Аудиторское заключение и его виды

Рассмотрим виды (формы) заключений, которые могут выдаваться по результатам аудиторской проверки отчетности предприятий. Они зависят от результатов аудита.

В соответствии с МСА 700 заключение аудитора может быть безусловно-положительным и модифицированным - безусловно-положительным с объяснительным параграфом, условно-положительным, отрицательным, отказ от предоставления заключения о финансовой отчетности предприятия

Безусловно-положительное  мнение должно выражаться тогда, когда аудитор сделал вывод о том, что финансовая отчетность предоставляет достоверное и объективное состояние (представлена объективно во всех существенных аспектах) в соответствии с установленными основами финансовой отчетности. Исходя из этого, можно конкретизировать случаи, когда аудитор составляет безусловно-положительное заключение, которое может быть при соблюдении следующих условии:

•  годовая финансовая бухгалтерская отчетность состоит  из таких обязательных форм: Баланс, Отчет о финансовых результатах, Отчет о движении денежных средств, Отчет о собственном капитале, Примечания (как это предусмотрено Законом Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности  в   Украине   и  П(С)БУ,   кроме малых предприятий, для которых применяются положения ГКОБУ 25);

• аудитор получил  достаточное количество аудиторских доказательств и все необходимые объяснения   от   руководства   и   персонала   предприятия-клиента;

• предоставленная информация является достаточной для отражения реального состояния дел на предприятии;

• существуют  адекватные и достоверные  данные по всем существенным вопросам аудиторской проверки отчетности;

• отчетность составлена на основе достоверных  данных   текущих   учетных   регистров   и   Главной книги, которые не содержат противоречий;

• финансовые   отчеты   подготовлены   согласно общепринятым принципам ведения учета и утвержденной на предприятии учетной политике, которая соответствует требованиям действующего законодательства ;

• показатели финансовой бухгалтерской  отчетности являются сопоставимыми с  аналогичными показателями в других финансовых небухгалтерских отчетах (отчете директора, финансовом обзоре и др.);

• аудитор    может    подтвердить    возможность  дальнейшего функционирования предприятия;

• при составлении отчетности учтено влияние последующих после даты баланса событий;

• если происходило изменение учетной политики, принципов и методов учета, то это надлежащим образом раскрыто в Примечаниях к отчетности;

• не были выявлены обстоятельства, требующие  дополнения аудиторского заключения объясняющим  параграфом или видоизменения формулировок.

Приведем пример полного безусловно-положительного заключения, которое содержит все основные элементы, описанные выше. Заключение составляется на официальном бланке аудиторской фирмы.

 

Полное безусловно-положительное  заключение

КИЕВ - АУДИТ

Украина, г. Киев, Проспект Победы, 54 тел. (044)441-00-00

ЗАКЛЮЧЕНИЕ  НЕЗАВИСИМОГО АУДИТОРА

Акционерам ОАО «Мечта»

Мы провели аудиторскую проверку Баланса ОАО «Мечта» по состоянию на 31 декабря 2004 г., Отчета о финансовых результатах, Отчета о движении денежных средств, Отчета о собственном капитале и Примечаний (все отчеты прилагаются) за год, который закончился на указанную дату. Ответственность за эту финансовую отчетность несет руководство предприятия. Нашей обязанностью является выражение мнения об этой финансовой отчетности на основе проведенной нами аудиторской проверки.

Мы провели аудиторскую проверку согласно Международным стандартам аудита и Закону Украины «Об аудиторской деятельности». Это обязывает нас планировать и проводить аудиторскую проверку таким образом, чтобы обеспечить достаточную уверенность относительно того, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений (ошибок). Аудит включает е себя получение на основе проведенных выборочных тестов доказательств, которые подтверждают правильность сумм, указанных в финансовой отчетности, и раскрытых в ней сведений. Аудит также включает исследование принципов бухгалтерского учета, которые использовались руководством, и их соответствие П(С)БУ в Украине, действующим на протяжении периода проверки; контроль основных прогнозов, сделанных администрацией, а также оценку общего представления финансовой отчетности. Мы считаем, что проведенная нами аудиторская проверка предоставляет достаточно сведений для выражения нашего мнения.

По нашему мнению, указанная выше финансовая отчетность предоставляет достоверную и объективную информацию (представлена объективно во всех существенных аспектах) о финансовом состоянии предприятия «Мечта» на 31 декабря 2004 г., результатах его хозяйственной деятельности и движении денежных средств за год, который закончился на указанную дату, в соответствии с общепринятыми бухгалтерскими принципами (П(С)БУ в Украине).

Директор аудиторской  фирмы         ______________            (О. К. Кущ)

                                                                     (подпись)

Аудитор                                               ______________           (В.М.Вишневецкий)                     

                                                              (подпись)

 

Дата

1 марта 2005 г.

 

Во всех иных случаях согласно МСА  аудитор составляет модифицированное аудиторское заключение. Если аудитором выявлены отдельные обстоятельства (факторы), которые являются важными, но не влияют на его мнение, то выдается безусловно-положительное заключение с объясняющим параграфом или так называемыми заключительными положениями.

Если в ходе аудиторской  проверки были установлены определенные факты, операции или выявлены отдельные показатели отчетности, которые вызывали возражение (несогласие) аудитора, но затем руководством предприятия были предоставлены исчерпывающие объяснения, которые удовлетворили аудитора, или сделаны соответствующие корректировки отчетности, то в аудиторском заключении эти события и решения приводить не обязательно, поскольку они не изменяют содержания безусловно-положительного заключения.

