Автор: Пользователь скрыл имя, 05 Февраля 2013 в 07:40, курсовая работа
Действующее законодательство требует составления аудиторского заключения при осуществлении аудита финансовой отчетности. Выражая свое мнение, аудитор обеспечивает уверенность пользователей информации в том, что отчетность является достоверной.
Составление аудиторского заключения является одним из самых ответственных моментов ауди¬та, поскольку подводятся итоги выполненных аудиторских процедур, обобщаются выявленные ошибки, определяется их совокупное влияние на финансовую отчетность и выражается мнение аудитора о ее достоверности, полноте, соответствии действующему законодательству. Аудиторский отчет и заключение — это «продукт» труда аудитора.
АУДИТОРСКОЕ ЗАКЛЮЧЕНИЕ
И ЕГО ВИДЫ
ЕЛЕНА ПЕТРИК,
доктор экон. наук
профессор кафедры аудита
Киевского национального
экономического университета
Действующее законодательство требует составления аудиторского заключения при осуществлении аудита финансовой отчетности. Выражая свое мнение, аудитор обеспечивает уверенность пользователей информации в том, что отчетность является достоверной.
Составление аудиторского заключения является одним из самых ответственных моментов аудита, поскольку подводятся итоги выполненных аудиторских процедур, обобщаются выявленные ошибки, определяется их совокупное влияние на финансовую отчетность и выражается мнение аудитора о ее достоверности, полноте, соответствии действующему законодательству. Аудиторский отчет и заключение — это «продукт» труда аудитора.
При формировании аудиторского заключения необходимо учитывать действие следующих основных законодательных и нормативных актов:
• Закона Украины «Об аудиторской деятельности»;
• Международного стандарта аудита 700 «Аудиторское заключение о финансовой отчетности»;
• Требований к аудиторскому заключению, которое подается в Государственную комиссию по денным бумагам и фондовому рынку при регистрации информации и выпуске ценных бумаг, а также при представлении регулярной информации открытыми акционерными обществами и предприятиями - эмитентами облигаций (кроме коммерческих банков), утвержденных решением Государственной комиссии по ценным бумагам и фондовому рынку (ГКЦБФР) от 25 января 2001 г. № 5 (далее - Требования к аудиторскому заключению).
Кроме того, ряд других МСА содержат специальные объяснения относительно отражения тех или иных обстоятельств в заключении аудитора.
Аудиторское заключение составляется с целью донесения мнения аудитора о проверенной им отчетности ее внешним пользователям, собственникам, администрации предприятия. Основным требованием к аудиторскому заключению, но нашему мнению, является его понятность и доступность восприятия. Поэтому структура аудиторского заключения и формулировки, которые используются в нем (в зависимости от его вида), должны быть однообразными, типичными.
Основные элементы аудиторского заключения определяются пунктами 5—26 Международного стандарта аудита 700 «Аудиторское заключение о финансовой отчетности».
Считается, что аудиторское заключение может составляться в произвольной форме, но обязательно оно должно содержать такие элементы: название (заглавие); адресат; введение, или вступительный (начальный) параграф; параграф, который описывает объем (характер) аудиторской проверки; параграф, в котором выражено мнение аудитора о финансовой отчетности; дату выдачи аудиторского заключения; адрес аудитора (аудиторской фирмы); подпись аудитора (руководителя аудиторской фирмы).
В кратком виде изложим назначение и суть указанных элементов аудиторского заключения.
Название (заглавие). Аудиторское заключение должно иметь соответствующее название. Обязательно следует подчеркнуть, что оно выдано независимым аудитором, для того чтобы отличить аудиторское заключение от других отчетов, которые могут быть составлены на предприятии. Здесь указываются фамилия аудитора, который проводил проверку, или название аудиторской фирмы, номер и дата выдачи регистрационного свидетельства. В аудиторской практике Российской Федерации в этой части заключения также указывается стаж работы аудитора, номер банковского счета аудиторской фирмы.
