и так далее документов). Также может быть использован комбинированный отбор, представляющий собой некий синтез методов случайного и систематического отбора.

    Порядок регистрации фактов совершения операций, заведённый на предприятии, должен отвечать таким признакам, как своевременность, полнота и достоверность. В противном  случае перед аудитором встаёт необходимость  выяснения причин расхождений и  неточностей. При этом проверяющий  должен избегать каких бы то ни было поспешных выводов.  Аудитору необходимо принимать во внимание то обстоятельство, что, исходя из самой природы хозяйственных операций (их многочисленности и разнообразии), различного рода несоответствия и расхождения (отсутствие документа, несвоевременность составления, исправления и так далее) зачастую просто неизбежны. С другой стороны это может свидетельствовать о преступных действий со стороны руководства организации или работников бухгалтерии. Поэтому, учитывая все внешние и внутренние факторы, влияющие на первичный учёт (специфику производства, хозяйственных потребностей, структуры управления, правил документооборота и др.), а также степень профессионального аудиторского риска, аудитором должен быть проведён письменный опрос работников бухгалтерии с целью выяснения причин несоответствий и искажений первичного учёта.  

    Проверка  на соответствие данных аналитического и синтетического учёта осуществляется в процессе проверки информации, содержащейся в сводных регистрах, составленных с использованием бухгалтерских  программных продуктов (при автоматизированном методе учёта) и журнале-ордере № 6 (при  журнально-ордерной форме учёта). Здесь  происходит сопоставление численных  данных регистров аналитического учёта  с информацией, отражённой по счёту 60 “Расчёты с поставщиками и подрядчиками”  и всем соответствующим субсчетам  к счёту 60 (неотфактурованные поставки и материалы в пути). Аудиторская проверка учёта курсовых разниц при совершении хозяйственных операций с контрагентами-нерезидентами может быть проведёна посредством сопоставления данных счетов 60 “Расчёты с поставщиками и подрядчиками” и 91 “Прочие доходы и расходы”.

    На  заключительном этапе проверки происходит анализ бухгалтерского учёта задолженности  перед контрагентами, а в случаях  необходимости и дебиторской  задолженности. При этом аудитору следует  помнить, что расчёты с контрагентами  могут производиться с применением  таких инструментов, как кредит, отсрочка и рассрочка платежа, аванс  и так далее. Образуемая при этом сумма задолженности может быть проконтролирована путём выверки  данных, содержащихся в группе статей “Кредиторская задолженность” финансовой отчётности предприятия. Правильность отражения задолженности проверяется, во-первых, по статье “Поставщики и подрядчики”, где показывается сумма задолженности поставщикам, подрядчикам за поступившие материальные ценности, выполненные работы, оказанные организации услуги, во-вторых, по статье “Векселя к уплате”, где отражается сумма задолженности поставщикам, подрядчикам и другим кредиторам, которым организация выдала в обеспечение их поставок, работ и услуг векселя. В бухгалтерском балансе сумма задолженности организации по полученным кредитам и займам должна отражаться с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов.

    На  данной стадии проверки аудитором должны быть установлены факты возникновения  задолженности, её реального размера (с учётом процентов за пользование  кредитом и пеней за просрочку), обоснованности образования задолженности, возможности  её погашения и наличия претензий  по кредиторской и дебиторской задолженности (судебные иски и соответствующие  уведомления). С целью установления этих фактов проводится аудиторская  инвентаризация расчётов с поставщиками и подрядчиками. Инвентаризация предполагает как детальное ознакомление с  внутриорганизационной отчётностью, так и подтверждение данных этой отчётности со стороны контрагентов организации, которое может быть получено в результате направления  запросов к организациям-контрагентам проверяемого предприятия.