Однако могут быть случаи, когда пользователи отчетности лучше поймут информацию, если их внимание будет привлечено к наиболее важным моментам, или предоставлены дополнительные объяснения (особенно если отчетность составлена правильно, но по нестандартным принципам). Включение объясняющего параграфа не влияет на мнение аудитора. МСА 700 -«Аудиторское заключение по финансовой отчетности» рекомендует включать этот параграф после параграфа, который содержит мнение аудитора. В нем обычно дается ссылка на то, что этот фактор не является основанием для выражения условно-положительного мнения.

Примерами необходимости  дополнения безусловно-положительного заключения объясняющим параграфом или видоизмененными формулировками могут быть такие ситуации: часть работы по проведению проверки выполнена другим аудитором или заключение частично основывается на заключении другого аудитора; аудитор соглашается с отклонением от общепринятых принципов учета и составления отчетности (соглашается с обоснованием руководства предприятия); аудит за предыдущие периоды проводился другим аудитором; за предыдущие периоды аудит не проводился (аудит осуществляется впервые); выявлено несоответствие между финансовыми бухгалтерскими отчетами и другой информацией, предоставленной руководством предприятия; наличие значительной неопределенности относительно предположения о непрерывности деятельности предприятия, банкротстве или ликвидации предприятия.

В отдельных ситуациях аудитор не может выдать безусловно-положительное заключение вследствие существования ограничения в объеме его работы или неуверенности, или несогласия. В зависимости от уровня существенности ограничений проверки, несогласия или неуверенности аудитор составляет условно-положительное или отрицательное заключение либо отказывается от выражения мнения. При наличии неуверенности аудитор не может сформулировать мнение по отдельным вопросам (элементам проверки) или в целом о финансовой отчетности.

При существовании несогласия аудитор может сформулировать мнение, но оно противоречит проверенной  финансовой отчетности.

Неуверенность аудитора может возникать при таких  обстоятельствах: наличии значительных ограничений в объеме аудиторской проверки из-за того, что аудитору не была предоставлена вся необходимая информация, документация и объяснения руководства по вопросам, касающимся проверенной отчетности; аудитор не может выполнить все обязательные аудиторские процедуры (например, вследствие ограничения времени проверки, установленного предприятием-клиентом); конкретные ситуационные обстоятельства, неуверенность в правильности заключений по разным обстоятельствам (например, спорное решение по судебному делу; последствия выполнения долгосрочного контракта; неоднозначность толкования отдельных положений законодательных актов или разная трактовка одних и тех же операций в разных нормативных документах; многовариантность управленческих и технологических решений); существование других обстоятельств, которые могут препятствовать деятельности предприятия в будущем; запоздалое назначение аудитора для проведения проверки, вследствие чего возникает ограничение в объеме его работы из-за того, что он уже не сможет наблюдать за проведением инвентаризации.

Причинами несогласия аудитора могут быть неприемлемость системы или методов учета на предприятии; учетная политика предприятия не соответствует общепринятым принципам учета; несоответствие данных текущего учета и Главной книги показателям финансовых отчетов; несогласие с полнотой, объективностью или способом отражения хозяйственных операций в учете и их последствий в отчетности; грубые нарушения действующего законодательства; существенная непоследовательность или отклонение в применении П(С)БУ, МСФО; не учтено влияние последующих событий на отчетность (в отчетности не сделаны соответствующие корректировки) и др.

Неуверенность и несогласие могут быть существенными и несущественными.

Неуверенность или несогласие считаются существенными в том случае, когда влияние факторов на финансовую информацию, которые вызвали неуверенность или несогласие, настолько значительно, что это может исказить действительное состояние дел на предприятии в целом или в основном. Необходимо также учитывать совокупный эффект всех неуверенностей и несогласия на финансовую отчетность.

Исходя из вида неуверенности  и несогласия относительно их существенности, аудитор принимает решение, какой вид аудиторского заключения будет выдан по результатам проверок отчетности (условно-положительный, отрицательный, отказ от мнения).

Условно-положительное  аудиторское заключение составляется при наличии несущественной неуверенности и несущественного несогласия. Во всех случаях необходимо дать детальное пояснение неуверенности и несогласия. Далее приведены примеры условно-положительных заключений.

Условно-положительное заключение

(существует  несущественная неуверенность)

ЗАКЛЮЧЕНИЕ  НЕЗАВИСИМОГО АУДИТОРА

 

Акционерам ОАО «Мечта»

 

(Стандартный  вступительный параграф)

За исключением описанного в следующем параграфе мы провели аудит ... (далее содержание этого параграфа соответствует стандартной формулировке).

В связи с тем, что  мы не присутствовали при проведении инвентаризации товарно-материальных запасов предприятия «Мечта» по состоянию на 31 декабря 2004 г., поскольку эта дата предшествовала приглашению нас в качестве аудиторов предприятия, и из-за специфики учета запасов мы не смогли проверить количество товарно-материальных запасов с помощью других аудиторских процедур.

По нашему мнению, за исключением корректировок, которые могли бы быть необходимыми, если бы мы смогли проверить количество товарно-материальных запасов, финансовая отчетность предоставляет достоверную и объективную информацию... (далее стандартная формулировка параграфа, который содержит мнение аудитора).

Директор аудиторской фирмы     ________________            (0. К.Кущ)

                                                                 (подпись)

Аудитор                                          ________________             (В.М.Вишневецкий)

                       

                                                                  (подпись)

 

Дата

1 марта 2005 г.

 

 

Условно-положительное заключение

(существует  несущественное несогласие)

ЗАКЛЮЧЕНИЕ   НЕЗАВИСИМОГО АУДИТОРА

 

Акционерам ОАО «Мечта»

 

(Стандартный  вступительный параграф)

(Стандартный  параграф, который описывает объем  проверки)