Адресат. Аудиторское заключение должно быть надлежащим образом адресовано в соответствии с условиями договора на проведение аудита н местными нормативными актами. Традиционно аудиторское заключение адресуется акционерам, собственникам или совету директоров предприятия, финансовая отчетность которого проверяется. Если аудит проводится по требованию определенных органов или учреждений (банка, Фонда государственного имущества, Государственной налоговой администрации, суда, конкретного инвестора и др.), в заключении могут указываться иные соответствующие адресаты.
Вступительный параграф. В этом параграфе заключения необходимо указать перечень отчетных форм, которые были проверены аудитором, отчетный период и дату, на которую составлены отчеты. Кроме того, указывается ответственность руководства за подготовку и достоверность отчетности, а также то, что обязанностью аудитора является выражение объективного независимого мнения об этой отчетности на основе проведенной им аудиторской проверки.
Параграф, в котором описывается объем (характер) аудиторской проверки. Эта часть аудиторского заключения должна представлять информацию о том, что аудитор выполнил все необходимые процедуры в процессе проверки при сложившихся условиях. С этой целью нужно сделать ссылки на то, что проверку было проведено согласно МСА или другим стандартам.
Аудиторское заключение должно содержать указание о том, что аудиторская проверка была спланирована и проведена с целью обеспечения достаточной уверенности в том, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений.
Обязательно в заключении следует указать основные виды работ (направления проверки), которые были выполнены аудитором:
* определение того, соответствует ли финансовая отчетность основным принципам учета, установленным учетной политикой предприятия, или общепринятым принципам учета;
* анализ (путем тестирования) аудиторских доказательств, которые позволяют подтвердить указанные в отчетности суммы и показатели и приведенные объяснения к ним;
* исследование существенных учетных оценок, сделанных руководством при подготовке финансовой отчетности;
* оценка надежности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля предприятия, возможности возникновения ошибок и их существенного влияния на отчетность;
* осуществление выборочного контроля;
* оценка общего представления финансовой отчетности.
В конце этого параграфа аудитор должен подтвердить то, что им собрано достаточно качественных доказательств, которые являются основанием для выражения им объективного мнения о финансовой отчетности.
Параграф, в котором выражается мнение о финансовой отчетности. Здесь аудитор четко формулирует свое мнение о том, является ли финансовая отчетность достоверной, полной, объективной, составленной согласно МСФО, П(С)БУ или другим законодательным актам. Обратим внимание на то, что аудитор должен оценить объективность отчетности по всем существенным аспектам.
Если пользователи финансовой отчетности находятся за пределами страны, в которой функционирует предприятие либо находится аудиторская фирма, то целесообразно конкретно называть страну, принципы ведения бухгалтерского учета и подготовки отчетности которой были использованы.
Дата выдачи аудиторского заключения. Аудиторское заключение должно иметь дату его подписания, после которой в это заключение не могут быть внесены никакие изменения, не оговоренные с предприятием (кроме исключительных случаев).
До даты подписания заключения должны быть завершены сбор аудиторских доказательств, их оценка, а также получение информации о последующих событиях, произошедших после даты баланса. Заметим, что аудитор (аудиторская фирма) не могут датировать свое заключение раньше, нежели будет утверждена финансовая отчетность руководством предприятия. Перед обнародованием отчетности могут быть выявлены события, которые существовали на дату составления заключения, о которых аудитор не был проинформирован и которые существенно влияют на отчетность (например, сомнение в возможности дальнейшего функционирования предприятий). В таком случае аудитор может дополнить свое заключение специальным приложением. При этом возможно двойное датирование заключения.
Адрес аудитора (аудиторской фирмы). Указывается юридический адрес местонахождения аудитора (аудиторской фирмы). В зарубежной практике часто проставляется только название города, где находится офис аудитора (партнера), ответственного за проверку.
Подпись аудитора (руководителя аудиторской фирмы). В соответствии с п. 26 МСА 700 аудиторское заключение должно быть подписано от лица аудиторской фирмы, лично от имени аудитора или при необходимости заверенное обеими подписями.
В Украине, как правило, аудиторское заключение подписывает руководитель аудиторской фирмы и аудитор, который проводил аудит, с указанием номеров их аудиторских сертификатов. В отечественной практике аудиторское заключение также скрепляется печатью аудиторской фирмы или личной печатью аудитора. Зарубежный опыт свидетельствует, что в отдельных случаях может не проставляться фамилия аудитора или руководителя аудиторской фирмы, а только указывается ее название.
Обратим внимание на специфическую информацию, которая должна быть указана в аудиторском заключении в соответствии с Требованиями к аудиторскому заключению. Согласно этому документу в составе сведений о заказчике аудита, кроме полного названия эмитента (предприятия-клиента), отмечается его код по ЕГРПОУ; местонахождение; дата регистрации; дата внесения изменений в его учредительные документы; основные виды деятельности; количество учредителей с указанием конкретных фамилий физических лиц, названий юридических лиц, их адреса, телефоны, доли в уставном капитале. По нашему мнению, такая информация в аудиторском заключении является неуместной, поскольку она его лишь перегружает и не имеет прямого отношения к проверенной аудитором отчетности. Считаем, что такого рода данные могут найти свое отражение в отдельной форме годового отчета предприятия (например, в отчете директора, общем обзоре деятельности предприятия или в примечаниях к отчетности). В этом случае указанная информация должна быть проверена и подтверждена аудитором в составе совокупного годового отчета, без необходимости отдельного ее выделения в аудиторском заключении.
Кроме того, в названном выше документе изложен ряд требований к содержательной части аудиторского заключения. Наряду с необходимостью подтверждения полноты н соответствия финансовой отчетности П(С)БУ, постоянства учетной политики предприятий, положениями пунктов 1.4.3-1.4.7 Требований необходимо подтверждение аудитором:
Все перечисленные аспекты относятся к подтверждению показателей баланса и отчета о финансовых результатах, которые являются неотъемлемой составной частью финансовой отчетности предприятия (акционерного общества или предприятия - эмитента облигаций), которую проверяет аудитор. Поэтому, на наш взгляд, отдельно отмечать эти аспекты в аудиторском заключении нет никакой необходимости.
Довольно спорным является также положение п. 1.5 Требований, в котором указывается, что на основе полученных учетных данных аудитор должен сделать анализ показателей финансового состояния открытого акционерного общества (предприятия - эмитента облигаций), а именно; коэффициента абсолютной ликвидности; коэффициента общей ликвидности; коэффициента финансовой устойчивости (или независимости либо автономии), коэффициента покрытия обязательств собственным капиталом.
Общеизвестно, что анализ финансового состояния предприятия может осуществляться аудитором в пределах аудиторской проверки с целью определения уровня его основных экономических показателей и тенденций развития. На этой основе, а также с учетом других данных аудитор оценивает возможность дальнейшей деятельности предприятия в ближайшем будущем. В этом случае в соответствии с МСА не нужно представлять информацию о показателях финансового состояния в заключении аудитора. Она может быть указана в его рекомендациях предприятию-клиенту. Кроме того, анализ показателей финансового состояния предприятия может быть осуществлен как самостоятельная аудиторская услуга, не связанная с аудитом отчетности.
Очевидно, что авторами Требований отождествляются два разных документа, которые составляются по результатам аудиторской проверки: аудиторский отчет и аудиторское заключение.
Эти документы предусмотрены ст. 7 Закона Украины «Об аудиторской деятельности». Аудиторский отчет предназначен исключительно для заказчика и может быть напечатан лишь по его разрешению. Аудиторское заключение рассчитано на широкий круг пользователей.
В связи с этим в утвержденные ГКЦБФР Требования к аудиторскому заключению необходимо внести существенные изменения и привести их в соответствие с МСА относительно структуры и содержания аудиторского заключения при проверке акционерных обществ и предприятий - эмитентов облигаций.
Разработанные на основе Требований Методические рекомендации по подготовке аудиторского заключения при проверке открытых акционерных обществ и предприятий - эмитентов облигаций (кроме коммерческих банков), утвержденные решением ГКЦБФР от 25 января 2001 г. № 5 и согласованные с А11У (протокол заседания от 23 февраля2001 г. № 99), также требуют уточнения и изменения названия. На основе изложенной выше аргументации считаем, что их можно было бы назвать так: «Методические рекомендации по подготовке аудиторского отчета ...» (далее - по тексту первоначального названия документа).